Interpretacja indywidualna z dnia 7 lipca 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP1-2.4012.143.2023.2.GK

Korekty w procedurze uproszczonej w związku ze zwrotem towarów przez Nabywcę.

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

30 marca 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 29 marca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie korekty w procedurze uproszczonej w związku ze zwrotem towarów przez Nabywcę. Uzupełniliście go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 5 czerwca 2023 r. (data wpływu: 7 czerwiec 2023 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Jesteście Państwo spółką komandytową z siedzibą w Polsce prowadzącą działalność gospodarczą w zakresie handlu (…). Jesteście Państwo zarejestrowanym podatnikiem podatku od wartości dodanej w Polsce. Zamierzacie Państwo nabywać towary od podmiotu znajdującego się w Belgii (dalej: „Producent”), a następnie sprzedawać je nabywcom z krajów Unii Europejskiej innych niż Polska (dalej: „Nabywca”). Towar wydawany będzie Nabywcy bezpośrednio przez Producenta.

Transakcje będą odbywały się przy zachowaniu następujących warunków:

• Państwo, Producent i Nabywca będą zidentyfikowani na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych w trzech różnych państwach członkowskich,
• transport towarów z państwa członkowskiego Producenta do innego państwa członkowskiego (wyłączając państwo członkowskie Producenta) będzie organizowany przez Nabywcę, który będzie ponosił także jego koszt,
• nie posiadacie Państwo siedziby w państwie członkowskim, w którym będzie kończył się transport,
• będziecie Państwo stosować wobec Producenta i Nabywcy numer VAT nadany jej w Polsce, natomiast Producent wobec Państwa będzie stosował numer VAT nadany w państwie członkowskim, w którym rozpoczyna się transport,
• Nabywca będzie stosować numer VAT państwa członkowskiego, w którym będzie kończył się transport,
• na wystawionych przez Państwa fakturach, będą zawarte odpowiednie adnotacje i wskazywały, że Nabywca jest zobowiązany do rozliczenia podatku VAT z tytułu dostawy towarów realizowanej w ramach procedury uproszczonej,
• dostawa na rzecz ostatniego w kolejności podatnika VAT będzie bezpośrednio poprzedzona wewnątrzwspólnotowym nabyciem towarów u drugiego w kolejności podatnika VAT.

Transakcje będą stanowić wewnątrzwspólnotowe transakcje trójstronne, które będą mogły być rozliczane przy zastosowaniu procedury uproszczonej, określonej w art. 135 ustawy o VAT.

W uzupełnieniu do wniosku wskazaliście Państwo, że dostawa towarów spełnia warunki, o których mowa w art. 135 ustawy o VAT. Dostawa dokonana na rzecz trzeciego podmiotu w łańcuchu będzie poprzedzona wewnątrzwspólnotowym nabyciem towaru w Państwa Spółce.

Towary transportowane będą bezpośrednio od pierwszego podatnika, który wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności podatnikowi. Transport będzie wykonywany przez przewoźnika na rzecz pierwszego podmiotu.

Państwo, zgodnie z ustawą o VAT, wystawiając fakturę ostatniemu w kolejności podatnikowi VAT wskazujecie na fakturze:

• adnotację „VAT: Faktura WE uproszczona na mocy art. 135-138 ustawy o VAT” lub „VAT: Faktura WE uproszczona na mocy artykułu 141 dyrektywy 2006/112/WE”,
• „VAT: Simplified EC invoice underArticle 141 ofthe Directive 2006/112/EC”,
• że podatek z tytułu dokonanej dostawy zostanie rozliczony przez ostatni podmiot w łańcuchu,
• numer VAT UE, który jest stosowany przez Państwa wobec pierwszego i ostatniego w kolejności podatnika podatku od wartości dodanej,
• numer identyfikacyjny stosowany na potrzeby podatku od wartości dodanej ostatniego w kolejności podatnika.

Zwrot towaru przez Nabywcę końcowego na Państwa rzecz będzie następował na podstawie umowy między spółkami mówiącej o możliwości zwrotu towaru zalegającego w magazynie Nabywcy. Państwo nie będziecie natomiast zwracali towaru do Producenta tylko przyjmiecie ten towar na magazyn w celu dalszej odsprzedaży w kraju lub za granicą. Nabywca końcowy będzie mógł dokonać zwrotu towaru zalegającego w magazynie. Nie macie Państwo jeszcze określonych terminów w jakich Nabywca będzie mógł dokonać zwrotu. Zwrot towaru od Nabywcy dokonywany będzie z powodu zalegania na magazynie i nie będzie trafiał do Producenta, zostanie przyjęty na Państwa magazyn w celu dalszej odsprzedaży. W związku ze zwrotem od Nabywcy Państwo wystawiać będziecie fakturę korygującą do WDT, w dalszej części jednak nie nastąpi zwrot towaru do Producenta. Towar stanie się Państwa własnością na terytorium Polski - po dostarczeniu go do Państwa magazynu. Spółki biorące udział w transakcjach będą dokonywać stosownych korekt deklaracji oraz informacji podsumowujących. Zwracany towar nie będzie przesyłany do Producenta, a zostawać będzie w Państwa magazynach, do dalszej odsprzedaży.

Pytanie

Jak wykazana powinna być transakcja zwrotu towaru przez nabywcę: jako korekta transakcji trójstronnych, czy jako korekta WDT?

Państwa stanowisko w sprawie

Państwa zdaniem zwroty towarów, wykazanych przy zakupie jako transakcje trójstronne, do siedziby Państwa Spółki powinny zostać wykazane jako korekta WDT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1)odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2)eksport towarów;

3)import towarów na terytorium kraju;

4)wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5)wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powołanego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wymienione czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia jest terytorium kraju.

Przy, tym w myśl art. 2 pkt 1 ustawy:

Przez terytorium kraju rozumie się terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Zgodnie z art. 2 pkt 4 ustawy:

Przez terytorium państwa członkowskiego rozumie się terytorium państwa wchodzące w skład terytorium Unii Europejskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

W myśl przepisu art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży rozumie się przez odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 9 ust. 2 ustawy:

Przez wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 4, rozumie się nabycie prawa do rozporządzania jak właściciel towarami, które w wyniku dokonanej dostawy są wysyłane lub transportowane na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium państwa członkowskiego rozpoczęcia wysyłki lub transportu przez dokonującego dostawy, nabywcę towarów lub na ich rzecz.

Jak stanowi art. 13 ust. 1 ustawy:

Przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

Według art. 29a ust. 1 ustawy:

Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Stosownie art. 29a ust. 6 ustawy:

Podstawa opodatkowania obejmuje:

1)podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;

2)koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Na podstawie art. 29a ust. 10 ustawy:

Podstawę opodatkowania obniża się o:

1)kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen;

2)wartość zwróconych towarów i opakowań, z zastrzeżeniem ust. 11 i 12;

3)zwróconą nabywcy całość lub część zapłaty otrzymaną przed dokonaniem sprzedaży, jeżeli do niej nie doszło;

4)wartość zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1.

Z kolei zgodnie z art. 29a ust. 13 ustawy:

W przypadkach, o których mowa w ust. 10 pkt 1-3, obniżenia podstawy opodatkowania, w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, dokonuje się za okres rozliczeniowy, w którym podatnik wystawił fakturę korygującą, pod warunkiem że z posiadanej przez tego podatnika dokumentacji wynika, że uzgodnił on z nabywcą towaru lub usługobiorcą warunki obniżenia podstawy opodatkowania dla dostawy towarów lub świadczenia usług określone w fakturze korygującej oraz warunki te zostały spełnione, a faktura ta jest zgodna z posiadaną dokumentacją. W przypadku gdy w okresie rozliczeniowym, w którym została wystawiona faktura korygująca, podatnik nie posiada dokumentacji, o której mowa w zdaniu pierwszym, obniżenia podstawy opodatkowania dokonuje za okres rozliczeniowy, w którym dokumentację tę uzyskał.

W myśl art. 29a ust. 15 ustawy:

Warunku posiadania dokumentacji, o którym mowa w ust. 13, nie stosuje się w przypadku:

1)eksportu towarów i wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów;

2)dostawy towarów i świadczenia usług, dla których miejsce opodatkowania znajduje się poza terytorium kraju;

3)sprzedaży: energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej, gazu przewodowego, usług dystrybucji energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej, usług dystrybucji gazu przewodowego, usług telekomunikacyjnych oraz usług wymienionych w poz. 24-37, 50 i 51 załącznika nr 3 do ustawy;

4)(uchylony)

5)wystawienia faktury korygującej w postaci faktury ustrukturyzowanej.

Jak wynika z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy:

Podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Na mocy art. 106j ust. 1 ustawy:

W przypadku gdy po wystawieniu faktury:

1)podstawa opodatkowania lub kwota podatku wskazana w fakturze uległa zmianie,

2)(uchylony)

3)dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań,

4)dokonano zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4,

5)stwierdzono pomyłkę w jakiejkolwiek pozycji faktury

- podatnik wystawia fakturę korygującą.

W świetle art. 106j ust. 2 ustawy:

Faktura korygująca powinna zawierać:

1) (uchylony)

2) numer kolejny oraz datę jej wystawienia;

2a) numer identyfikujący w Krajowym Systemie e-Faktur fakturę, której dotyczy faktura korygująca - w przypadku faktury korygującej w postaci faktury ustrukturyzowanej;

3) dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:

a) określone w art. 106e ust. 1 pkt 1-5,

b) nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych korektą;

4) (uchylony)

5) jeżeli korekta wpływa na zmianę podstawy opodatkowania lub kwoty podatku należnego - odpowiednio kwotę korekty podstawy opodatkowania lub kwotę korekty podatku należnego z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku i sprzedaży zwolnionej;

6) w przypadkach innych niż wskazane w pkt 5 - prawidłową treść korygowanych pozycji.

Zgodnie z art. 25 ustawy:

1.Wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów uznaje się za dokonane na terytorium państwa członkowskiego, na którym towary znajdują się w momencie zakończenia ich wysyłki lub transportu.

2.Nie wyłączając zastosowania ust. 1 w przypadku gdy nabywca, o którym mowa w art. 9 ust. 2, przy wewnątrzwspólnotowym nabyciu towarów podał numer przyznany mu przez dane państwo członkowskie dla celów transakcji wewnątrzwspólnotowych inne niż państwo członkowskie, na którym towary znajdują się w momencie zakończenia ich wysyłki lub transportu, wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów uznaje się za dokonane również na terytorium tego państwa członkowskiego, chyba że nabywca udowodni, że wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów:

1)zostało opodatkowane na terytorium państwa członkowskiego, na którym towary znajdują się w momencie zakończenia ich wysyłki lub transportu, lub

2)zostało uznane za opodatkowane na terytorium państwa członkowskiego, na którym towary znajdują się w momencie zakończenia ich wysyłki lub transportu, ze względu na zastosowanie procedury uproszczonej w wewnątrzwspólnotowej transakcji trójstronnej, o której mowa w dziale XII.

W ramach przepisów dotyczących transakcji wewnątrzwspólnotowych wyróżnić można specjalne zasady, które dotyczą tzw. wewnątrzwspólnotowych transakcji trójstronnych. Zostały wprowadzone w celu uproszczenia rozliczeń z tytułu wewnątrzwspólnotowych dostaw i nabycia towarów, w przypadku gdy dana transakcja jest dokonywana pomiędzy co najmniej podmiotami z różnych państw członkowskich.

Zgodnie z art. 135 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Ilekroć jest mowa o wewnątrzwspólnotowej transakcji trójstronnej - rozumie się przez to transakcję, w której są spełnione łącznie następujące warunki:

a)trzech podatników VAT zidentyfikowanych na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych w trzech różnych państwach członkowskich uczestniczy w dostawie towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności, przy czym dostawa tego towaru jest dokonana między pierwszym i drugim oraz drugim i ostatnim w kolejności,

b)przedmiot dostawy jest wysyłany lub transportowany przez pierwszego lub też transportowany przez drugiego w kolejności podatnika VAT lub na ich rzecz z terytorium jednego państwa członkowskiego na terytorium innego państwa członkowskiego.

Na podstawie art. 135 ust. 1 pkt 3 ustawy:

Ilekroć jest mowa wewnątrzwspólnotowym nabyciu towarów - rozumie się przez to nabycie prawa do rozporządzania jak właściciel towarami, które w wyniku dokonanej dostawy są wysyłane lub transportowane na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium państwa członkowskiego rozpoczęcia wysyłki lub transportu przez dokonującego dostawę, nabywcę towarów lub na ich rzecz.

Natomiast w myśl art. 135 ust. 1 pkt 4 ustawy:

Ilekroć jest mowa procedurze uproszczonej - rozumie się przez to procedurę rozliczania VAT w wewnątrzwspólnotowej transakcji trójstronnej, polegającą na tym, że ostatni w kolejności podatnik VAT rozlicza VAT z tytułu dokonania na jego rzecz dostawy towarów przez drugiego w kolejności podatnika VAT, jeżeli łącznie są spełnione następujące warunki:

a)dostawa na rzecz ostatniego w kolejności podatnika VAT była bezpośrednio poprzedzona wewnątrzwspólnotowym nabyciem towarów u drugiego w kolejności podatnika VAT,

b)drugi w kolejności podatnik VAT dokonujący dostawy na rzecz ostatniego w kolejności podatnika VAT nie posiada siedziby działalności gospodarczej na terytorium państwa członkowskiego, w którym kończy się transport lub wysyłka,

c)drugi w kolejności podatnik VAT stosuje wobec pierwszego i ostatniego w kolejności podatnika VAT ten sam numer identyfikacyjny na potrzeby VAT, który został mu przyznany przez państwo członkowskie inne niż to, w którym zaczyna się lub kończy transport lub wysyłka,

d)ostatni w kolejności podatnik VAT stosuje numer identyfikacyjny na potrzeby VAT państwa członkowskiego, w którym kończy się transport lub wysyłka,

e)ostatni w kolejności podatnik VAT został wskazany przez drugiego w kolejności podatnika VAT jako obowiązany do rozliczenia podatku VAT od dostawy towarów realizowanej w ramach procedury uproszczonej.

Przy tym, stosownie do art. 136 ust. 1 ustawy:

W przypadku gdy w procedurze uproszczonej drugim w kolejności podatnikiem, o którym mowa w art. 135 ust. 1 pkt 4 lit. b i c, jest podatnik wymieniony w art. 15, uznaje się, że wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów zostało u niego opodatkowane, jeżeli wystawił on ostatniemu w kolejności podatnikowi VAT fakturę zawierającą, oprócz danych wymienionych w art. 106e, następujące informacje:

1) adnotację "VAT: Faktura WE uproszczona na mocy art. 135-138 ustawy o ptu" lub ,,VAT: Faktura WE uproszczona na mocy artykułu 141 dyrektywy 2006/112/WE'';

2) stwierdzenie, że podatek z tytułu dokonanej dostawy zostanie rozliczony przez ostatniego w kolejności podatnika podatku od wartości dodanej;

3) numer, o którym mowa w art. 97 ust. 10, który jest stosowany przez niego wobec pierwszego i ostatniego w kolejności podatnika podatku od wartości dodanej;

4) numer identyfikacyjny stosowany na potrzeby podatku od wartości dodanej ostatniego w kolejności podatnika.

W świetle powołanych regulacji, procedura uproszczona w wewnątrzwspólnotowej transakcji trójstronnej pozwala na:

• objęcie obowiązkiem zapłaty podatku ostatecznego nabywcy towaru, czyli trzeciego w kolejności podatnika, z tytułu dostawy pomiędzy drugim a trzecim podatnikiem w kolejności na terytorium państwa członkowskiego, na którym towar znajduje się w momencie zakończenia jego wysyłki lub transportu;
• uznanie, że doszło do opodatkowania wewnątrzwspólnotowego nabycia towaru przez drugiego w kolejności podatnika VAT zarówno na terytorium państwa członkowskiego, na którym towar znajduje się w momencie zakończenia jego wysyłki lub transportu, jak i na terytorium państwa, które wydało numer identyfikacyjny dla VAT drugiemu w kolejności podatnikowi.

Zatem, pomimo że w transakcję trójstronną zaangażowane są trzy podmioty, jedynym podatnikiem, który zobowiązany jest do naliczenia podatku VAT, jest ostateczny nabywca towaru (trzeci w kolejności podatnik), który dokonuje samoobliczenia podatku z tytułu nabycia towaru od drugiego w kolejności podatnika i traktuje to nabycie, jako wewnątrzwspólnotowe nabycie towaru. Z uwagi na zastosowanie dla wewnątrzwspólnotowej transakcji trójstronnej procedury uproszczonej rozliczania podatku VAT, obowiązki rejestracyjne dla celów VAT w stosunku do drugiego podatnika w łańcuchu są ograniczone, a podatek jest rozliczany przez ostatniego podatnika.

Procedura uproszczona w wewnątrzwspólnotowej transakcji trójstronnej pozwala na uznanie, że doszło do opodatkowania wewnątrzwspólnotowego nabycia towaru przez drugiego w kolejności podatnika VAT zarówno na terytorium państwa członkowskiego, na którym towar znajduje się w momencie zakończenia jego wysyłki lub transportu, jak i na terytorium państwa, które wydało numer identyfikacyjny dla VAT drugiemu w kolejności podatnikowi.

Z powołanych przepisów prawa wynika, że transakcja trójstronna ma miejsce wówczas gdy spełnione są łącznie następujące warunki: uczestnikami są trzej podatnicy z różnych państw Unii Europejskiej, każdy z podatników jest zarejestrowany w innym państwie na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych, dostawa towaru formalnie odbywa się między pierwszym i drugim oraz drugim i ostatnim w kolejności, natomiast towar jest fizycznie wydawany przez pierwszego bezpośrednio ostatniemu w kolejności podatnikowi i jest transportowany z terytorium jednego państwa unijnego na obszar drugiego państwa UE. Przy czym, w przypadku transakcji trójstronnych nie przyporządkowuje się transportu lub wysyłki do konkretnej dostawy. Jednakże, przesłanką uznania transakcji za wewnątrzwspólnotową transakcję trójstronną jest warunek, aby transport został dokonany przez pierwszego lub drugiego uczestnika obrotu lub na ich rzecz.

Łączne zrealizowanie powyższych warunków wynikających z art. 135 ust. 1 pkt 2 ustawy umożliwia zakwalifikowanie transakcji jako wewnątrzwspólnotowej transakcji trójstronnej. Jeżeli chociaż jeden z ww. warunków nie jest spełniony, dostawa nie może być uznana za wewnątrzwspólnotową transakcję trójstronną dokonywaną w procedurze uproszczonej, a co za tym idzie musi być opodatkowana na zasadach ogólnych.

Stosownie do art. 99 ust. 1 ustawy:

Podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10, art. 130c, art. 133 i art. 138g ust. 2.

Jak stanowi art. 99 ust. 7c ustawy:

Deklaracje podatkowe, o których mowa w ust. 1-3, zawierają dane niezbędne do rozliczenia podatku, obliczenia jego wysokości, w tym wysokości podstawy opodatkowania, podatku należnego i podatku naliczonego, a także dane dotyczące podatnika.

Na podstawie art. 99 ust. 11b ustawy:

Deklaracje, o których mowa w ust. 1-3, 3c-6, 8-9 i 11a, składa się wyłącznie za pomocą środków komunikacji elektronicznej.

Z kolei w art. 100 ust. 1 ustawy:

1. Podatnicy, o których mowa w art. 15, zarejestrowani jako podatnicy VAT UE, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym zbiorcze informacje o dokonanych:

1) wewnątrzwspólnotowych dostawach towarów w rozumieniu art. 13 ust. 1 i 3, do których ma zastosowanie art. 42 ust. 1, na rzecz podatników podatku od wartości dodanej lub osób prawnych niebędących takimi podatnikami, zidentyfikowanych na potrzeby podatku od wartości dodanej,

2) wewnątrzwspólnotowych nabyciach towarów, o których mowa w art. 9 ust. 1 lub art. 11 ust. 1, od podatników podatku od wartości dodanej, zidentyfikowanych na potrzeby podatku od wartości dodanej,

3) dostawach towarów zgodnie z art. 136 ust. 1 lub 2, na rzecz podatników podatku od wartości dodanej lub osób prawnych niebędących takimi podatnikami, zidentyfikowanych na potrzeby podatku od wartości dodanej,

4) usługach, do których stosuje się art. 28b, na rzecz podatników podatku od wartości dodanej lub osób prawnych niebędących takimi podatnikami, zidentyfikowanych na potrzeby podatku od wartości dodanej, świadczonych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, innych niż zwolnionych od podatku od wartości dodanej lub opodatkowanych stawką 0%, dla których zobowiązanym do zapłaty podatku od wartości dodanej jest usługobiorca,

5) przemieszczeniach towarów w procedurze magazynu typu call-off stock, o której mowa w dziale II rozdziale 3b, oraz o zmianach w zakresie tej procedury zawartych w informacjach - zwane dalej "informacjami podsumowującymi".

Zgodnie z art. 100 ust. 3 ustawy:

Informacje podsumowujące składa się za okresy miesięczne, za pomocą środków komunikacji elektronicznej, w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym:

1) powstał obowiązek podatkowy z tytułu dokonania transakcji, o których mowa w ust. 1 pkt 1-4;

2) dokonano przemieszczenia towarów lub zmiany w zakresie procedury, o których mowa w ust. 1 pkt 5.

Stosownie do art. 100 ust. 8 ustawy:

Informacja podsumowująca powinna zawierać następujące dane:

1) nazwę lub imię i nazwisko podmiotu składającego informację podsumowującą oraz jego numer identyfikacji podatkowej podany w potwierdzeniu dokonanym przez naczelnika urzędu skarbowego zgodnie z art. 97 ust. 9, który zastosował dla transakcji i przemieszczeń, o których mowa w ust. 1;

2) właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych nadany przez państwo członkowskie właściwe dla podatnika podatku od wartości dodanej lub osoby prawnej niebędącej takim podatnikiem, nabywających towary lub usługi, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej;

3) właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych nadany przez państwo członkowskie właściwe dla podatnika podatku od wartości dodanej dokonującego dostawy towarów, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej - w przypadku, o którym mowa w ust. 1 pkt 2;

4) łączną wartość wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, łączną wartość wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, w tym również łączną wartość dostawy towarów, o której mowa w ust. 1 pkt 3, łączną wartość świadczonych usług, o których mowa w ust. 1 pkt 4 - w odniesieniu do poszczególnych kontrahentów;

5) właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych podatnika podatku od wartości dodanej nadany mu przez państwo członkowskie, na terytorium którego towary zostały przemieszczone w procedurze magazynu typu call-off stock - w przypadku, o którym mowa w ust. 1 pkt 5.

Na podstawie art. 100 ust. 9 ustawy:

W przypadku transakcji, o której mowa w art. 136, informacja podsumowująca powinna dodatkowo zawierać adnotację, że nabycie i dostawa zostały dokonane w ramach wewnątrzwspólnotowych transakcji trójstronnych.

Przy tym, stosownie do art. 138 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Podatnik wymieniony w art. 15, do którego ma zastosowanie procedura uproszczona, jest obowiązany, oprócz danych określonych w art. 109 ust. 3, podać w prowadzonej ewidencji następujące informacje:

1) w przypadku gdy jest drugim w kolejności podatnikiem - ustalone wynagrodzenie za dostawy w ramach procedury uproszczonej oraz nazwę i adres ostatniego w kolejności podatnika podatku od wartości dodanej (osoby prawnej niebędącej podatnikiem podatku od wartości dodanej, obowiązanej do rozliczenia VAT z tytułu tej transakcji);

2) w przypadku gdy jest ostatnim w kolejności podatnikiem:

a) obrót (bez kwoty podatku) z tytułu dokonania na jego rzecz dostawy w rozumieniu art. 135 ust. 1 pkt 4 lit. a oraz kwotę podatku przypadającą na tę dostawę, która stanowi u niego wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów,

b) nazwę i adres drugiego w kolejności podatnika podatku od wartości dodanej.

Jednocześnie, w myśl art. 138 ust. 5 ustawy:

W przypadku gdy drugim w kolejności podatnikiem VAT w procedurze uproszczonej jest podatnik, o którym mowa w art. 15, jest on obowiązany wykazać dane o dokonanych transakcjach odpowiednio w deklaracji podatkowej oraz informacjach podsumowujących.

Z opisu sprawy wynika, że jesteście Państwo zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT w Polsce. Zamierzacie Państwo nabywać towary od podmiotu znajdującego się w Belgii, a następnie sprzedawać je nabywcom z krajów Unii Europejskiej innych niż Polska. Państwo, Producent i Nabywca będą zidentyfikowani na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych w trzech różnych państwach członkowskich. Towary transportowane będą od pierwszego podatnika, który wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności podatnikowi. Transport będzie wykonywany przez przewoźnika na rzecz pierwszego podmiotu. Dostawa towarów, będzie mogła być rozliczona przy zastosowaniu procedury uproszczonej, określonej w art. 135 ustawy. Dostawa dokonana na rzecz trzeciego podmiotu w łańcuchu będzie poprzedzona wewnątrzwspólnotowym nabyciem towaru w Państwa Spółce. Państwo, zgodnie z ustawą o VAT wystawiając fakturę ostatniemu w kolejności podatnikowi VAT wskazujecie na fakturze:

• adnotację „VAT: Faktura WE uproszczona na mocy art. 135-138 ustawy o VAT” lub „VAT: Faktura WE uproszczona na mocy artykułu 141 dyrektywy 2006/112/WE”,
• „VAT: Simplified EC invoice underArticle 141 ofthe Directive 2006/112/EC”,
• że podatek z tytułu dokonanej dostawy zostanie rozliczony przez ostatni podmiot w łańcuchu,
• numer, VAT UE, który jest stosowany przez Państwa wobec pierwszego i ostatniego w kolejności podatnika podatku od wartości dodanej,
• numer identyfikacyjny stosowany na potrzeby podatku od wartości dodanej ostatniego w kolejności podatnika.

Zwrot towaru przez Nabywcę końcowego na Państwa rzecz będzie następował na podstawie umowy między spółkami mówiącej o możliwości zwrotu towaru zalegającego w magazynie Nabywcy. Państwa Spółka nie będzie zwracała towaru do Producenta tylko przyjmie ten towar na magazyn w celu dalszej odsprzedaży w kraju lub za granicą. Spółki biorące udział w transakcjach będą dokonywać stosownych korekt deklaracji i informacji podsumowującej.

Na tle tak przedstawionego opisu sprawy Państwa wątpliwości dotyczą określenia czy w związku ze zwrotem towaru przez Nabywcę zobowiązani jesteście wykazać korektę transakcji trójstronnych czy korektę WDT.

W pierwszej kolejności należy wskazać, że możliwość obniżenia podstawy opodatkowania o wartość zwróconych towarów i odpowiedniego obniżenia (uwzględnionego w deklaracji VAT) podatku należnego w przypadku, gdy towary będące przedmiotem dostawy są zwracane na rzecz dostawcy wynika wprost z przepisów ustawy. Jak wynika bowiem z art. 29a ust. 10 pkt 2 ustawy, podstawę opodatkowania obniża się m.in. o wartość zwróconych towarów. Obniżenia tego dokonuje się, stosownie do art. 106j ust. 1 pkt 3 ustawy, poprzez wystawienie faktury korygującej do faktury pierwotnej. W tym przypadku faktura korygująca potwierdza zmniejszenie obrotu będącego podstawą opodatkowania, nie dokumentuje zaś wystąpienia nowego zdarzenia gospodarczego (nowej transakcji opodatkowanej). Wskazane regulacje mają na celu uniknięcie sytuacji, w której zmniejszenie podstawy opodatkowania i tym samym kwoty podatku należnego u sprzedawcy nie znajduje odzwierciedlenia w zmniejszeniu kwoty podatku naliczonego u nabywcy towarów i usług. Podatek należny u sprzedawcy jest bowiem podatkiem naliczonym u nabywcy.

W ocenie tut. Organu w analizowanej sprawie nie ma podstaw do skorygowania pierwotnie dokonanych rozliczeń w ramach dokonanych transakcji wewnątrzwspólnotowych dokonanych pomiędzy Państwem, a Nabywcą z kraju Unii Europejskiej.

W rozpatrywanej sprawie, jak Państwo wskazaliście bierzecie udział jako drugi w kolejności podatnik VAT w wewnątrzwspólnotowej transakcji trójstronnej rozliczanej w procedurze uproszczonej. Jesteście obowiązani wykazać dane o dokonanych transakcjach odpowiednio w deklaracji podatkowej oraz informacji podsumowującej.

Wskazaliście Państwo, że dostawy stanowią wewnątrzwspólnotową transakcję trójstronną, które będą mogły być rozliczane przy zastosowaniu procedury uproszczonej, o której mowa w art. 135 ustawy o VAT. Ponadto wystawiacie Państwo zgodnie z ustawą o VAT, jako drugi podatnik, fakturę ostatniemu w kolejności podatnikowi VAT wskazując na fakturze adnotację „VAT: Faktura WE uproszczona na mocy art. 135-138 ustawy o VAT” lub „VAT: Faktura WE uproszczona na mocy artykułu 141 dyrektywy 2006/112/WE”, „VAT: Simplified EC invoice underArticle 141 ofthe Directive 2006/112/EC” oraz że podatek z tytułu dokonanej dostawy zostanie rozliczony przez ostatni podmiot w łańcuchu.

Wskazać należy, że procedura uproszczona w wewnątrzwspólnotowej transakcji trójstronnej to procedura rozliczania VAT polegająca na tym, że u pierwszego w kolejności podmiotu uczestniczącego w tej transakcji wystąpi wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów na rzecz drugiego w kolejności podatnika. W związku z tym to podmiot pierwszy w kolejności dokumentuje transakcję jako wewnątrzwspólnotową dostawę towarów i wystawia na rzecz podmiotu drugiego w kolejności fakturę dokumentującą wewnątrzwspólnotową dostawę towarów. Natomiast ostatni w kolejności podatnik VAT rozlicza podatek z tytułu dokonania na jego rzecz dostawy towarów przez drugiego w kolejności podatnika. W przypadku procedury uproszczonej przyjmuje się ponadto ,,fikcję prawną”, że wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów zostało opodatkowane u drugiego w kolejności podatnika VAT, który z reguły pełni funkcję pośrednika. Wskazać należy, że procedura transakcji trójstronnych uproszczonych jest regulacją szczególną, która wiąże się z równoważnym obowiązkiem rozliczenia transakcji w łańcuchu dostaw przez każdą ze stron.

Skoro dostawy towarów będą rozliczane zgodnie z art. 135 ustawy o VAT tj. w procedurze uproszczonej, to Państwo jako podatnik drugi w kolejności (tzw. podmiot pełniący funkcje pośrednika w dostawie), będziecie zobowiązani do rozliczenia wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów w ramach transakcji trójstronnej uproszczonej (bez doliczania podatku VAT) oraz wykazania dostawy towarów jako niepodlegającej opodatkowaniu w Polsce tj. dostawy poza terytorium kraju, natomiast w informacji podsumowującej VAT – UE Państwo będziecie wykazać przedmiotowe wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów i wewnątrzwspólnotową dostawę towarów jako ,,transakcje trójstronne”.

Przechodząc na grunt rozpatrywanej sprawy Państwo wskazaliście, że Nabywca towarów, będący podmiotem trzecim (ostatnim) w kolejności łańcucha, dokonuje do Państwa zwrotu towaru zalegającego w magazynach, a Państwo nie będziecie zwracali dalej towaru do Producenta tylko przyjmiecie ten towar na magazyn w celu dalszej odsprzedaży w kraju lub za granicą. Zwrócony Towar stanie się ponownie własnością Spółki na terytorium Polski. Opisane przez Państwa przemieszczenie zwróconych Towarów do Polski od Nabywcy z innego kraju Unii Europejskiej wpisuje się w rozliczenie przez Państwa na terytorium Polski wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów jako nowej transakcji odrębnej od wcześniej rozliczonej transakcji trójstronnej uproszczonej.

W ocenie tut. Organu, w analizowanym przypadku nie ma jednak podstaw do tego aby Spółka dokonała korekty wcześniej rozliczonych transakcji wewnątrzwspólnotowych,

W niniejszej sprawie, zwrot Towarów dokonany przez Nabywcę na Państwa rzecz, stanowi odrębną transakcję od dostawy dokonanej uprzednio przez Państwa na rzecz Nabywcy.

W tym miejscu wskazać należy, że według Słownika Języka polskiego PWN (dostępnego na stronie: https://sjp.pwn.pl/), pojęcie „zwrócić” oznacza „oddać komuś jego własność”. Zatem, przez zwrot towarów należy rozumieć oddanie/zwrócenie rzeczy pierwotnemu sprzedawcy. Tym samym, zwrot nie stanowi dostawy towarów, w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, zgodnie z którym przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, tj. przeniesienie prawa do rozporządzania towarem na nowego właściciela. W przypadku zwrotu, nie mamy do czynienia z dostawą, a jedynie ze zwrotnym przeniesieniem prawa do dysponowania towarem jak właściciel z nabywcy na sprzedawcę, który dokonał pierwotnej dostawy towaru.

W analizowanej sprawie należy wskazać, że ze zwrotem towarów mielibyśmy do czynienia wówczas gdyby klient końcowy zwróciłby towar Spółce, a następnie Spółka zwróciłaby ten sam Towar Producentowi, gdzie zwracany towar byłby wysyłany do kraju (Belgii) z którego pierwotnie dokonano dostaw na rzecz Spółki. Ponadto wskazać należy, że pierwotne transakcje będą przez Spółkę rozliczane w ramach procedury szczególnej tj. transakcji trójstronnej uproszczonej, gdzie każda ze stron będzie miała określone obowiązki podatkowe i informacyjne w zakresie rozliczenia dostaw i nabyć wewnątrzwspólnotowych.

Z informacji wskazanych we wniosku wynika, że zwrócony do Spółki Towar przez nabywcę nie będzie zwracany do Producenta, który dokonał pierwotnej dostawy towarów oraz Spółka będzie ponownie właścicielem zwracanego towaru, który będzie dalej sprzedawała z terytorium kraju, w ramach niezależnych dostaw. Ponadto zwrot towarów nie będzie podyktowany zwrotem towaru wadliwego, lecz jego zaleganiem w magazynie Nabywcy. Powyższe prowadzi do wniosku, że transakcję zwrotu Towarów przez Nabywcę na Państwa rzecz, w tym przypadku właściwym będzie potraktowanie jako nowe zdarzenie gospodarcze, które nie będzie skutkować korektą wcześniej rozliczonych i udokumentowanych odpowiednio transakcji wewnątrzwspólnotowych przez każdą ze Stron, tj. podatnika Belgijskiego – pierwszego podatnika w kolejności jako wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, przez Państwa jako podatnika drugiego w kolejności tzw. pośrednika w ramach transakcji trójstronnych uproszczonych oraz Nabywcę – ostatniego podatnika w łańcuchu dostaw jako wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów.

Tym samym, mając na uwadze obowiązujące przepisy prawa należy uznać, że w analizowanej sytuacji Państwo nie mogą dokonać korekty wcześniej rozliczonej transakcji trójstronnej uproszczonej, gdyż uprzednie rozliczania (czyli pierwotna dostawa i nabycie) nie uległy zmianie.

Nie można również zgodzić się z Państwem, że zwrot towarów wiąże się u Państwa z korektą wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, gdyż jak zostało wyjaśnione w niniejszej interpretacji u Państwa jako drugiego podatnika w łańcuchu dostaw – pośrednika, nie będzie miała miejsca wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów lecz dostawa towarów poza terytorium kraju.

Oceniając Państwa stanowisko należy uznać je za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, który Państwo przedstawiliście i stanu prawnego, który obowiązywał w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie wskazuje się, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze zdarzeniem przyszłym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r., poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r., poz. 2651 ze zm.).