Interpretacja indywidualna z dnia 5 lipca 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB1-2.4010.214.2023.1.MC

1. Czy wynagrodzenie wypłacane przez Wnioskodawcę na rzecz każdego z Kontrahentów za najem środków transportu podlega opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych jako należność, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 UPDOP? W przypadku odpowiedzi pozytywnej: 2. Czy Spółka dokonując na rzecz każdego z Kontrahentów wypłaty wynagrodzenia za najem środków transportu, przy dochowaniu należytej staranności, o której mowa w art. 26 ust. 1 UPDOP, może zastosować zwolnienie określone w art. 21 ust. 3 i nast. UPDOP? 3. Czy wynagrodzenie wypłacane przez Wnioskodawcę na rzecz każdego z Kontrahentów za najem środków transportu, powinno być uwzględniane na potrzeby kalkulacji w stosunku do każdego z Kontrahentów limitu wypłat 2 mln zł, o którym mowa w art. 26 ust. 2e UPDOP?

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

4 maja 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 28 kwietnia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia:

-czy wynagrodzenie wypłacane przez Wnioskodawcę na rzecz każdego z Kontrahentów za najem środków transportu podlega opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych jako należność, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 UPDOP;

-czy Spółka dokonując na rzecz każdego z Kontrahentów wypłaty wynagrodzenia za najem środków transportu, przy dochowaniu należytej staranności, o której mowa w art. 26 ust. 1 UPDOP, może zastosować zwolnienie określone w art. 21 ust. 3 i nast. UPDOP;

-czy wynagrodzenie wypłacane przez Wnioskodawcę na rzecz każdego z Kontrahentów za najem środków transportu, powinno być uwzględniane na potrzeby kalkulacji w stosunku do każdego z Kontrahentów limitu wypłat 2 mln zł, o którym mowa w art. 26 ust. 2e UPDOP.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego

„X” Sp. z o.o. (dalej „Wnioskodawca” lub „Spółka”) posiada siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Spółka prowadzi w Polsce działalność m.in z zakresu transportu drogowego towarów. Na cele prowadzonej działalności Spółka wynajmowała i wynajmuje środki transportu (samochody ciężarowe i osobowe) od podmiotów powiązanych z Niemiec („Y” oraz „Z”, dalej „Kontrahenci”, „Podatnicy”). Spółka nie wyklucza, iż wartość wypłacanych w jej roku podatkowym należności z ww. tytułów na rzecz każdego z Podatników przekroczy 2 mln zł. Rok podatkowy Spółki pokrywa się z rokiem kalendarzowym. Ceny wynajmu określne są w oparciu o zasady rynkowe.

W dniu 30 czerwca 2022 r. doszło do zmiany udziałowca większościowego (posiadającego 85% udziałów w kapitale zakładowym) Wnioskodawcy. Obecnie większościowym (85% udziałów) udziałowcem Wnioskodawcy jest spółka (…) AG z siedzibą w Szwajcarii. Kontrahenci nie posiadają bezpośredniego udziału w kapitale zakładowym Wnioskodawcy.

W dniu 30 czerwca 2022 r. zmienił się również większościowy udziałowiec Kontrahentów. Od tego dnia większościowym udziałowcem (85% udziałów) każdego Kontrahenta jest spółka (…) AG z siedzibą w Szwajcarii.

Kontrahenci Spółki są podmiotami posiadającymi siedzibę na terytorium Niemiec, które w kraju siedziby są podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych (podlegają w kraju siedziby nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu) i nie korzystają ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania.

Kontrahenci nie posiadają w Polsce zakładu podatkowego w rozumieniu umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, podpisanej w Berlinie dnia 14 maja 2003 r.

Każdy z kontrahentów jest rzeczywistym właścicielem otrzymywanych należności, tzn.:

- otrzymuje przedmiotowe należności dla własnej korzyści, w tym decyduje samodzielnie o ich przeznaczeniu i ponosi ryzyko ekonomiczne związane z utratą tych należności lub ich części,

- nie jest pośrednikiem, przedstawicielem, powiernikiem lub innym podmiotem zobowiązanym do przekazania należności innemu podmiotowi.

Dodatkowo każdy z Kontrahentów prowadzi w Niemczech rzeczywistą działalność gospodarczą, tzn.:

- nie tworzy struktury funkcjonującej w oderwaniu od przyczyn ekonomicznych,

- prowadzi działalność gospodarczą w zakresie m.in. usług transportowych, wynajmu urządzeń (pojazdów) oraz otrzymywane należności są uzyskiwane w związku z tą działalnością,

- posiada w Niemczech biuro, zasoby techniczne (infrastrukturę techniczną) oraz zasoby personalne adekwatne i współmierne do prowadzenia ww. działalności gospodarczej,

- członkowie zarządu są obecni w siedzibie spółki i podejmują decyzje na miejscu, dysponują adresami e-mail oraz służbowymi telefonami komórkowymi,

- poprzez uprawnione organy samodzielnie podejmuje decyzje gospodarcze i realizuje swoje podstawowe funkcje gospodarcze,

- uzyskuje w Niemczech przychody z prowadzonej działalności gospodarczej; dochody podlegają opodatkowaniu w Niemczech,

- posiada rachunek bankowy w Niemczech.

Jednocześnie - jak wskazano powyżej - aktualnie udziałowcem Wnioskodawcy oraz Kontrahentów jest spółka (…) AG z siedzibą w Szwajcarii. Ta spółka posiada 85% udziałów w kapitale zakładowym Wnioskodawcy oraz w kapitale zakładowym każdego z Kontrahentów. Posiadanie udziałów wynika z tytułu własności. (…) AG podlega w Szwajcarii nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu (tj. opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania). (…) AG zamierza posiadać ww. udziały (85%) w kapitale zakładowym Wnioskodawcy oraz każdego z Kontrahentów nieprzerwanie przez okres co najmniej 2 lat.

Spółka pozyskała od Kontrahentów stosowne oświadczenia potwierdzające ww. wskazane okoliczności oraz certyfikaty rezydencji podatkowej. 

Pytania

 1. Czy wynagrodzenie wypłacane przez Wnioskodawcę na rzecz każdego z Kontrahentów za najem środków transportu podlega opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych jako należność, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 UPDOP? W przypadku odpowiedzi pozytywnej:

 2. Czy Spółka dokonując na rzecz każdego z Kontrahentów wypłaty wynagrodzenia za najem środków transportu, przy dochowaniu należytej staranności, o której mowa w art. 26 ust. 1 UPDOP, może zastosować zwolnienie określone w art. 21 ust. 3 i nast. UPDOP?

 3. Czy wynagrodzenie wypłacane przez Wnioskodawcę na rzecz każdego z Kontrahentów za najem środków transportu, powinno być uwzględniane na potrzeby kalkulacji w stosunku do każdego z Kontrahentów limitu wypłat 2 mln zł, o którym mowa w art. 26 ust. 2e UPDOP?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy:

 1. Wynagrodzenie wypłacane przez Wnioskodawcę na rzecz każdego z Kontrahentów za najem środków transportu podlega opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych jako należność, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt. 1 UPDOP.

 2. Spółka dokonując na rzecz każdego z Kontrahentów wypłaty wynagrodzenia za najem środków transportu, przy dochowaniu należytej staranności, o której mowa w art. 26 ust. 1 UPDOP, może zastosować zwolnienie z podatku u źródła określone w art. 21 ust. 3 i nast. UPDOP.

 3. Wynagrodzenie wypłacane przez Wnioskodawcę na rzecz każdego z Kontrahentów za najem środków transportu, nie powinno być uwzględniane na potrzeby kalkulacji w stosunku do każdego z Kontrahentów limitu wypłat 2 mln zł, o którym mowa w art. 26 ust. 2e UPDOP.

Ad. 1.

Na podstawie art. 3 ust. 2 UPDOP (ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych; (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm.) podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Wśród dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Polski przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2 UPDOP, w art. 3 ust. 3 pkt 5 UPDOP ustawodawca wskazał dochody (przychody) z tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia. Jednocześnie, za przychody (dochody) określone w przywołanym przepisie uważa się przychody wymienione w art. 21 ust. 1 i art. 22 ust. 1, jeżeli nie stanowią dochodów (przychodów), o których mowa w ust. 3 pkt 1-4 (zgodnie z art. 3 ust. 5 UPDOP).

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt. 1 UPDOP opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym (tzw. podatkiem u źródła) w wysokości 20% podlegają przychody (dochody) osiągnięte na terytorium Polski przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, m.in. z tytułu wynajmu urządzeń przemysłowych, w tym środków transportu.

Jednocześnie, jak wynika z art. 21 ust. 2 UPDOP, przepisy art. 21 ust. 1 tej ustawy stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Polska.

Z uwagi na fakt, iż Kontrahenci są rezydentami podatkowymi w Niemczech, zastosowanie znajdzie umowa między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, podpisana w Berlinie dnia 14 maja 2003 r. (t. j. Dz. U. z 2005 r. nr 12 poz. 90, dalej: „DTT”).

Zgodnie z art. 12 ust. 3 DTT pojęcie „należności licencyjne” oznacza wszelkiego rodzaju należności płacone za użytkowanie lub prawo do użytkowania wszelkich praw autorskich do dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego, włącznie z filmami dla kin, wszelkiego patentu, znaku towarowego, wzoru lub modelu, planu, tajemnicy technologii lub procesu produkcyjnego lub za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego lub za informacje dotyczące doświadczenia w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej. Postanowienie to stosuje się odpowiednio do wszelkiego rodzaju wypłat za użytkowanie lub prawo do użytkowania nazwy, zdjęcia lub innych podobnych praw osobistych oraz do wypłat otrzymywanych jako wynagrodzenie za nagranie przez radio lub telewizję występów sportowców lub artystów.

Analizując kwestię uznania samochodów (ciężarowych i osobowych) za urządzenia przemysłowe, wobec braku definicji tego pojęcia w DTT, uwzględniając także art. 3 ust. 2 DTT, zgodnie z którym: przy stosowaniu niniejszej umowy przez Umawiające się Państwo, jeżeli z kontekstu nie wynika inaczej, każde określenie, które nie zostało w niej zdefiniowane, będzie miało takie znaczenie, jakie przyjmuje się w danym czasie zgodnie z prawem tego Państwa w zakresie podatków, do których ma zastosowanie niniejsza umowa, przy czym znaczenie wynikające ze stosowanego ustawodawstwa podatkowego tego Państwa będzie miało pierwszeństwo przed znaczeniem nadanym określeniu przez inne przepisy prawne tego Państwa, należy ustalić sposób wykładni tego pojęcia na gruncie polskich przepisów podatkowych. UPDOP również nie zawiera definicji „urządzenia przemysłowego”.

Jak wynika z prezentowanej przez organy podatkowe wykładni, należności z tytułu wynajmu samochodów, traktowane są jako należności z tytułu wynajmu urządzenia przemysłowego np. w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 19 maja 2017 r. sygn. 0114-KDIP2-1.4010.38.2017.1.PW.

Wykładnia ta potwierdzona została równie przez niektóre sądy administracyjne, m.in. w wyroku NSA z dnia 13 września 2013 r., II FSK 2671/11, w którym NSA wskazał, że „zgodnie z art. 3 ust. 2 umowy polsko-niemieckiej w zw. z art. 21 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. przez urządzenie przemysłowe należy rozumieć także środek transportu. Powołany przepis umowy polsko-niemieckiej ma zatem zastosowanie do wszelkiego rodzaju należności płaconych za użytkowanie środków transportu. Dla jego zastosowania wystarczy ustalenie, że konkretna należność świadczona jest za prawo korzystania z cudzej rzeczy”.

Tym samym, w ocenie Spółki, wynagrodzenie wypłacane przez Wnioskodawcę na rzecz każdego z Kontrahentów za najem środków transportu podlega opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych jako należność, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt. 1 UPDOP.

Ad. 2.

Zgodnie z art. 21 ust. 3 UPDOP zwalnia się od podatku dochodowego przychody, o których mowa w ust. 1 pkt 1, jeżeli spełnione są łącznie następujące warunki:

 1. wypłacającym należności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, jest:

 a) spółka będąca podatnikiem podatku dochodowego mająca siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej albo

 b) położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład spółki podlegającej w państwie członkowskim Unii Europejskiej opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania, jeżeli wypłacane przez ten zagraniczny zakład należności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów przy określaniu dochodów podlegających opodatkowaniu w Rzeczypospolitej Polskiej;

2. uzyskującym przychody, o których mowa w ust. 1 pkt 1, jest spółka podlegająca w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania;

 3. spółka:

 a) której mowa w pkt 1, posiada bezpośrednio nie mniej niż 25% udziałów (akcji) w kapitale spółki, o której mowa w pkt 2, lub

 b) której mowa w pkt 2, posiada bezpośrednio nie mniej niż 25% udziałów (akcji) w kapitale spółki, o której mowa w pkt 1;

 c) (uchylona);

 4. rzeczywistym właścicielem należności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, jest:

 a) spółka, o której mowa w pkt 2, albo

 b) zagraniczny zakład spółki, o której mowa w pkt 2, jeżeli dochód osiągnięty w następstwie uzyskania tych należności podlega opodatkowaniu w tym państwie członkowskim Unii Europejskiej, w którym ten zagraniczny zakład jest położony.

Zgodnie z art. 21 ust. 3a UPDOP, warunek posiadania udziałów (akcji), o którym mowa w ust. 3 pkt 3, uważa się także za spełniony, jeżeli zarówno w kapitale spółki, o której mowa w ust. 3 pkt 1, jak i w kapitale spółki, o której mowa w ust.3 pkt 2, inna spółka podlegająca w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, posiada bezpośrednio - nie mniej niż 25% udziałów (akcji).

Jak wynika z art. 21 ust. 3b UPDOP, zwolnienie, o którym mowa w ust. 3, stosuje się, jeżeli posiadanie udziałów (akcji), o którym mowa w ust. 3 pkt 3 oraz ust. 3a, wynika z tytułu własności. Dodatkowo, zgodnie z art. 21 ust. 3c UPDOP, zwolnienie, o którym mowa w ust. 3, stosuje się, jeżeli spółka, o której mowa w ust. 3 pkt 2, nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania. Jednocześnie, zgodnie z art. 21 ust. 4 UPDOP, przepis ust. 3 ma zastosowanie w przypadku, kiedy spółki, o których mowa w ust. 3 pkt 3, posiadają udziały (akcje) w wysokości, o której mowa w ust. 3 pkt 3, nieprzerwanie przez okres dwóch lat.

W przedstawionym stanie faktycznym spółka (…) AG z siedzibą w Szwajcarii posiada bezpośrednio 85% udziałów we wszystkich trzech analizowanych podmiotach, tj.:

- posiada bezpośrednio 85% udziałów Wnioskodawcy,

- posiada bezpośrednio 85% udziałów Kontrahenta – Z,

- posiada bezpośrednio 85% udziałów Kontrahenta - Y.

Z uwagi na fakt, iż Szwajcaria nie jest ani członkiem UE, ani EOG, konieczne jest ustalenie, czy przedmiotowe przepisy znajdują zastosowanie także do Konfederacji Szwajcarskiej. Zgodnie z art. 21 ust. 8 UPDOP, przepisy zawarte w ust. 3-7 stosuje się odpowiednio do podmiotów wymienionych w załączniku nr 5 do ustawy. W załączniku nr 5 do UPDOP wymieniono m.in. spółkę Aktiengesellschaft (AG) i inne osoby prawne, podlegające w Szwajcarii opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, jako podmioty objęte tymi przepisami.

(…) AG (Aktiengesellschaft) ma zatem formę prawną wymienioną w załączniku nr 5 do UPDOP.

Wskazać należy także, iż rozciągnięcie przepisów dotyczących zwolnienia na spółki prawa szwajcarskiego wynika z umowy między Wspólnotą Europejską a Konfederacją Szwajcarską w sprawie automatycznej wymiany informacji finansowych w celu poprawy wypełniania międzynarodowych obowiązków podatkowych (Dz.U.UE.L.2004.385.30), ustanawiającej środki równoważne środkom ustanowionym w dyrektywie Rady 2003/48/WE.

Zgodnie z art. 9 ust. 2 przywołanej umowy, bez uszczerbku dla zastosowania przepisów wewnętrznych lub opierających się na umowie, a dotyczących zapobiegania oszustwom lub nadużyciom w Szwajcarii i w państwach członkowskich, odsetki i należności licencyjne płacone przez spółkę zależną spółce dominującej nie podlegają opodatkowaniu w państwie źródłowym, jeżeli:

- takie spółki są powiązane posiadaniem co najmniej 25% udziałów (akcji) przez co najmniej dwa lata lub obie należą do trzeciej spółki, która bezpośrednio posiada co najmniej 25% kapitału zarówno jednej, jak i drugiej spółki przez co najmniej dwa lata, oraz

- jedna spółka ma siedzibę dla celów podatkowych lub zakład w państwie członkowskim, a druga spółka ma siedzibę dla celów podatkowych lub zakład w Szwajcarii, oraz zgodnie z umową w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawartą z dowolnym państwem trzecim żadna ze spółek nie ma siedziby dla celów podatkowych w tym państwie trzecim i żaden z ich zakładów nie znajduje się w tym państwie trzecim, oraz

- wszystkie spółki podlegają podatkowi od spółek i nie są z niego zwolnione, w szczególności w odniesieniu do odsetek i opłat licencyjnych, i każda z nich ma formę spółki kapitałowej.

Z tego względu w ocenie Wnioskodawcy można przyjąć, że warunek posiadania (bezpośrednio) 25% udziałów zostanie spełniony także w sytuacji, gdy udziały w obu podmiotach - stronach transakcji najmu środków transportu (tj. Wnioskodawcy i każdego z Kontrahentów) będzie posiadać (bezpośrednio) spółka szwajcarska (to: (…) AG, na poziomie 85%).

Z uwagi na fakt, iż od zmiany udziałowca nie upłynął jeszcze wymagany termin 2 lat nieprzerwanego posiadania udziałów, rozważenia wymaga, czy zastosowanie znajduje także art. 21 ust. 5 UPDOP, zgodnie z którym przepisy ust. 3 i 4 mają również zastosowanie w przypadku, gdy okres dwóch lat nieprzerwanego posiadania udziałów (akcji), w wysokości określonej w ust. 3 pkt 3, upływa po dniu uzyskania przez spółkę, o której mowa w ust. 3 pkt 2, przychodów, o których mowa w ust. 1 pkt 1. W przypadku niedotrzymania warunku posiadania udziałów (akcji), o których mowa w ust. 3 pkt 3, nieprzerwanie przez okres dwóch lat, spółka, o której mowa w ust. 3 pkt 2, jest obowiązana do zapłaty podatku, wraz z odsetkami za zwłokę, od przychodów określonych w ust. 1 pkt 1 w wysokości 20% przychodów, z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu, o którym mowa w art. 26 ust. 3.

Zdaniem Wnioskodawcy, powyższy przepis jednoznacznie wskazuje, że 2-letni okres posiadania udziałów (bezpośrednio i w wysokości co najmniej 25%) może upłynąć także po dniu wypłaty przez Wnioskodawcę należności na rzecz Kontrahentów za najem środków transportu. Ta regulacja (ust. 5) znajduje także odpowiednie zastosowanie do podmiotów wymienionych w załączniku nr 5 do UPDOP. Zatem w ocenie Wnioskodawcy w stanie faktycznym sytuacja, w której nie upłynął jeszcze wymagany termin 2 lat nieprzerwanego posiadania udziałów (bezpośrednio) przez (…) AG w kapitale Wnioskodawcy i każdego z Kontrahentów (na poziomie 85%) nie stanowi przeszkody do zastosowania zwolnienia.

W myśl art. 26 ust. 1 UPDOP, osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b, 2d i 2e, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji. Przy weryfikacji warunków zastosowania stawki podatku innej niż określona w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1, zwolnienia lub warunków niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, płatnik jest obowiązany do dochowania należytej staranności. Przy ocenie dochowania należytej staranności uwzględnia się charakter działalności prowadzonej przez płatnika oraz powiązania w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 5 płatnika z podatnikiem.

Zgodnie z art. 26 ust. 1c UPDOP, jeżeli łączna kwota należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 1 oraz art. 22 ust. 1 wypłacona podatnikowi w obowiązującym u płatnika roku podatkowym nie przekracza kwoty, o której mowa w ust. 2e, osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłat z tych tytułów, w związku ze zwolnieniem od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 3 oraz art. 22 ust. 4, stosują zwolnienia wynikające z tych przepisów pod warunkiem udokumentowania przez spółkę, o której mowa w art. 21 ust. 3 pkt 2 albo w art. 22 ust. 4 pkt 2, mającą siedzibę w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego:

 1. jej miejsca siedziby dla celów podatkowych, uzyskanym od niej certyfikatem rezydencji, lub

 2. istnienia zagranicznego zakładu - zaświadczeniem wydanym przez właściwy organ administracji podatkowej państwa, w którym znajduje się jej siedziba lub zarząd, albo przez właściwy organ podatkowy państwa, w którym ten zagraniczny zakład jest położony.

Dodatkowo, zgodnie z art. 26 ust. 1f UPDOP, w przypadku należności z tytułów, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 oraz art. 22 ust. 1, wypłacanych na rzecz spółki, o której mowa w art. 21 ust. 3 pkt 2 oraz art. 22 ust. 4 pkt 2, lub jej zagranicznego zakładu, jeżeli łączna kwota należności, wypłacona z tych tytułów temu podatnikowi w obowiązującym u płatnika roku podatkowym, nie przekracza kwoty, o której mowa w ust. 2e, osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłat tych należności, stosują zwolnienia wynikające z art. 21 ust. 3 oraz art. 22 ust. 4, z uwzględnieniem ust. 1c, pod warunkiem uzyskania od tej spółki lub jej zagranicznego zakładu sporządzonego na piśmie oświadczenia, że w stosunku do wypłacanych należności spełnione zostały warunki, o których mowa odpowiednio w art. 21 ust. 3a i 3c lub art. 22 ust. 4 pkt 4. W przypadku należności, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1, sporządzone na piśmie oświadczenie powinno wskazywać, że spółka albo zagraniczny zakład jest rzeczywistym właścicielem wypłacanych należności.

Podsumowując, jak wskazano:

 1. Kontrahenci nie korzystają ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów bez względu na źródło ich osiągania,

 2. Wnioskodawca posiadająca siedzibę na terytorium Polski,

 3. Kontrahenci podlegają w państwie członkowskim UE (Niemcy) opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania,

 4. Kontrahenci są rzeczywistymi właścicielami wypłacanych należności (wynagrodzenie za najem środków transportu),

 5. zarówno w kapitale Wnioskodawcy jak i każdego z Kontrahentów (…) AG z siedzibą w Szwajcarii, podlegająca w tym kraju nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, a zatem podmiot w formie prawnej wymienionej w załączniku nr 5 do UPDOP, posiada bezpośrednio nie mniej niż 25% udziałów,

 6. posiadanie ww. udziałów przez (…) AG wynika z tytułu własności.

 7. (…) AG zamierza posiadać ww. udziały przez nieprzerwany okres co najmniej 2 lat.

Spółka jest i będzie w przyszłości w posiadaniu certyfikatów rezydencji Kontrahentów, dodatkowo, Spółka posiada od Kontrahentów oświadczenia potwierdzające ww. okoliczności (w tym obejmujące treści, o których mowa w art. 26 ust. 1f UPDOP).

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy dokonując na rzecz każdego z Kontrahentów wypłaty wynagrodzenia za najem środków transportu, przy dochowaniu należytej staranności, o której mowa w art. 26 ust. 1 UPDOP, może zastosować zwolnienie z podatku u źródła określone w art. 21 ust. 3 i nast. UPDOP.

Ad. 3

W myśl art. 26 ust. 2e UPDOP, jeżeli łączna kwota należności wypłacanych z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 1 oraz art. 22 ust. 1 na rzecz podmiotu powiązanego, przekroczyła w roku podatkowym obowiązującym u wypłacającego te należności łącznie kwotę 2 000 000 zł na rzecz tego samego podatnika, osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami są obowiązane jako płatnicy pobrać, z zastrzeżeniem ust. 2g, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat według stawki podatku określonej w art. 21 ust. 1 pkt 1 lub art. 22 ust. 1 od nadwyżki ponad kwotę 2 000 000 zł:

 1. z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e;

 2. bez możliwości niepobrania podatku na podstawie właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, a także bez uwzględniania zwolnień lub stawek wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Zgodnie z art. 26 ust. 2ea UPDOP, przez podmioty powiązane, o których mowa w ust. 2e, rozumie się podmioty powiązane w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4.

W oparciu o te przepisy, Spółka oraz Kontrahenci są podmiotami powiązanymi.

Jednocześnie, w oparciu o 26 ust. 9 UPDOP wydane zostało rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 28 grudnia 2022 r. o wyłączeniu obowiązku poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych (Dz. U. 2022 r. poz. 2852, dalej: „Rozporządzenie”).

W oparciu o § 2 ust. 1 pkt 6 Rozporządzenia, wyłącza się stosowanie art. 26 ust. 2e ustawy w przypadku wypłat należności z tytułu użytkowania lub prawa do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego.

Dodatkowo, w oparciu o § 2 ust. 2 Rozporządzenia w przypadku wypłat należności, o których mowa w ust. 1 pkt 6, wyłączenie stosowania art. 26 ust. 2e ustawy stosuje się jedynie do wypłat należności na rzecz podatników mających siedzibę lub zarząd na terytorium państwa będącego stroną zawartej z Rzecząpospolitą Polską umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, której przepisy określają zasady opodatkowania dochodów z dywidend, odsetek oraz należności licencyjnych, jeżeli istnieje podstawa prawna do wymiany informacji podatkowych z państwem siedziby lub zarządu tych podatników.

Przywołana DTT spełnia wskazane wymagania.

Dodatkowo, zgodnie z § 4 Rozporządzenia przepisy § 2 i § 3 stosuje się, jeżeli spełnione zostały warunki do niepobrania podatku, zastosowania stawki podatku lub zwolnienia, wynikające z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Jak wskazano powyżej, warunki do zastosowania zwolnienia są spełnione.

W ocenie Spółki, przy spełnieniu ww. warunków, łączny limit wypłat w roku podatkowym w kwocie 2 mln zł Spółka powinna obliczać w stosunku do każdego z Kontrahentów bez uwzględnienia płatności na rzecz Kontrahentów wynagrodzenia za najem urządzeń przemysłowych (środków transportu). W tej sytuacji, jeśli kwoty pozostałych wypłat, o których mowa w art. 26 ust. 2e UPDOP, na rzecz każdego z Kontrahentów w roku podatkowym Spółki nie przekraczają kwoty 2 mln zł, mechanizm pay & refund, wskazany w art. 26 ust 2e UPDOP nie będzie miał zastosowania w stosunku do żadnej z tych wypłat.

W cenie Spółki, przy kalkulacji limitu wypłat 2 mln zł powinna ona uwzględnić wypłaty należności określone w art. 21 ust. 1 UPDOP, z wyłączeniem pozycji określonych w § 2 ust. 1 pkt 6 Rozporządzenia. Stanowisko Spółki potwierdza m.in. interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z dnia 07 grudnia 2022 r. (sygn. 0111-KDIB1-2.4010.651.2022.1.EJ) oraz interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z dnia 11 stycznia 2021 r. (sygn. 0111-KDIB2- 1.4010.427.2020.2.MK).

Podsumowując, Wynagrodzenie wypłacane przez Wnioskodawcę na rzecz każdego z Kontrahentów za najem środków transportu, nie powinno być uwzględniane na potrzeby kalkulacji w stosunku do każdego z Kontrahentów limitu wypłat 2 mln zł, o którym mowa w art. 26 ust. 2e UPDOP.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuje od uzgodnienia prawnego tej oceny.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do przywołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych wskazać należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego. Natomiast Organ, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkuje się wydanymi rozstrzygnięciami, to nie ma możliwości zastosowania ich wprost, ponieważ nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA).

Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.