Interpretacja indywidualna z dnia 5 lipca 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP2-2.4010.129.2023.4.SP

Skutki podatkowe wypłaty przez Spółkę z o.o. powstałą z przekształcenia JDG, zysku wypracowanego przed zmianą formy prawnej JDG.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

13 marca 2023 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 9 marca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie skutków podatkowych wypłaty przez Spółkę z o.o. powstałą z przekształcenia JDG, zysku wypracowanego przed zmianą formy prawnej JDG.

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1.Zainteresowany będący stroną postępowania

A. Sp. z o. o

2.Zainteresowany niebędący stroną postępowania

 Pan B.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest spółką z o.o., która powstała z przekształcenia jednoosobowej działalności gospodarczej Zainteresowanego. Wnioskodawca podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce, jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych na zasadach ryczałtu od dochodów spółek (tzw. CIT estoński). Zainteresowany jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych oraz podlega w Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce położenia ich źródła, zgodnie z ustawą z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U.2022.2647 z późn. zm., dalej: „Ustawa o PIT”). Zainteresowany w ramach prowadzonej działalności gospodarczej prowadził pełną księgowość (księgi rachunkowe) i ewidencjonował zdarzenia gospodarcze zgodnie z zasadami rachunkowości określonymi w ustawie z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości.

Mając na uwadze skalę prowadzonej działalności gospodarczej Zainteresowany podjął decyzję o przeprowadzeniu przekształcenia prowadzonej działalności gospodarczej w jednoosobową spółkę kapitałową, w trybie art. 551 § 5 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz.U.2022.1467, z późn. zm., dalej: k.s.h.), tj. w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością. W wyniku przekształcenia dnia 1 grudnia 2022 r. powstała spółka z ograniczoną odpowiedzialnością – Wnioskodawca.

Zainteresowany przed dokonanym przekształceniem podjął decyzję o wycofaniu środków stanowiących dotychczasowy zysk osiągnięty w ramach samodzielnie prowadzonej działalności gospodarczej do majątku prywatnego, jednak nie mógł dokonać fizycznej wypłaty tych zysków przed przekształceniem. Zostało to ujęte w planie przekształcenia, tj. nastąpiło przeksięgowanie części środków znajdujących się w pozycji „kapitał własny (podstawowy)” na „zobowiązania krótkoterminowe”. Następnie po przekształceniu zostało to odpowiednio ujęte przez Wnioskodawcę w pozycji „zobowiązania krótkoterminowe wobec pozostałych jednostek” jako element zobowiązań krótkoterminowych. Wypłata tych środków jest planowana na przyszłość. Wypłata nie będzie też miała charakteru jednorazowego lecz będzie zapewne rozciągnięta w czasie.

Konieczność taka wynika z faktu, że na dzień samego przekształcenia Zainteresowany prowadzący bieżącą działalność nie dysponował w formie pieniężnej całością przysługujących mu zysków, ze względu na brak wpływu na rachunek bankowy przedsiębiorstwa należności od kontrahentów, które nie stały się jeszcze wymagalne. Ponadto Zainteresowany nie chciał ryzykować, iż taki nagły odpływ środków mógłby spowodować utratę płynności przedsiębiorstwa.

W konsekwencji realizacji takiego przekształcenia, powstała w jego wyniku Spółka z o.o. (Wnioskodawca) miała od momentu jej powstania, istniejące zobowiązanie krótkoterminowe wobec samego Zainteresowanego, który został jej jedynym udziałowcem. Należy podkreślić, iż niewypłacony zysk nie został przekonwertowany na udziały w kapitale zakładowym Wnioskodawcy.

Należy również zaznaczyć, iż od dnia 1 grudnia 2022 r., Wnioskodawca zmienił formę opodatkowania na ryczałt od dochodów spółek (tzw. CIT estoński).

Wnioskodawca przewiduje, iż w przyszłości, będzie wypłacać Zainteresowanemu kwoty odpowiadające zyskowi, jakie osiągnął i opodatkował on w swojej jednoosobowej działalności gospodarczej.

Pismem z 24 maja 2023 r. uzupełnili Państwo opis zdarzenia przyszłego w następujący sposób:

Zysk osiągnięty w ramach JDG prowadzonej przez Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania (dalej: Zainteresowany), w żadnej części nie został przekazany na kapitał rezerwowy lub zapasowy Zainteresowanego będącego stroną postępowania (dalej: Wnioskodawca).

Zobowiązania wobec Zainteresowanego, w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej, które w sp. z o.o. zostaną wykazane jako „element zobowiązań krótkoterminowych”: podstawą prawną przedmiotowego przesunięcia środków z kapitału własnego na zobowiązania jest oświadczenie przedsiębiorcy o wycofaniu ze swojej działalności gospodarczej części wypracowanych przez jego przedsiębiorstwo zysków (dalej: Zyski) złożone na podstawie art. 140 k.c. oraz art. 64 ust. 3 Konstytucji.

Należy podkreślić, iż Zainteresowany jest właścicielem przedsiębiorstwa i może swobodnie decydować o wszelkich przesunięciach środków z masy majątkowej przedsiębiorstwa do swojego majątku prywatnego. Wynika to ze specyfiki prowadzenia jednoosobowej działalności gospodarczej: przedsiębiorcą jest sama osoba fizyczna. Nie powstaje odrębny od osoby prowadzącego tę działalność konstrukt prawny, który mógłby być podmiotem praw i obowiązków, w tym związanych z własnością. Tym samym zgodnie z art. 140 k.c. osoba prowadząca jednoosobową działalność gospodarczą może dowolnie korzystać z przysługujących jej rzeczy i praw wchodzących w skład przedsiębiorstwa oraz rozporządzać nimi. Granice dla tych uprawnień mogą wynikać wyłącznie z ustawy i zasad współżycia społecznego. Stanowi to potwierdzenie konstytucyjnej zasady ochrony własności, która może być ograniczona tylko w drodze ustawy i tylko w zakresie, w jakim nie narusza to istoty prawa własności (ary. 64 ust. 3 Konstytucji).

Na gruncie prawa polskiego brakuje ogólnej regulacji dotyczącej formy, w jakiej osoba fizyczna prowadzącą jednoosobową działalność gospodarczą powinna podejmować i wyrażać decyzje dotyczące swojego przedsiębiorstwa, czy podstawy prawnej, na której mają one zapadać, odrębnej od ogólnych regulacji Kodeksu cywilnego. W przypadku innych podmiotów będących przedsiębiorcami stosowne przepisy wyraźnie wskazują kto i w jakiej formie oraz w jakim trybie może tego rodzaju decyzje podejmować. Zapewne ustawodawca uznał jednak, że w przypadku jednoosobowej działalności taka formalizacja utrudniałaby obrót gospodarczy i byłaby po prostu niecelowa, skoro całe przedsiębiorstwo należy do majątku przedsiębiorcy.

Gdy wola jednoosobowego przedsiębiorcy musi być wyrażona w sposób jednoznaczny dla osób trzecich, w tym organów, dla konkretnych przypadków przepisy przewidują formę oświadczenia woli. Przykładowo zgodnie z art. 584⁴ k.s.h. oraz art. 584⁹ k.s.h. wolę przekształcenia w spółkę prawa handlowego jednoosobowy przedsiębiorca wyraża w formie oświadczenia o przekształceniu sporządzonym w formie aktu notarialnego. Forma oświadczenia jest także zwyczajowo przyjęta dla wycofania składnika majątkowego z ewidencji środków trwałych na cele prywatne (w tym przypadku oświadczenie jest zawarte w protokole przekazania środka trwałego). Uznać zatem należy, że to właśnie oświadczenie jest właściwą formą dla wyrażenia przez jednoosobowego przedsiębiorcę woli wywołania określonych skutków dotyczących jego przedsiębiorstwa.

Należy podkreślić, iż przedsiębiorstwo osoby fizycznej nie ma odrębnej osobowości prawnej, więc właściciel w momencie planowanego przekształcenia może zadecydować czy dany składnik majątku stanowi majątek przedsiębiorstwa, czy też jego majątek prywatny. Zaznaczyć należy, że działanie takie jest dopuszczalne stosownie do art. 8 ustawy Prawo przedsiębiorców i analogiczne uprawnienie nie budzi wątpliwości w przypadku, gdy jest wykonywane przez przedsiębiorców stanowiących spółki prawa handlowego. Zainteresowany wyraźnie określił, która część majątku przedsiębiorstwa stanie się majątkiem spółki przekształconej, a która winna pozostać w jego majątku własnym jako niewypłacona część zysku. Decyzja w tym zakresie była wyrażona w oświadczeniu Zainteresowanego o wycofaniu ze swojej działalności gospodarczej części wypracowanych przez jego przedsiębiorstwo Zysków, a także ujawniona w treści oświadczenia o przekształceniu w ramach wyceny majątku spółki przekształconej.

Mając na uwadze podjętą decyzję i złożone oświadczenie, Zainteresowany był zobowiązany do dokonania odpowiedniego przeksięgowania w bilansie prowadzonej jednoosobowej działalności gospodarczej. Należy podkreślić, iż w momencie podjęcia decyzji (złożenia oświadczenia) o wypłacie zysków przez Zainteresowanego nastąpiła zmiana treści ekonomicznej tych środków na zobowiązania. Zgodnie bowiem z art. 3 ust. 1 pkt 20 ustawy o rachunkowości przez zobowiązania rozumie się wynikający z przeszłych zdarzeń obowiązek wykonania świadczeń o wiarygodnie określonej wartości, które spowodują wykorzystanie już posiadanych lub przyszłych aktywów jednostki. W związku z powyższym musiało nastąpić przeksięgowanie, gdyż zgodnie z art. 4 ust. 2 ustawy o rachunkowości: „Zdarzenia, w tym operacje gospodarcze, ujmuje się w księgach rachunkowych i wykazuje w sprawozdaniu finansowym zgodnie z ich treścią ekonomiczną.” Ponadto pozostawienie tych środków na kapitale własnym byłoby sprzeczne z art. 4 ust. 1 ustawy o rachunkowości, czyli łamałoby zasadę rzetelnego i jasnego obrazu, przedstawienia sytuacji majątkowej i finansowej oraz wyniku finansowego jednostki.

Podsumowując w związku z powyższym podstawą prawną przesunięcia środków (wartości) z kapitału własnego (podstawowego) na zobowiązania krótkoterminowe jest złożone przez Zainteresowanego jego oświadczenie w tym zakresie oraz art. 4 ust. 2 ustawy o rachunkowości w związku z art. 3 ust. 1 pkt 20 oraz art. 4 ust. 1 ustawy o rachunkowości.

Pytania

1.Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym dokonanie wypłaty na rzecz Zainteresowanego kwot odpowiadających zyskowi Zainteresowanego, który pierwotnie został opodatkowany podatkiem dochodowym od osób fizycznych w jego działalności gospodarczej, będzie czynnością neutralną podatkowo na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych? Zatem Wnioskodawca nie będzie zobowiązany jako płatnik do pobrania i wpłacenia podatku z tego tytułu?

2.Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym dokonanie wypłaty na rzecz Zainteresowanego kwot odpowiadających zyskowi Zainteresowanego, który pierwotnie został opodatkowany podatkiem dochodowym od osób fizycznych w jego działalności gospodarczej nie będzie powodowało obowiązku opodatkowania tych kwot ryczałtem od dochodów spółek kapitałowych?

Poniższa interpretacja dotyczy pytania nr 2, tj. zagadnienia z zakresu podatku dochodowego od osób prawnych. W pozostałym zakresie zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Państwa stanowisko w sprawie

Ad 2

Zdaniem Wnioskodawcy, wypłata przez Wnioskodawcę, będącego podatnikiem opodatkowanym ryczałtem od dochodów spółek kapitałowych, zysków wypracowanych i opodatkowanych przez Zainteresowanego w jego działalności gospodarczej nie będzie powodowała obowiązku opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek kapitałowych.

Zgodnie z art. 28j ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U z 2021 r. poz. 1800, z późn. zm., dalej: „ustawa o CIT”), opodatkowaniu ryczałtem może podlegać podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o CIT, tj. podatnik, który ma siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz podlega obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, jeżeli spełnia łącznie w każdym okresie opodatkowania ryczałtem pozostałe warunki określone w przepisie art. 28j ustawy o CIT.

Mając na uwadze art. 28m ust. 1 ustawy o CIT,

opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający.

1)wysokości zysku netto wypracowanego w okresie opodatkowania ryczałtem w części, w jakiej zysk ten został uchwałą o podziale lub pokryciu wyniku finansowego netto przeznaczony:

a)do wypłaty udziałowcom, akcjonariuszom albo wspólnikom (dochód z tytułu podzielonego zysku) lub

b)na pokrycie strat powstałych w okresie poprzedzającym okres opodatkowania ryczałtem (dochód z tytułu zysku przeznaczonego na pokrycie strat);

2)wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków);

3)wysokości wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą (dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą);

4)nadwyżce wartości rynkowej składników przejmowanego majątku lub wniesionego w drodze wkładu niepieniężnego ponad wartość podatkową tych składników (dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku) – w przypadku łączenia, podziału, przekształcenia podmiotów lub wniesienia w drodze wkładu niepieniężnego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części;

5)sumie zysków netto osiągniętych w każdym roku podatkowym stosowania opodatkowania ryczałtem w części, w jakiej te zyski nie były zyskami podzielonymi lub nie zostały przeznaczone na pokrycie straty (dochód z tytułu zysku netto) – w przypadku podatnika, który zakończył opodatkowanie ryczałtem;

6)wartości przychodów i kosztów podlegających zgodnie z przepisami o rachunkowości zarachowaniu w roku podatkowym i uwzględnieniu w zysku (stracie) netto, które nie zostały uwzględnione w tym zysku (stracie) netto (dochód z tytułu nieujawnionych operacji gospodarczych).

Stosownie do art. 28m ust. 2 ustawy CIT, przepis ust. 1 pkt 1 stosuje się odpowiednio do wypłaty zaliczki na poczet przewidywanej dywidendy (podzielonego zysku).

Ponadto przepis art. 28m ust. 3 ustawy o CIT stanowi, że przez ukryte zyski, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem, w szczególności:

1)kwotę pożyczki (kredytu) udzielonej przez podatnika udziałowcowi, akcjonariuszowi albo wspólnikowi, w tym za pośrednictwem tworzonych z zysku funduszy, lub podmiotowi powiązanemu z udziałowcem, akcjonariuszem lub wspólnikiem oraz odsetki, prowizje, wynagrodzenia i opłaty od pożyczki (kredytu) udzielonej przez te podmioty podatnikowi;

2)świadczenia wykonane na rzecz:

a)fundacji prywatnej lub rodzinnej, podmiotu równoważnego takiej fundacji lub przedsiębiorstwa prowadzonego przez taką fundację albo taki podmiot, lub na rzecz beneficjentów takiej fundacji lub takiego podmiotu,

b)trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym;

3)nadwyżkę wartości rynkowej transakcji określoną zgodnie z art. 11c ponad ustaloną cenę tej transakcji;

4)nadwyżkę zwróconej kwoty dopłaty, wniesionej do spółki zgodnie z odrębnymi przepisami, ponad kwotę wniesionej dopłaty, przy czym jeżeli dopłata została wniesiona w walucie obcej, przeliczenia tej kwoty na złote dokonuje się według średniego kursu waluty obcej ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na dzień odpowiednio zwrócenia dopłaty i faktycznego jej wniesienia;

5)wypłacone z zysku wynagrodzenie z tytułu umorzenia udziału (akcji), ze zmniejszenia wartości udziału (akcji), z wystąpienia wspólnika ze spółki, ze zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce;

6)równowartość zysku przeznaczonego na podwyższenie kapitału zakładowego;

7)darowizny, w tym prezenty i ofiary wszelkiego rodzaju;

8)wydatki na reprezentację;

9)dopłaty wypłacone w przypadku połączenia lub podziału podmiotów;

10)odsetki od udziału kapitałowego, wypłacane na rzecz wspólnika przez spółkę;

11)zysk przeznaczony na uzupełnienie udziału kapitałowego wspólnika spółki;

12)świadczenia pieniężne i niepieniężne wypłacone w przypadku zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce.

Mając na uwadze, iż jak zostało to przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego, decyzja o wypłacie zysków przysługujących Zainteresowanemu została podjęta przed podjęciem uchwały o przekształceniu i odpowiednio ujęta w planie przekształcenia jako zobowiązanie wobec właściciela i następnie w księgach powstałej w wyniku przekształcenia spółce z o.o. jako zobowiązanie wobec wspólnika.

Mając na uwadze powyższe należy wskazać, że przywołany wyżej art. 28m ust. 1 ustawy o CIT zawiera zamknięty katalog dochodów, które podlegają opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek. Do tych dochodów ustawa o CIT zalicza:

• dochód z tytułu podzielonego zysku,
• dochód z tytułu zysku przeznaczonego na pokrycie strat,
• dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą.
• dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku,
• dochód z tytułu zysku netto,
• dochód z tytułu nieujawnionych operacji gospodarczych,
• dochód z tytułu ukrytych zysków, przez które co do zasady rozumie się wszelkie świadczenia wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem.

Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, że wypłata Zainteresowanemu zysków z jego jednoosobowej działalności gospodarczej przez spółkę przekształconą (Wnioskodawcę) nie będzie spełniała przesłanek do uznania za którąkolwiek z kategorii dochodów podlegających opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek. W szczególności zyski te nie będą zyskiem netto wypracowanym w okresie opodatkowania ryczałtem. Ponadto nie będą także stanowiły wydatku niezwiązanego z działalnością gospodarczą ani nie będą spełniały definicji nieujawnionej operacji gospodarczej lub ukrytego zysku Ponadto wypłatę zysków z działalności gospodarczej Zainteresowanego nie sposób będzie uznać za dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku lub dochód z tytułu zysku netto.

Analogiczne stanowisko zostało wyrażone w licznych interpretacjach podatkowych, między innymi:

• w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 7 grudnia 2022 r. nr 0114-KDIP2-1.4010.106.2022.1.OK, w której Dyrektor KIS stwierdził:

„Przenosząc powyższe na grunt analizowanego przypadku, należy stwierdzić, że wypłata Zainteresowanym zysków z działalności spółki przekształcanej przez spółkę przekształconą nie będzie spełniała przesłanek do uznania za którąkolwiek z kategorii dochodów podlegających opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek. W szczególności zyski z działalności spółki przekształcanej nie będą zyskiem netto wypracowanym w okresie opodatkowania ryczałtem. Nie będą także stanowiły wydatku niezwiązanego z działalnością gospodarczą ani nie będą spełniały definicji nieujawnionej operacji gospodarczej lub ukrytego zysku. Ponadto wypłatę zysków z działalności spółki przekształcanej nie sposób będzie uznać za dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku lub dochód z tytułu zysku netto.

Mając na uwadze powyższe, jeżeli spółka przekształcona będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w formie ryczałtu od dochodów spółek, wypłata Wspólnikom zysków z działalności spółki przekształcanej przez spółkę przekształconą po dniu przekształcenia spółki przekształcanej w spółkę przekształconą nie będzie podlegała opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek po stronie Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (przekształconej).”

• w interpretacji indywidualnej z dnia 2 września 2022 r (nr 0111-KDIB1-2.4010.378.2022.4.AW), Dyrektor KIS uznał, iż:

„Należy stwierdzić, ze wypłata Wspólnikom zysków z działalności spółki przekształcanej przez spółkę przekształconą nie będzie spełniała przesłanek do uznania za którąkolwiek z kategorii dochodów podlegających opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek. W szczególności zyski z działalności spółki przekształcanej nie będą zyskiem netto wypracowanym w okresie opodatkowania ryczałtem. Nie będą także stanowiły wydatku niezwiązanego z działalnością gospodarczą ani nie będą spełniały definicji nieujawnionej operacji gospodarczej lub ukrytego zysku. Ponadto wypłatę zysków z działalności spółki przekształcanej nie sposób będzie uznać za dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku lub dochód z tytułu zysku netto.

Mając na uwadze powyższe, jeżeli spółka przekształcona będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w formie ryczałtu od dochodów spółek, wypłata Wspólnikom zysków z działalności spółki przekształcanej przez spółkę przekształconą po dniu przekształcenia spółki przekształcanej w spółkę przekształconą nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych”.

• w interpretacji indywidualnej z dnia 13 października 2022 r. (nr 0111-KDIB1-1.4010.533.2022.4.MF):

Dyrektor KIS potwierdził, że jeżeli spółka przekształcona będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w formie ryczałtu od dochodów spółek, wypłata Wnioskodawcom zysków z działalności spółki przekształcanej przez spółkę przekształconą dokonana po dniu przekształcenia spółki przekształcanej w spółkę przekształconą nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych po stronie spółki przekształconej.

• w interpretacji indywidualnej z dnia 13 października 2022 r. (nr 0111-KDIB1-1.4010.534.2022.4.BS

- dotyczącej zbliżonego stanu faktycznego, jak u Wnioskodawcy, dopiero planowane było przekształcenie spółki jawnej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością. Dyrektor KIS potwierdził, że jeżeli spółka przekształcona będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w formie ryczałtu od dochodów spółek, wypłata Wnioskodawcom zysków z działalności spółki przekształcanej przez spółkę przekształconą dokonana po dniu przekształcenia spółki przekształcanej w spółkę przekształconą nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych po stronie spółki przekształconej.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku wypłaty Zainteresowanemu zysków powstałych przed przekształceniem jego jednoosobowej działalności gospodarczej przez Wnioskodawcę jako spółkę przekształconą nie będą one podlegały opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek po stronie Wnioskodawcy.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku wspólnym w zakresie pytania nr 2 – jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na podstawie art. 28j ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz.U. z 2022 r., poz. 2587, ze zm., dalej: „ustawa o CIT” lub „updop”), opodatkowaniu ryczałtem może podlegać podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o CIT, tj. podatnik, który ma siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz podlega obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, jeżeli spełnia łącznie w każdym okresie opodatkowania ryczałtem pozostałe warunki określone w przepisie art. 28j ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 28m ust. 1 ustawy o CIT,

Stosownie do art. 28m ust. 2 ustawy o CIT,

Przepis art. 28m ust. 3 ustawy o CIT stanowi, że

W myśl art. 28m ust. 4 ustawy o CIT,

Z przedstawionego we wniosku wspólnym opisu zdarzenia przyszłego wynika, Spółka powstała z przekształcenia jednoosobowej działalności gospodarczej (JDG) Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania („Zainteresowany”). Zainteresowany w ramach prowadzonej działalności prowadził pełną księgowość. JDG została przekształcona w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością 1 grudnia 2022 r. Zainteresowany przed przekształceniem wycofał środki stanowiące dotychczasowy zysk osiągnięty w ramach prowadzonej JDG do majątku prywatnego, jednak nie mógł dokonać fizycznej wypłaty tych zysków przed przekształceniem. Zostało to ujęte w planie przekształcenia – przeksięgowano część środków znajdujących się w pozycji „kapitał własny” na „zobowiązania krótkoterminowe”. Następnie po przekształceniu zostało to odpowiednio ujęte przez Spółkę w pozycji „zobowiązania krótkoterminowe wobec pozostałych jednostek” jako element zobowiązań krótkoterminowych. Wypłata tych środków jest planowana na przyszłość. Wypłata nie będzie też miała charakteru jednorazowego lecz będzie zapewne rozciągnięta w czasie. W wyniku realizacji przekształcenia, powstała w jego wyniku Spółka z o.o. miała od momentu jej powstania istniejące zobowiązanie krótkoterminowe wobec Zainteresowanego, który został jej jedynym udziałowcem. Od 1 grudnia 2022 r. Spółka wybrała formę opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek. Spółka przewiduje, że w przyszłości będzie wypłacać Zainteresowanemu kwoty odpowiadające zyskowi, jakie osiągnął i opodatkował on w swojej JDG. Zysk osiągnięty w ramach JDG nie został w jakiejkolwiek części przekazany na kapitał rezerwowy lub zapasowy Spółki.

Państwa wątpliwości w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych (pytanie nr 2 wniosku) dotyczą kwestii ustalenia, czy wypłata zysków wypracowanych przez JDG i opodatkowanych uprzednio przez Zainteresowanego prowadzącego JDG, dokonana już po przekształceniu JDG w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością podlegającą opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek, nie będzie powodowało obowiązku opodatkowania tych kwot ryczałtem od dochodów spółek kapitałowych.

Mając na uwadze powyższe należy wskazać, że przywołany wcześniej art. 28m ust. 1 updop zawiera zamknięty katalog dochodów, które podlegają opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek. Do tych dochodów ustawa o CIT zalicza:

• dochód z tytułu podzielonego zysku,
• dochód z tytułu zysku przeznaczonego na pokrycie strat,
• dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą,
• dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku,
• dochód z tytułu zysku netto,
• dochód z tytułu nieujawnionych operacji gospodarczych,
• dochód z tytułu ukrytych zysków, przez które co do zasady rozumie się wszelkie świadczenia wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem.

Zauważyć należy, że wypłata zysku netto wypracowanego w okresie przed opodatkowaniem ryczałtem (wypracowanego w ramach JDG) w części, w jakiej zysk ten w oparciu o decyzję podjętą przed przekształceniem, zostanie przeniesiony na zobowiązania krótkoterminowe wobec wspólnika, który został udziałowcem spółki przekształconej, nie skutkuje obowiązkiem zapłaty ryczałtu, o ile podatnik jest w stanie udokumentować, że wypłacany zysk został wypracowany w okresie przed wyborem ryczałtu od dochodów spółek. Kluczowa w tej kwestii jest treść art. 28m ust. 1 pkt 1 ustawy CIT, zgodnie z którym opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający wysokości zysku netto wypracowanego w okresie opodatkowania ryczałtem.

Nie sposób również uznać, że wypłata zysku netto wypracowanego w okresie przed opodatkowaniem ryczałtem (wypracowanego w ramach JDG) w części, w jakiej zysk ten w oparciu o decyzję podjętą przed przekształceniem, zostanie przeniesiony na zobowiązania krótkoterminowe wobec wspólnika, który został udziałowcem spółki przekształconej stanowi dochód z tytułu ukrytych zysków, o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy CIT. Zgodnie bowiem z definicją ukrytych zysków zawartą w art. 28m ust. 3 ustawy CIT, przez ukryte zyski, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk.

Przeznaczenie zysku netto wypracowanego w okresie przed opodatkowaniem ryczałtem (wypracowanego w ramach JDG) w części, w jakiej zysk ten w oparciu o decyzję podjętą przed przekształceniem, zostanie przeniesiony na zobowiązania krótkoterminowe wobec wspólnika, który został jedynym udziałowcem spółki przekształconej jest formą podziału zysku. W konsekwencji taka dystrybucja zysku nie może być uznana za zdarzenie generujące dochód z tytułu ukrytych zysków, ze względu na brak spełnienia przesłanek określonych w art. 28m ust. 3 ustawy CIT.

Przenosząc powyższe na grunt analizowanego sprawy, należy stwierdzić, żewypłata zysków wypracowanych przez JDG, dokonana już po przekształceniu JDG w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, nie będzie spełniała przesłanek do uznania za którąkolwiek z kategorii dochodów podlegających opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek. W szczególności zyski z działalności spółki przekształcanej nie będą zyskiem netto wypracowanym w okresie opodatkowania ryczałtem.

Jak wskazano we wniosku, przed dokonaniem przekształcenia Zainteresowany podjął decyzję o wycofaniu środków stanowiących dotychczasowy zysk osiągnięty w ramach samodzielnie prowadzonej działalności gospodarczej do majątku prywatnego. Zostało to ujęte w planie przekształcenia, tj. nastąpiło przeksięgowanie części środków znajdujących się w pozycji „kapitał własny (podstawowy)” na „zobowiązania krótkoterminowe”. Następnie po przekształceniu zostało to odpowiednio ujęte przez Spółkę w pozycji „zobowiązania krótkoterminowe wobec pozostałych jednostek” jako element zobowiązań krótkoterminowych.

Mając na uwadze powyższe, jeżeli spółka przekształcona będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w formie ryczałtu od dochodów spółek, to wypłata zysków przez spółkę przekształconą, które zostały wypracowane przez JDG, nie będzie podlegała opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek.

Wypłata przez Spółkę, będącą podatnikiem ryczałtu od dochodu spółek, zysków wypracowanych w okresie poprzedzającym wybór tej formy opodatkowania nie podlega opodatkowaniu ryczałtem, o ile podatnik jest w stanie udokumentować ponad wszelką wątpliwość z jakiego okresu pochodzą wypłacane zyski.

Ponadto należy wskazać, że kwestia opodatkowania ryczałtem dochodów uzyskiwanych przez podatnika (spółkę) jest niezależna od opodatkowania dochodów (przychodów) uzyskiwanych przez wspólnika tego podatnika (spółki) na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych.

Mając na uwadze powyższe, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2, zgodnie z którym dokonanie wypłaty na rzecz Zainteresowanego kwot odpowiadających zyskowi Zainteresowanego, który pierwotnie został opodatkowany podatkiem dochodowym od osób fizycznych w jego działalności gospodarczej nie będzie powodowało obowiązku opodatkowania tych kwot ryczałtem od dochodów spółek kapitałowych – jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnosząc się do przywołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych, należy zaznaczyć, że są one wiążące jedynie w sprawach, których dotyczą. Organ, pomimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkuje się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów, to nie ma możliwości zastosowania ich wprost, ponieważ nie stanowią źródła materialnego prawa podatkowego.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Zainteresowany będący stroną postępowania ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz.U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 oraz art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).