Interpretacja indywidualna z dnia 6 lipca 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB1-3.4010.275.2023.1.AN

- Czy Wnioskodawca będzie uprawniony do zastosowania stawki amortyzacji podatkowej obniżonej do dowolnej wysokości dla wybranych Środków Trwałych (tzn. takich, które podlegają lub podlegały amortyzacji podatkowej), dla których przyjęto metodę amortyzacji liniowej, zgodnie z zasadami określonymi w art. 16i ust. 1 ustawy o CIT – w roku podatkowym, w którym podejmie decyzję o obniżeniu tej stawki amortyzacji; -czy Wnioskodawca będzie uprawniony do zastosowania w odniesieniu do poprzednich lat podatkowych (w odniesieniu do których nie upłynie okres przedawnienia zobowiązania podatkowego CIT) stawki amortyzacji podatkowej obniżonej do dowolnej wysokości (nawet bliskiej zeru) dla wybranych Środków Trwałych (tzn. takich, które podlegają lub podlegały amortyzacji podatkowej), dla których przyjęto metodę amortyzacji liniowej, zgodnie z zasadami określonymi w art. 16i ust. 1 ustawy o CIT.

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

22 maja 2023 r., za pośrednictwem Poczty, wpłynął Państwa wniosek z 15 maja 2023 r., o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, który dotyczy ustalenia, czy:

- Wnioskodawca będzie uprawniony do zastosowania stawki amortyzacji podatkowej obniżonej do dowolnej wysokości dla wybranych Środków Trwałych (tzn. takich, które podlegają lub podlegały amortyzacji podatkowej), dla których przyjęto metodę amortyzacji liniowej, zgodnie z zasadami określonymi w art. 16i ust. 1 ustawy o CIT – w roku podatkowym, w którym podejmie decyzję o obniżeniu tej stawki amortyzacji;

- Wnioskodawca będzie uprawniony do zastosowania w odniesieniu do poprzednich lat podatkowych (w odniesieniu do których nie upłynie okres przedawnienia zobowiązania podatkowego CIT) stawki amortyzacji podatkowej obniżonej do dowolnej wysokości (nawet bliskiej zeru) dla wybranych Środków Trwałych (tzn. takich, które podlegają lub podlegały amortyzacji podatkowej), dla których przyjęto metodę amortyzacji liniowej, zgodnie z zasadami określonymi w art. 16i ust. 1 ustawy o CIT.

Treść wniosku jest następująca.

Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego

Informacje podstawowe.

Wnioskodawca (dalej: „Spółka”), posiada siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Spółka od 1 stycznia 2021 roku jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Wcześniej Spółka nie była podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, a przychody i koszty uzyskania przychodów związane z działalnością Spółki były dzielone pomiędzy jej wspólników proporcjonalnie do udziałów w zyskach i opodatkowane u wspólników. Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym, wpisanym do rejestry przedsiębiorców KRS.

W wyniku pozytywnego rozpatrzenia wniosku nr (…) Spółka w dniu 22 marca 2012 r. zawarła w umowę o dofinansowanie w formie dotacji (…).

Zgodnie z powyższą umową Spółka zobowiązana jest do realizacji Przedsięwzięcia zgodnie z Harmonogramem rzeczowo-finansowym w terminie określonym w Warunkach Szczególnych oraz do osiągnięcia w wyniku realizacji w wyniku realizacji Przedsięwzięcia Efektu rzeczowego i efektu ekologicznego w terminach, i zakresie określonych w Warunkach Szczególnych, jak również zapewnić wymaganą Trwałość Przedsięwzięcia.

W dniu 24 sierpnia 2017 r. został opracowany przez rzeczoznawcę majątkowego operat szacunkowy polegający na określeniu wartości rynkowej nieruchomości gruntowej wraz z częścią składową gruntu - odwiertem geotermalnym. Aktualizacja operatu nastąpiła w dniu 29 września 2022 r.

Spółka sporządziła Plan ruchu zakładu górniczego (…), wydobywającego kopalinę otworami wiertniczymi w obszarze górniczym (…).

Przedmiotem działalności zakładu górniczego jest eksploatacja wód termalnych w (…) w oparciu o koncesję na wydobywanie wód termalnych, wydaną (…) na okres 50 lat.

Spółka nie prowadzi działalności gospodarczej zwolnionej z podatku w ramach specjalnej strefy ekonomicznej lub decyzji o wsparciu inwestycji PSI.

Środki trwałe są przez Spółkę amortyzowane według amortyzacji liniowej. Przed objęciem Spółki podatkiem CIT, koszty uzyskania przychodów związane z amortyzacją środków trwałych wykorzystywanych przez Spółkę były rozliczane przez wspólników Spółki. Do października 2022 roku środek trwały (odwiert) amortyzowano ze stawką maksymalną wynikającą z ustawy o CIT, tj. według stawki 4,5%.

Pytania

1. Czy Wnioskodawca będzie uprawniony do zastosowania stawki amortyzacji podatkowej obniżonej do dowolnej wysokości dla wybranych Środków Trwałych (tzn. takich, które podlegają lub podlegały amortyzacji podatkowej), dla których przyjęto metodę amortyzacji liniowej, zgodnie z zasadami określonymi w art. 16i ust. 1 ustawy o CIT – w roku podatkowym, w którym podejmie decyzję o obniżeniu tej stawki amortyzacji?

2. Czy Wnioskodawca będzie uprawniony do zastosowania w odniesieniu do poprzednich lat podatkowych (w odniesieniu do których nie upłynie okres przedawnienia zobowiązania podatkowego CIT) stawki amortyzacji podatkowej obniżonej do dowolnej wysokości (nawet bliskiej zeru) dla wybranych Środków Trwałych (tzn. takich, które podlegają lub podlegały amortyzacji podatkowej), dla których przyjęto metodę amortyzacji liniowej, zgodnie z zasadami określonymi w art. 16i ust. 1 ustawy o CIT?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad. 1.

Zdaniem Wnioskodawcy, będzie on uprawniony do zastosowania stawki amortyzacji podatkowej obniżonej do dowolnej wysokości (nawet bliskiej zeru) dla wybranych Środków Trwałych (tzn. takich, które podlegają lub podlegały amortyzacji podatkowej), dla których przyjęto metodę amortyzacji liniowej, zgodnie z zasadami określonymi w art. 16i ust. 1 ustawy o CIT - w roku podatkowym, w którym podejmie decyzję o obniżeniu tej stawki amortyzacji.

Ad.2

Zdaniem Wnioskodawcy, będzie on uprawniony do zastosowania w odniesieniu do poprzednich lat podatkowych (w odniesieniu do których nie upłynie okres przedawnienia zobowiązania podatkowego CIT), stawki amortyzacji podatkowej obniżonej do dowolnej wysokości (nawet bliskiej zeru) dla wybranych Środków Trwałych (tzn. takich, które podlegają lub podlegały amortyzacji podatkowej), dla których przyjęto metodę amortyzacji liniowej, zgodnie z zasadami określonymi w art. 16i ust. 1 ustawy o CIT.

Ad. 1

Wnioskodawca wskazuje, że zgodnie z art. 16a ust. 1 ustawy o CIT, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1) budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,

2) maszyny, urządzenia i środki transportu,

3) inne przedmioty

- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Z kolei, art. 16g ust. 1 ustawy o CIT wskazuje, że za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-14, uważa się: [...] w razie wytworzenia we własnym zakresie koszt wytworzenia.

Wnioskodawca wskazuje, iż przepisy ustawy o podatku dochodowym przewidują kilka metod amortyzacji podatkowej. Zasadniczo podatnicy, dokonują wyboru jednej z metod amortyzacji dla poszczególnych środków trwałych przed rozpoczęciem ich amortyzacji. Wybraną metodę stosuje się do pełnego zamortyzowania danego środka trwałego.

Wnioskodawca wskazuje, że dokonuje odpisów amortyzacyjnych z wykorzystaniem metody liniowej.

Art. 16i ust. 1 ustawy o CIT stanowi, że odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych, z zastrzeżeniem art. 16j-16ł, dokonuje się przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych określonych w Wykazie stawek amortyzacyjnych i zasad, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1.

Podstawą do dokonania zmiany stawki amortyzacyjnej jest przepis art. 16i ust. 5 ustawy o CIT, stanowi on, że podatnicy mogą obniżać podane w Wykazie stawek amortyzacyjnych stawki dla poszczególnych środków trwałych. Zmiany stawki dokonuje się począwszy od miesiąca, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji, albo od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego.

Wnioskodawca zauważa, że w doktrynie wskazuje się, iż wspomniany przepis nie wprowadza żadnych ograniczeń w kategoriach środków trwałych, których stawki mogą być obniżane. Zatem, obniżenie stawek może znaleźć zastosowanie do każdego rodzaju środków trwałych. Co więcej, zauważono, że wielkość takiego obniżenia nie jest niczym ograniczona. Należy zatem przyjąć, że stawki amortyzacyjne można obniżać w stosunku do poziomu stawki wynikającej z Wykazu stawek do 0 (stawka ta może wynosić 0%, czyli środek trwały nie będzie amortyzowany) (P. Małecki, M. Mazurkiewicz [w:] P. Małecki, M. Mazurkiewicz, CIT. Podatki i rachunkowość. Komentarz. Tom II. Art. 15-42, wyd. XIII, Warszawa 2022, art. 16(i)).

Także wielkość takiego obniżenia nie jest niczym ograniczona. Zdaniem Wnioskodawcy, należy zatem przyjąć, że stawki amortyzacyjne można obniżać w stosunku do poziomu stawki wynikającej z Wykazu stawek do 0.

Wnioskodawca wskazuje, że organy podatkowe potwierdzają, to że podatnicy mają prawo do obniżenia stawek amortyzacyjnych. Przykładowo, w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 22 marca 2022 r., nr 0111-KDIB1-3.4010.39.2022.1.PC, organ podatkowy potwierdził, że Spółka wnioskująca o interpretację ma prawo do dokonania obniżenia stawek amortyzacyjnych dla środków trwałych począwszy od pierwszego miesiąca każdego kolejnego roku podatkowego. Natomiast, samo obniżenie stawek amortyzacyjnych może być dokonane do dowolnej wysokości (np. do poziomu 0,1%).

Zdaniem Wnioskodawcy, przepisy wprost zakazują jedynie obniżania stawek amortyzacyjnych środków trwałych wykorzystywanych przez podatników w działalności, z której dochody podlegają zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym - w okresie korzystania z takiego zwolnienia (art. 16i ust. 8 ustawy o CIT).

Zatem, Wnioskodawca uważa, że możliwe jest zmniejszenie stawki amortyzacji liniowej w toku amortyzacji środka trwałego.

Ad. 2

W ocenie Wnioskodawcy, możliwe jest dokonanie zmiany stawek amortyzacyjnych „na przyszłość”, tzn. nie ma przeciwskazań, żeby w ramach amortyzacji środka trwałego metodą liniową obniżyć stawki amortyzacyjne począwszy od 1 stycznia 2023 roku.

Zdaniem Wnioskodawcy, można obniżyć stawki amortyzacyjną „wstecz”, ponieważ wynika to wprost z literalnego brzmienia przepisu art. 16i ust. 5 zdanie drugie, stwierdzającego, że Zmiany stawki dokonuje się począwszy od miesiąca, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji, albo od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego.

Wobec faktu, iż przedmiotowy przepis art. 16i ust. 5 zd. 2 ustawy o CIT nie wskazuje, o który tzw. „następny” rok podatkowy chodzi, w ocenie Wnioskodawcy, uznać należy jednoznacznie, iż obniżenia stawki amortyzacyjnej można dokonywać:

- począwszy od miesiąca, w którym środki trwałe zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych albo

- od pierwszego miesiąca każdego (jakiekolwiek) kolejnego roku podatkowego, następującego po roku podatkowym, w którym nastąpiło wprowadzenie środka trwałego do ewidencji środków trwałych, - przy czym zmiany te mogą być dokonywane zarówno „na bieżąco”, jak i wstecznie, z uwzględnieniem oczywiście okresu przedawnienia zobowiązania CIT.

W szczególności, za niedopuszczalny należałoby uznać pogląd, iż wyrażenie „każdy następny rok podatkowy”, użyty w ww. przepisie oznacza każdy następny rok podatkowy po obecnym. Skoro bowiem regulacja wskazuje, że zmiany stawki dokonuje się począwszy od „(...) pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego”, to nie oznacza to, że zmiana ta musi następować od pierwszego miesiąca roku podatkowego następnego po roku bieżącym (np. takim w którym podatnik podejmuje decyzję o obniżeniu stawek amortyzacyjnych). Gdyby bowiem intencją ustawodawcy było to, żeby zmiany stawek były dokonywane wyłącznie począwszy od miesiąca, w którym środki trwałe zostaną wprowadzone do ewidencji lub pierwszego miesiąca roku następującego po roku bieżącym to przepis ten musiałby brzmieć nieco inaczej, tj. "Obniżenia stawki dokonuje się począwszy od miesiąca, w którym środki te zostaną wprowadzone do ewidencji albo od pierwszego miesiąca roku podatkowego następującego po bieżącym roku podatkowym”. Zakładając racjonalność działania ustawodawcy, skoro takiego przepisu ustawodawca nie wprowadził, za uzasadniony i zgodny z literalną wykładnią należy uznać sposób interpretacji Wnioskodawcy. Innymi słowy, gdyby ustawodawca zdecydował się na wprowadzenie zakazu dokonywania zmian stawek amortyzacyjnych za lata wcześniejsze, to powinien uczynić to w sposób niebudzący wątpliwości, właściwie redagując przepis ustawy. Zakazu takiego nie można natomiast domniemywać.

Zdaniem Wnioskodawcy, jedynym ograniczeniem czasowym dokonania obniżenia stawki amortyzacyjnych jest okres przedawnienia zobowiązania podatkowego wynikający z Ordynacji podatkowej. Przepis art. 16i ust. 5 ustawy o CIT, nie odnosi się natomiast w żadnym zakresie do tego czy zmiany stawek amortyzacyjnych można dokonać tylko na przyszłość (tj. tylko na przyszłe okresy rozliczeniowe).

Powyższe potwierdza także treść uzasadnienia projektu ustawy nowelizującej (druk sejmowy nr 411 z dnia 17 kwietnia 2002 r.), „zgodnie z założeniami pakietu „Przede wszystkim Przedsiębiorczość”, zmieniono również Wykaz rocznych stawek amortyzacyjnych, ograniczając liczbę pozycji Wykazu. Wprowadzono też możliwość zmniejszenia stawek amortyzacyjnych z Wykazu w dowolnej wysokości oraz w wybranym przez podatnika momencie. Taka zmiana podyktowana była koniecznością dostosowania ustaw podatkowych z rozwiązaniami przyjętymi w ustawie o rachunkowości oraz stworzenia mocniejszego instrumentu polityki podatkowej prowadzonej przez podatników. Podatnicy będą mogli w okresie ponoszenia strat podatkowych zaplanować maksymalnie obniżone stawki amortyzacyjne i powrócić do stawek, tj. wyższych kosztów podatkowych, w okresie osiągania dochodów, a tym samym odpowiednio wpływać na wysokość straty podatkowej i dochodu do opodatkowania”.

Zauważyć należy, że zdaniem sądów administracyjnych, brzmienie przepisów pozwala podatnikom podatku dochodowego na zmianę stawek amortyzacyjnych w odniesieniu zarówno do przyszłych, jak i przeszłych rozliczeń podatkowych - takie stanowisko zaprezentowano w wyroku NSA z dnia 3 lutego 2022 r. sygn. II FSK 1413/19: „W art. 16i ust. 5 u.p.d.o.p., nie uregulowano wprost ani zakazu dokonywania korekty deklaracji podatkowej (z uwagi na zmianę stawki amortyzacji dokonaną „wstecz”), ani bezpośredniego zakazu dokonywania zmian stawek amortyzacji za lata wcześniejsze. Gdyby ustawodawca zdecydował się na wprowadzenie takiego zakazu, to powinien uczynić to w sposób niebudzący wątpliwości w ustawie. Tego rodzaju ograniczeń podatnik ani organ podatkowy nie mogą domniemywać. [...] Prawidłowo zatem sąd pierwszej instancji ocenił, że - wbrew stanowisku wyrażonemu przez organ interpretacyjny - spółka jest uprawniona do zastosowania począwszy od 2012 r. (tj. najwcześniejszego okresu, który na chwilę składania niniejszego wniosku nie uległ jeszcze przedawnieniu), w odniesieniu do poszczególnych lat podatkowych 2012-2016, stawki amortyzacji podatkowej obniżonej do dowolnej wysokości (nawet bliskiej zeru) dla wybranych lub wszystkich środków trwałych, dla których przyjęto metodę amortyzacji liniowej, także wówczas, gdy dla danych środków trwałych dokonywano już odpisów amortyzacyjnych”.

Z kolei w wyroku WSA w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 25 marca 2021 r. I SA/Go 32/21 wskazano, że „Przyjmując zatem pomocniczy walor ww. uzasadnienia projektu nowelizacji, zdaniem Sądu, nie można z niego wywieść - wbrew twierdzeniu organu - zakazu retrospektywnej zmiany stawek amortyzacji. Rację ma skarżąca twierdząc, że skoro ustawodawca daje możliwość obniżania stawek amortyzacyjnych w okresie ponoszenia straty podatkowej, to uwzględnił również okoliczność, że o wystąpieniu takie straty podatnicy dowiedzą się znacznie później, niż w pierwszym miesiącu danego roku podatkowego (a w praktyce nawet już po jego zakończeniu). [...] Za słusznością stanowiska strony przemawia wreszcie - zdaniem Sądu - również to, że wsteczna zmiana stawek amortyzacji podatkowej, w istocie stanowi jedynie techniczne rozliczenie kosztu w czasie, które nie rzutuje wstecznie na treść obowiązków podatkowych. Nie spowoduje jednocześnie, że podatnicy uzyskają w rozliczeniu globalnym korzyści podatkowe, ponieważ górną granicą sumy odpisów amortyzacyjnych pozostaje wartość początkowa środka trwałego podlegającego amortyzacji”.

Brak zatem racjonalnego uzasadnienia do odmowy retrospektywnego zmniejszenia stawek amortyzacji.

Innym korzystnym dla podatników jest też wyrok WSA w Gdańsku z dnia 16 marca 2022 r. sygn. I SA/Gd 1187/22 (...)zdaniem Sądu - spółka jest uprawniona do zastosowania w odniesieniu do poprzednich lat podatkowych stawki amortyzacji podatkowej obniżonej do dowolnej wysokości (nawet bliskiej zeru) dla wybranych środków trwałych, dla których przyjęto metodę amortyzacji liniowej, także wówczas, gdy dla danych środków trwałych dokonywano już odpisów amortyzacyjnych. Dokonana przez Sąd wykładnia gramatyczna przepisu art. 16i ust. 5 ustawy o CIT prowadzi do wniosku, że wolą ustawodawcy było i jest pozostawienie podatnikowi prawa do podjęcia indywidualnej i swobodnej decyzji w omawianym zakresie. [.] Spółka może zmienić stosowane stawki amortyzacyjne ze skutkiem od pierwszego miesiąca danego roku podatkowego na podstawie decyzji, która może zostać podjęta w trakcie trwania roku podatkowego. Zauważyć należy przy tym, że do planowanych korekt deklaracji podatkowych - do czego de facto sprowadza się zmiana stawek”.

Podsumowując, powyższe argumenty jak również orzecznictwo sądów administracyjnych, uzasadniają jednoznacznie prawidłowość stanowiska Wnioskodawcy, zgodnie z którym niezależnie od stawek amortyzacji podatkowej stosowanych w trakcie poprzednich lat podatkowych, Wnioskodawca jest uprawniony, do zastosowania w odniesieniu do poprzednich lat podatkowych, w przypadku których nie upłynął okres przedawnienia zobowiązania podatkowego CIT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe.  

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm. dalej: „ustawa o CIT”):

Warunkiem uznania wydatku za koszt uzyskania przychodu jest istnienie pomiędzy nim, a osiągnięciem przychodu związku przyczynowo - skutkowego, czyli wykazanie, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu, jego zabezpieczenie lub zachowanie.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy o CIT:

Zasady dotyczące dokonywania odpisów z tytułu zużycia środków trwałych (odpisów amortyzacyjnych) zawarte zostały w art. 16a - 16m ww. ustawy.

Zgodnie z art. 16a ust. 1 ustawy o CIT:

Treść powyższego przepisu oznacza, że amortyzacja podatkowa stanowi formę rozłożonego w czasie, obniżenia kosztów podatkowych wartością używanych w prowadzonej działalności gospodarczej przedmiotów, które zużywają się w dłuższym okresie. Okres amortyzacji jest zwykle zbliżony do standardowego okresu użytkowania danego rodzaju środków trwałych, co znajduje odzwierciedlenie w wysokości stawek amortyzacyjnych wskazanych w Wykazie Stawek Amortyzacyjnych.

Jak stanowi art. 16f ust. 1 ustawy o CIT:

W myśl art. 16f ust. 3 ustawy o CIT:

Stosownie do art. 16h ust. 2 ustawy o CIT:

Dodatkowo zauważyć należy, że zgodnie z art. 16h ust. 4 ustawy o CIT:

Jak stanowi art. 16i ust. 1 ustawy o CIT:

Stosownie zaś do art. 16i ust. 5 ustawy o CIT:

Przy czym zgodnie z art. 16i ust. 8 ustawy o CIT:

Powołany przepis art. 16i ust. 5 ustawy o CIT, nie zabrania obniżenia stawki amortyzacyjnej danego środka trwałego nawet kilka razy. Podatnik może zatem dokonać zmiany stawki, tj. jej zmniejszenia począwszy od miesiąca, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji albo jej zmniejszenia bądź zwiększenia uprzednio obniżonej począwszy od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego. Podatnik ma więc możliwość stosowania różnych stawek amortyzacyjnych dla środków trwałych na każdy rok podatkowy, z tym tylko zastrzeżeniem, aby stawki te nie były wyższe od stawek określonych w Wykazie stawek amortyzacyjnych.

Zmiana stawek amortyzacyjnych przewidziana w art. 16i ust. 5 ustawy o CIT, pomimo że nie została ograniczona przez ustawodawcę żadnym limitem, powinna być dokonywana z uwzględnieniem pozostałych przepisów ustawy. Zatem, ww. przepis umożliwił podatnikom obniżanie stawek amortyzacyjnych, nie określając przy tym szczegółowych zasad tego procesu, za wyjątkiem określenia terminów, w których może do tych zmian dojść (czyli począwszy od miesiąca wprowadzenia do ewidencji lub od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego) oraz w przypadku stosowania dla tych środków trwałych odpisów amortyzacyjnych metodą liniową.

Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, że w art. 16i ust. 5 ustawy o CIT, ustawodawca jasno określił, kiedy może nastąpić obniżenie stawki z Wykazu, stwierdzając, że zmiany stawki w odniesieniu do:

a. środków trwałych wprowadzonych po raz pierwszy do ewidencji – dokonuje się począwszy od miesiąca, w którym środek trwały został wprowadzony do ewidencji;

b. środków pozostających już w ewidencji – dokonuje się począwszy od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego.

Przepis ten nie oznacza, że zmiany stawki amortyzacji można dokonać „wstecz”. Wyrażenie „następny”, zdaniem Organu, oznacza każdy następny rok podatkowy po obecnym. Tak więc zmiany obniżenia stawek amortyzacji można dokonać tylko na początku każdego roku po bieżącym. Wskazuje na to także treść uzasadnienia projektu ustawy z dnia 27 lipca 2002 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (druk sejmowy nr 411 z dnia 17 kwietnia 2002 r.) „zgodnie z założeniami pakietu „Przede wszystkim przedsiębiorczość” zmieniono również Wykaz rocznych stawek amortyzacyjnych, ograniczając liczbę pozycji Wykazu. Wprowadzono też możliwość zmniejszenia stawek amortyzacyjnych z Wykazu w dowolnej wysokości oraz w wybranym przez podatnika momencie. Taka zmiana podyktowana była koniecznością dostosowania ustaw podatkowych z rozwiązaniami przyjętymi w ustawie o rachunkowości oraz stworzenia mocniejszego instrumentu polityki podatkowej prowadzonej przez podatników. Podatnicy będą mogli w okresie ponoszenia strat podatkowych zaplanować maksymalnie obniżone stawki amortyzacyjne i powrócić do stawek, tj. wyższych kosztów podatkowych, w okresie osiągania dochodów, a tym samym odpowiednio wpływać na wysokość straty podatkowej i dochodu do opodatkowania”.

W uzasadnieniu projektu ustawy nowelizującej wskazano zatem na możliwość zaplanowania obniżonych stawek amortyzacji dla celów podatkowych w okresie ponoszenia strat, a tym samym wpływać na wysokość straty podatkowej i dochodu do opodatkowania. Nie można jednak uznać, że art. 16i ust. 5 ustawy o CIT, zezwala na modyfikowanie odpisów amortyzacyjnych (a więc w konsekwencji wysokości kosztów podatkowych) za okresy wcześniejsze. Podatnicy nie są uprawnieni do modyfikowania kosztów uzyskania przychodów w dowolnym dla siebie momencie i za dowolny okres w przeszłości według własnego uznania, bez wyraźnej przyczyny powodującej korektę. Taką przyczyną może być m.in. błąd rachunkowy, oczywista omyłka czy też błędnie stosowane stawki amortyzacji.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o CIT:

W związku z powyższym, obniżenia stawek amortyzacyjnych przy stosowaniu metody liniowej Wnioskodawca może dokonać począwszy od miesiąca, w którym środki trwałe zostały wprowadzone do ewidencji lub od pierwszego miesiąca następnego roku podatkowego, przy czym przez słowo „następny” należy rozumieć każdy następny po obecnym (bieżącym) roku podatkowym. Wnioskodawca nie może natomiast w trakcie roku podjąć decyzji dotyczącej obniżenia stawki amortyzacyjnej ze skutkiem wstecz, dokonując korekty uprzednio dokonywanych odpisów amortyzacyjnych wg stawek wynikających z Wykazu i stosując za poprzednie lata podatkowe obniżone stawki amortyzacyjne, ponieważ jak wynika z wyżej powołanego przepisu art. 16i ust. 5 ustawy o CIT, podatnik może dokonać zmiany od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego. Kolejne obniżenie stawki amortyzacyjnej dla tych konkretnych środków trwałych będzie możliwe jak wynika z przepisu art. 16i ust. 5 ustawy o CIT, od pierwszego miesiąca następnego roku podatkowego.

W przedstawionym we wniosku opisie, Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy:

- Wnioskodawca będzie uprawniony do zastosowania stawki amortyzacji podatkowej obniżonej do dowolnej wysokości dla wybranych Środków Trwałych (tzn. takich, które podlegają lub podlegały amortyzacji podatkowej), dla których przyjęto metodę amortyzacji liniowej, zgodnie z zasadami określonymi w art. 16i ust. 1 ustawy o CIT – w roku podatkowym, w którym podejmie decyzję o obniżeniu tej stawki amortyzacji;

- Wnioskodawca będzie uprawniony do zastosowania w odniesieniu do poprzednich lat podatkowych (w odniesieniu do których nie upłynie okres przedawnienia zobowiązania podatkowego CIT) stawki amortyzacji podatkowej obniżonej do dowolnej wysokości (nawet bliskiej zeru) dla wybranych Środków Trwałych (tzn. takich, które podlegają lub podlegały amortyzacji podatkowej), dla których przyjęto metodę amortyzacji liniowej, zgodnie z zasadami określonymi w art. 16i ust. 1 ustawy o CIT.

Analizując powyższe należy stwierdzić, że w rozumieniu art. 16i ust. 5 omawianej ustawy, zmiany stawki dokonuje się począwszy od miesiąca, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji albo od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego. Ustawodawca stworzył więc możliwość obniżenia stawek określonych w Wykazie, a decyzję w tym zakresie pozostawił podatnikowi, nie wymagając jednocześnie wystąpienia żadnych szczególnych okoliczności, w których stawka może być obniżona. Jednocześnie, brzmienie art. 16i ust. 5 ustawy o CIT, nie pozostawia wątpliwości co do momentu, w którym może nastąpić obniżenie stawki z Wykazu – jest to (w odniesieniu do środków będących już w ewidencji) – pierwszy miesiąc każdego następnego roku podatkowego. Zmiana stawki (a dokładniej jej obniżenie) nie może być więc dokonana, jak twierdzi Spółka, „wstecz”, w trakcie roku podatkowego, w którym podejmie decyzję o obniżeniu tej stawki amortyzacji czy też ze skutkiem od początku roku podatkowego, w odniesieniu do którego pierwotnie obniżyła stawki amortyzacyjne. Gdyby istniała taka możliwość przepis art. 16i ust. 5 musiałby mieć brzmienie: „zmiany stawki można dokonać „wstecz” lub w trakcie roku podatkowego ze skutkiem począwszy od pierwszego miesiąca roku podatkowego”. Należy zauważyć, że z brzmienia przepisu nie wynika nawet możliwość obniżenia stawki w stosunku do stawki z Wykazu w miesiącu dokonania pierwszego w roku odpisu amortyzacyjnego (co zgodnie z art. 16h ust. 4 ustawy o CIT może mieć miejsce co miesiąc, co kwartał lub raz w roku). Potwierdzenie powyższego znajdujemy w prawomocnym wyroku WSA w Warszawie z 22 czerwca 2012 r. sygn. akt III SA/Wa 2817/11.

Reasumując, literalna wykładnia przepisu art. 16i ust. 5 ustawy o CIT, nie daje podstaw do dokonania obniżenia stawki amortyzacyjnej, a więc podjęcia przez podatnika decyzji w tym zakresie, w miesiącu innym niż pierwszy miesiąc każdego roku podatkowego, przy czym ustawa nie wskazuje, w jaki sposób decyzja podatnika ma znaleźć odzwierciedlenie w jego dokumentacji podatkowej.

Zatem, analizując powyższe należy wskazać, że Państwa stanowisko w zakresie ustalenia, czy:

- Wnioskodawca będzie uprawniony do zastosowania stawki amortyzacji podatkowej obniżonej do dowolnej wysokości dla wybranych Środków Trwałych (tzn. takich, które podlegają lub podlegały amortyzacji podatkowej), dla których przyjęto metodę amortyzacji liniowej, zgodnie z zasadami określonymi w art. 16i ust. 1 ustawy o CIT – w roku podatkowym, w którym podejmie decyzję o obniżeniu tej stawki amortyzacji, jest prawidłowe;

- Wnioskodawca będzie uprawniony do zastosowania w odniesieniu do poprzednich lat podatkowych (w odniesieniu do których nie upłynie okres przedawnienia zobowiązania podatkowego CIT) stawki amortyzacji podatkowej obniżonej do dowolnej wysokości (nawet bliskiej zeru) dla wybranych Środków Trwałych (tzn. takich, które podlegają lub podlegały amortyzacji podatkowej), dla których przyjęto metodę amortyzacji liniowej, zgodnie z zasadami określonymi w art. 16i ust. 1 ustawy o CIT, jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Ustosunkowując się do powołanych przez Wnioskodawcę wyroków sądów administracyjnych, stwierdzić należy, że wyroki te zapadły w konkretnych sprawach i są wiążące jedynie w tych sprawach (art. 153 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi). Powołane w treści Państwa stanowiska orzeczenia sądów administracyjnych nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej interpretacji. Dodać należy, że Organu nie obciąża jednak obowiązek polemiki z powołanymi we wniosku o wydanie interpretacji orzeczeniami (zob. wyrok WSA w Poznaniu z 13 czerwca 2017 r., sygn. akt I SA/Po 1643/16, wyrok NSA z 13 czerwca 2013 r., sygn. akt II FSK 2063/11).

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w części dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r., poz. 2651 ze zm.).