Interpretacja

TEMATY:

Interpretacja indywidualna z dnia 30 czerwca 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP2-1.4010.23.2019.10.S/PW/MR

Usługi Hostingu Aplikacji oraz Usługi Wsparcia nie mieszczą się w katalogu usług wprowadzonym przez art. 21 ust. 1 pkt 1- 4 updop.

Interpretacja indywidualna po wyroku sądu – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

1.ponownie rozpatruję sprawę Państwa wniosku z 7 stycznia 2019 r. (data wpływu 10 stycznia 2019 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej – uwzględniam przy tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 22 stycznia 2020 r. sygn. akt III SA/Wa 1299/19 (data wpływu prawomocnego orzeczenia – 12 czerwca 2023 r.)

2.stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie braku objęcia dyspozycją art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych:

Usług Koordynacji Projektów oraz Usług Administracyjnych – jest prawidłowe,
Usług Hostingu Aplikacji oraz Usług Wsparcia - jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

10 stycznia 2019 r. wpłynął Państwa wniosek z 7 stycznia 2019 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, w zakresie objęcia dyspozycją art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych Usług Koordynacji Projektów, Usług Hostingu Aplikacji, Usług Wsparcia oraz Usług Administracyjnych.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

(…) S.A. zawarł umowę, której przedmiotem jest świadczenie Usług Koordynacji Projektów, Usług Hostingu Aplikacji, Usług Wsparcia oraz Usług Administracyjnych (dalej: „Umowa Hostingu”).

Szczegółowy opis usług objęty ww. Umową Hostingu jest następujący:

1. „Usługa Koordynacji Projektów” - tj. (…).

2. „Usługa Hostingu Aplikacji” – (…). W ramach tejże usługi można wyodrębnić następujące podkategorie:

i. w zakresie baz danych - usługi wsparcia, konfiguracji, monitoringu, rozwoju i administracji bazami danych,

ii. w zakresie infrastruktury teleinformatycznej:

usługi zapewnienia (…)),
(…),
serwery i komputery – (…),
usługi dla platformy (…)),
(…),

iii. w zakresie kluczowej infrastruktury teleinformatycznej:

zapewnienie powierzchni dyskowej dla kluczowych rozwiązań i systemów, dodatkowa analiza wydajności oraz przekazywanie najlepszych praktyk w obszarze kluczowych środowisk teleinformatycznych,
usługi hostingu aplikacji i wsparcia kluczowej infrastruktury teleinformatycznej,

iv. usługi hostingu innych aplikacji i wsparcia infrastruktury teleinformatycznej,

v. w zakresie platformy sieciowej/aplikacji - usługi hostingu aplikacji w warstwie internetowej, obejmujące usługi wsparcia, utrzymania, konfiguracji, monitoringu, rozwoju i administracji dot. hostingu aplikacji w warstwie internetowej oraz oprogramowania pośredniczącego.

3. „Usługi Wsparcia” - tj. (…), obejmujące:

i. w zakresie infrastruktury teleinformatycznej:

serwer - przechowywanie plików - pamięci sieciowe – (…),
serwery i komputery - kopie bezpieczeństwa i przechowywanie danych – (…),

ii. w zakresie platformy sieciowej/aplikacji - usługi hostingu aplikacji w warstwie internetowej, obejmujące usługi wsparcia, utrzymania, konfiguracji, monitoringu, rozwoju i administracji dot. hostingu aplikacji w warstwie internetowej oraz oprogramowania pośredniczącego.

4. „Usługi Administracyjne” - tj. (…), obejmujące określone niżej czynności:

i. ciągłość działania - usługi służące zapewnieniu ciągłości świadczenia usług infrastruktury teleinformatycznej,

ii. zarządzanie zdarzeniami - monitoring wszystkich komponentów i aplikacji; centralny punkt kontaktu dla incydentów masowej infrastruktury teleinformatycznej,

iii. zarządzanie incydentami - koordynacja rozwiązywania incydentów dotyczących infrastruktury teleinformatycznej,

iv. system zarządzania bezpieczeństwem informacji - usługi zapewnienia zachowania standardów bezpieczeństwa informacji dla danych przetwarzanych z wykorzystaniem infrastruktury teleinformatycznej,

v. zarządzanie poważnymi incydentami - koordynacja rozwiązywania zaistniałych incydentów o wysokim stopniu oddziaływania na infrastrukturę teleinformatyczną,

vi. zarządzanie problemami - koordynacja i analiza źródła problemów wywołujących incydenty w środowisku teleinformatycznym oraz działania prewencyjne w celu zapobieżenia ich wystąpieniu w przyszłości,

vii. centrum wsparcia klienta (…) - centralny punkt kontaktu dla wsparcia użytkownika końcowego w zakresie podstawowych produktów teleinformatycznych,

viii. zarządzanie poziomem świadczenia usług - usługi zapewnienia dotrzymywania warunków Umowy pod kątem poziomu świadczenia usług,

ix. zarządzanie zasobami - planowanie, modelowanie, prognozowanie i wymiarowanie zasobów w celu ich efektywnego wykorzystania,

x. zarządzanie zmianami - usługi zapewnienia dotrzymania standardów i procedur (…) dla zmian wprowadzanych w środowisku teleinformatycznym,

xi. zarządzanie wydawaniem i wdrażaniem nowych wersji sprzętu i oprogramowania w środowisku teleinformatycznym.

Pytanie

Czy wydatki ponoszone przez (…) z tytułu zakupu Usług Zarządzania Projektami, Usług Hostingu Aplikacji, Usług Wsparcia oraz Usług Administracyjnych, świadczonych na rzecz (…) na mocy Umowy Hostingu mieszczą się w katalogu świadczeń zawartym w art. 21 ust. 1 pkt 1-4 updop?

Państwa stanowisko w sprawie

Usługa Koordynacji Projektów, Usługa Hostingu Aplikacji, Usługa Wsparcia oraz Usługi Administracyjne nie mieszczą się w katalogu usług wprowadzonym przez art. 21 ust. 1 pkt 1- 4 updop.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 updop podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów:

1)z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how),

2)z opłat za świadczone usługi w zakresie działalności widowiskowej, rozrywkowej lub sportowej, wykonywanej przez osoby prawne mające siedzibę za granicą, organizowanej za pośrednictwem osób fizycznych lub osób prawnych prowadzących działalność w zakresie imprez artystycznych, rozrywkowych lub sportowych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

2a) z tytułu świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze

- ustala się w wysokości 20% przychodów;

3)z tytułu należnych opłat za wywóz ładunków i pasażerów przyjętych do przewozu w portach polskich przez zagraniczne przedsiębiorstwa morskiej żeglugi handlowej, z wyjątkiem ładunków i pasażerów tranzytowych,

4)uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez zagraniczne przedsiębiorstwa żeglugi powietrznej, z wyłączeniem przychodów uzyskanych z lotniczego rozkładowego przewozu pasażerskiego, skorzystanie z którego wymaga posiadania biletu lotniczego przez pasażera

- ustala się w wysokości 10% tych przychodów.

Wnioskodawca dąży do określenia, czy nabywane usługi mieszczą się w katalogu wprowadzonym przez art. 21 ust. 1 pkt 1-4 updop.

Zdaniem Wnioskodawcy nie ulega wątpliwości, że usługi nabywane w ramach Umowy Hostingu nie mieszczą się w zakresie art. 21 ust. 1 pkt 1, 2, 3 i 4. Wynika to jednoznacznie z opisu nabywanych przez Wnioskodawcę usług, zawartego w opisie stanu faktycznego i zdaniem Wnioskodawcy, nie wymaga bardziej szczegółowego uzasadnienia.

Natomiast, jeżeli chodzi o usługi wymienione w art. 21 ust. 1 pkt 2a updop, Wnioskodawca przedstawia poniżej uzasadnienie dla twierdzenia, że wśród nabywanych usług nie ma również świadczeń doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, reklamowych, zarządzania i kontroli, rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu oraz gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze.

1)Usługa Koordynacji Projektów

Usługa ta polega na koordynowaniu projektów dotyczących usług i produktów związanych z infrastrukturą teleinformatyczną. W szczególności w ramach tej usługi wykonywane są czynności takie jak: aktualizacja statusu projektów, przeprowadzanie przeglądów projektów, tworzenie narzędzi do śledzenia projektów, tworzenie planów projektów oraz doradztwo w zakresie ryzyka i problemów związanych z takimi projektami. Szczegółowy opis Usługi Koordynacji Projektów znajduje się w opisie stanu faktycznego.

Zdaniem Wnioskodawcy wskazane wyżej czynności bez wątpienia nie stanowią usług księgowych, badania rynku, usług prawnych, reklamowych, rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu oraz gwarancji i poręczeń.

Aby rozstrzygnąć, czy można je zakwalifikować jako usługi zarządzania i kontroli lub usługi doradcze, należy najpierw wyczerpująco zdefiniować te kategorie świadczeń.

Z powodu braku legalnych definicji tych pojęć, należy odwołać się do literalnego znaczenia słów takich jak: „zarządzać”, „kontrolować” i „doradzać” w języku polskim.

Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN (sjp.pwn.pl) „zarządzać” to wydawać polecenia, sprawować nad czymś zarząd. „Kontrolować” to sprawdzać, badać coś, ale też sprawować nad kimś lub nad czymś nadzór. Z kolei „doradzać” to udzielać porad, wskazywać sposób postępowania w jakiejś sprawie.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że z powyższych definicji można wywieść, że ustawodawca posługując się w art. 21 ust. 1 pkt 2a updop sformułowaniem „usługi zarządzania i kontroli”, miał na myśli czynności związane ze sprawowaniem zarządu nad przedsiębiorstwem, polegające na wydawaniu poleceń osobom podwładnym zarządzającemu, przy jednoczesnym sprawowaniu kontroli nad jakością ich pracy. Tymczasem Usługa Koordynacji Projektów skupiają czynności związane przede wszystkim z planowaniem i śledzeniem postępów realizowanych przedsięwzięć. Umowa Hostingu nie daje też usługodawcy uprawnień do „zarządzania” rozumianego jako podejmowanie decyzji dotyczących zakresu i zasadności prowadzonych projektów. Tym samym usługodawca dostarcza usługi o charakterze organizacyjnym, które zapewniają efektywną pracę w ramach prowadzonych projektów, które jednak nie mają cech zarządzania i kontroli, rozumianych jak wyżej.

Podobnie należy odnieść się do zakresu pojęcia „usługi doradcze”. Jak wskazano wyżej, doradztwo polega na udzielaniu porad, które mogą, choć nie muszą, zostać wykorzystane przez ich odbiorcę. Strony Umowy Hostingu posłużyły się sformułowaniem „doradztwo w zakresie ryzyka i problemów związanych z projektami” przy opisie Usługi Koordynacji Projektów dla zbiorczego określenia czynności polegających na informowaniu o problemach i ryzykach związanych z realizacją projektów. Stanowi to nieodłączny element np. opisywanych wcześniej czynności związanych ze śledzeniem postępów w realizacji projektów - nie byłyby one wykonane skutecznie, gdyby usługodawca nie informował Wnioskodawcy o napotkanych problemach lub przewidywanych ryzykach.

Biorąc zatem pod uwagę powyższe, nie można zakwalifikować Usługi Koordynacji Projektów ani do usług zarządzania i kontroli, ani do usług doradczych - w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 2a updop.

2)Usługa Hostingu Aplikacji

Usługa ta polega przede wszystkim na wynajmie mocy obliczeniowej serwerów (hosting). W ramach tejże usługi dochodzi również do wykonywania czynności takich jak: konfiguracja i administrowanie bazami danych, zapewnienie ciągłości wsparcia urządzeń (hardware) i oprogramowania (software) oraz zapewnienie kopii bezpieczeństwa dla danych przechowywanych na powierzchni serwerowej dedykowanej dla Wnioskodawcy. Szczegółowy opis Usługi Hostingu Aplikacji znajduje się w opisie stanu faktycznego.

Zdaniem Wnioskodawcy wskazane wyżej czynności nie mieszczą się w katalogu art. 21e ust. 1 pkt 2a updop, w szczególności nie stanowią usług doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń - wynika to wprost z opisu tychże usług.

Zdaniem Wnioskodawcy Usługa Hostingu Aplikacji nie stanowi również przetwarzania danych. Zgodnie z techniczną definicją „hostingu” oraz opisem stanu faktycznego, „hosting” polega na udostępnianiu przez dostawcę usług zasobów serwerowni poprzez oddanie do dyspozycji określonej objętości zasobów dyskowych (serwerów). Z punktu widzenia dostawcy takich usług polega ona głównie na dbaniu o stałe, poprawne działanie dysków i połączenie serwera z siecią komputerową, jak również na ochronie przechowywanych danych przed kradzieżą lub zniszczeniem. Istotne jest również zapewnienie szybkiej i stałej dostępności do przechowywanych zasobów.

Natomiast definicja techniczna „przetwarzania danych” stanowi, że polega ono na przekształcaniu danych wejściowych w celu uzyskania określonego wyniku w postaci danych wyjściowych, poprzez wykonywanie systematycznych operacji. Przykładem przetwarzania danych może być zasilanie bazy danych, tworzenie raportów, konwersja danych, itp.

Ww. definicja jest przy tym spójna ze znaczeniem słowa „przetwarzać” w języku polskim. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN (sjp.pwn.pl) przetworzyć, to: (i) przekształcić coś twórczo, (ii) zmienić coś, nadając inny kształt, wygląd lub (iii) opracować zebrane dane, informacje itp., wykorzystując technikę komputerową.

Mając na uwadze powyższe rozważania nt. definicji usługi „hostingu” oraz „przetwarzania danych”, jak również fakt, że w opisanym stanie faktycznym istotą Usługi Hostingu Aplikacji nie jest zmiana, przekształcenie ani opracowanie przechowywanych danych, ale ich bezpieczne przechowywanie, usługa ta nie stanowi usługi przetwarzania danych, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 2a updop.

3) Usługi Wsparcia

Usługa ta polega przede wszystkim na dostarczaniu wsparcia dla infrastruktury należącej do Wnioskodawcy, zainstalowanej w pomieszczeniach technicznych w (…), w tym na przechowywaniu plików, zapewnieniu kopii bezpieczeństwa oraz hostingu w warstwie internetowej. Szczegółowy opis Usługi Wsparcia znajduje się w opisie stanu faktycznego.

Zdaniem Wnioskodawcy w zakresie Usług Wsparcia właściwa jest ta sama argumentacja, którą przedstawiono na potrzeby Usług Hostingu Aplikacji. W konsekwencji należy uznać, że nie stanowi ona żadnej z kategorii usług wskazanych w art. 21 ust. 1 pkt 2a updop.

4)Usługi Administracyjne

Usługa ta polega na wykonywaniu czynności administracyjnych niezbędnych do prawidłowego wykonania Usług Koordynacji Projektów, Usług Hostingu Aplikacji oraz Usług Wsparcia. Szczegółowy opis Usługi Administracyjnych znajduje się w opisie stanu faktycznego.

Zdaniem Wnioskodawcy celem tychże czynności jest zapewnienie świadczenia pozostałych usług objętych umową w sposób nieprzerwany i na wysokim poziomie. Nie stanowią one samodzielnej usługi i występują wyłącznie w związku z innymi świadczeniami będącymi przedmiotem Umowy Hostingu. Innymi słowy, Usługi Administracyjne stanowią zbiór czynności o charakterze operacyjnym oraz zbiór procedur, do których zapewnienia zobowiązał się usługodawca, aby zagwarantować niezawodne świadczenie Usług Koordynacji Projektów, Usług Hostingu Aplikacji oraz Usług Wsparcia.

Należy również zauważyć, że szczegółowy opis Usług Administracyjnych zawarty w Umowie Hostingu oraz przedstawiony w opisie stanu faktycznego, wprawdzie posługuje się pojęciem „zarządzanie”, ale istotą tychże usług bez wątpienia nie jest „sprawowanie zarządu nad przedsiębiorstwem, polegające na wydawanie poleceń osobom podwładnym zarządzającemu przy jednoczesnym sprawowaniu kontroli nad jakością ich pracy”. W zakresie Usług Administracyjnych prawdziwe pozostają więc wszystkie wnioski przedstawione w części uzasadnienia dot. Usług Koordynacji Projektów.

Mając na uwadze komplementarny charakter Usług Administracyjnych oraz zakres czynności, które obejmują, zdaniem Wnioskodawcy nie należą one do żadnej z kategorii usług wskazanych w art. 21 ust. 1 pkt 2a updop.

Wnioskodawca pragnie również podkreślić, że jego zdaniem Usługi Koordynacji Projektów, Usługi Hostingu Aplikacji, Usługi Wsparcia oraz Usługi Administracyjne nie mogą zostać zakwalifikowane jako „świadczenia o podobnym charakterze” do usług wymienionych wprost w art. 21 ust. 1 pkt 2a updop.

Zasady interpretacji sformułowania „świadczenia o podobnym charakterze” przedstawił Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w prawomocnym wyroku z dnia 25 listopada 2016 r. sygn. akt III SA/Wa 3002/16. Dokonując wykładni art. 21 updop Sąd stwierdził, że celem tego zwrotu jest porównanie świadczeń wymienionych w przepisie do tych faktycznie otrzymanych, a nie otwarcie drogi do opodatkowania wszelkiego rodzaju usług niematerialnych. Sformułowanie „o podobnym charakterze” zastosowane w stosunku do poszczególnych kategorii usług oznacza zatem: równorzędne pod względem prawnym, rodzące takie same obowiązki i prawa. Inaczej mówiąc, zdaniem Sądu o danej klasyfikacji usług na gruncie art. 21 updop powinna decydować ich faktyczna treść, a nie ich nazwa stosowana przez strony umowy. Dlatego za „świadczenia o podobnym charakterze” należy uznać takie świadczenia, które mimo innej nadanej im nazwy stanowią co do swojej istoty usługę doradczą, reklamową, zarządzania, itd.

Mając na uwadze opis usług zawarty w niniejszym wniosku Wnioskodawca stoi na stanowisku, że Usługa Koordynacji Projektów, Usługa Hostingu Aplikacji, Usługa Wsparcia oraz Usługi Administracyjne nie mają „podobnego charakteru” do usług wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 2a updop. Świadczenia faktycznie otrzymane przez Wnioskodawcę nie są równorzędne pod względem prawnym z ww. kategoriami usług. Nie kryją również pod swoją nazwą czynności, których treścią jest de facto świadczenie usług doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń.

Powyższe rozważania prowadzą do wniosku, że Usługa Koordynacji Projektów, Usługa Hostingu Aplikacji, Usługa Wsparcia oraz Usługi Administracyjne nie mieszczą się w katalogi świadczeń, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1-4 updop.

Interpretacja indywidualna

Rozpatrzyłem Państwa wniosek – 8 kwietnia 2019 r. wydałem interpretację indywidualną znak 0114-KDIP2-1.4010.23.2019.1.PW, w której uznałem Państwa stanowisko w zakresie objęcia dyspozycją art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób:

Usług Koordynacji Projektów oraz Usług Administracyjnych – za prawidłowe;
Usług Hostingu Aplikacji oraz Usług Wsparcia – za nieprawidłowe.

Interpretację doręczono Państwu 10 kwietnia 2019 r.

Skarga na interpretację indywidualną

Pismem z 9 maja 2019 r. wnieśli Państwo skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Skarga wpłynęła do Organu 10 maja 2019 r.

Wnieśli Państwo o uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej w części, w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził, że Państwa stanowisko jest nieprawidłowe, tj. w zakresie objęcia dyspozycją art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób Usług Hostingu Aplikacji oraz Usług Wsparcia.

Postępowanie przed sądem administracyjnym/sądami administracyjnymi

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił skarżoną interpretację indywidualną – wyrokiem z 22 stycznia 2020 r. sygn. akt III SA/Wa 1299/19.

Organ interpretacyjny wniósł skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sadu Administracyjnego.

Naczelny Sad Administracyjny – wyrokiem z 8 marca 2023 r. sygn. akt II FSK 2089/20 oddalił skargę kasacyjną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej.

Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, który uchylił interpretację indywidualną stał się prawomocny od 8 marca 2023 r.

Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi:

Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny oraz Naczelny Sąd Administracyjny w ww. wyrokach;
ponownie rozpatruję Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej – stwierdzam, że stanowisko, które przedstawiliście Państwo we wniosku w zakresie objęcia dyspozycją art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób:
Usług Koordynacji Projektów oraz Usług Administracyjnych – jest prawidłowe,
Usług Hostingu Aplikacji oraz Usług Wsparcia – jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 1036, z późn. zm. - dalej „updop”):

podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Stosownie do art. 3 ust. 3 pkt 5 updop:

za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2, uważa się w szczególności dochody (przychody) z tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia.

Zgodnie art. 3 ust. 5 updop:

za dochody (przychody), o których mowa w ust. 3 pkt 5, uważa się przychody wymienione w art. 21 ust. 1 i art. 22 ust. 1, jeżeli nie stanowią dochodów (przychodów), o których mowa w ust. 3 pkt 1-4.

Na podstawie art. 21 ust. 1 updop:

podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów:

1. z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how),

2. z opłat za świadczone usługi w zakresie działalności widowiskowej, rozrywkowej lub sportowej, wykonywanej przez osoby prawne mające siedzibę za granicą, organizowanej za pośrednictwem osób fizycznych lub osób prawnych prowadzących działalność w zakresie imprez artystycznych, rozrywkowych lub sportowych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

2a. z tytułu świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze

- ustala się w wysokości 20% przychodów;

3. z tytułu należnych opłat za wywóz ładunków i pasażerów przyjętych do przewozu w portach polskich przez zagraniczne przedsiębiorstwa morskiej żeglugi handlowej, z wyjątkiem ładunków i pasażerów tranzytowych,

4. uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez zagraniczne przedsiębiorstwa żeglugi powietrznej, z wyłączeniem przychodów uzyskanych z lotniczego rozkładowego przewozu pasażerskiego, skorzystanie z którego wymaga posiadania biletu lotniczego przez pasażera

- ustala się w wysokości 10% tych przychodów.

W art. 21 updop wymienione zostały określone rodzaje należności wypłacane przez podmioty polskie podmiotom zagranicznym, w przypadku uzyskania których, podmiot zagraniczny podlega opodatkowaniu w Polsce podatkiem dochodowym, a obowiązanym do jego naliczenia, potrącenia i odprowadzenia do urzędu skarbowego jest podmiot polski.

Przepis art. 21 ust. 2 updop stanowi, że:

przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Przepisy poszczególnych umów o unikaniu podwójnego opodatkowania zawierają rozwiązania szczególne w stosunku do przepisów ustaw podatkowych i na podstawie art. 91 ustawy z dnia 2 kwietnia 1997 r. Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej (Dz.U. Nr 78, poz. 483 ze zm.), mają pierwszeństwo przed ustawą, jeżeli ustawy tej nie można pogodzić z umową.

Zasady ustalania podatku, wynikające z art. 21 updop, będą miały zatem zastosowanie w przypadku braku takich umów, albo wtedy, gdy umowa w sprawie zapobiegania podwójnemu opodatkowaniu, której Polska jest stroną, zawarta z krajem, na którego terytorium podatnik ma siedzibę, nie stanowi inaczej niż polska ustawa.

Katalog usług wskazanych w art. 21 ust. 1 pkt 2a updop jest wprawdzie katalogiem otwartym, na co wskazuje sformułowanie „(...) oraz świadczeń o podobnym charakterze”, jednak w ramach tego katalogu za świadczenia o podobnym charakterze należy uznać świadczenia równorzędne pod względem prawnym do wymienionych w ustawie. Oznacza to, że aby dane świadczenie można było zakwalifikować do katalogu wskazanego powyżej, należy spełnić takie same przesłanki, aby daną usługę uzyskać, albo wynikają z niej takie same prawa i obowiązki dla stron. Innymi słowy lista ta obejmuje również takie świadczenia, które zasadniczo są podobne do wymienionych, lecz mogą być np. inaczej określane.

Niemniej jednak sama nazwa umowy o świadczenie usługi nie może być wyłącznym czynnikiem determinującym daną usługę jako należącą do katalogu świadczeń podlegających opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych. Decydujące znaczenie dla stwierdzenia, że dane usługi mieszczą się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym ma treść postanowień umowy zawartej z kontrahentem zagranicznym, a przede wszystkim charakter rzeczywiście wykonywanych świadczeń.

W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego podkreśla się, że w aktualnym brzmieniu art. 21 ust. 1 pkt 2a updop świadczenia w nim wymienione można podzielić na dwie grupy. Pierwszą stanowią świadczenia wyraźnie nazwane, drugą tworzą świadczenia mające podobny charakter do świadczeń nazwanych. W tej drugiej grupie mieszczą się świadczenia posiadające cechy charakterystyczne dla świadczeń wprost wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 2a updop, ale posiadające również elementy charakterystyczne dla świadczeń innych od skonkretyzowanych w tym przepisie. Dla uznania, że świadczenie nie wymienione wprost w art. 21 ust. 1 pkt 2a updop jest objęte jego zakresem decydujące jest, aby elementy charakterystyczne dla świadczeń wprost wymienionych w omawianym przepisie przeważały nad cechami charakterystycznymi dla świadczeń w nim niewymienionych.

W opinii Organu interpretacyjnego kluczowe znaczenie przy analizie konkretnego świadczenia pod kątem „podobieństwa” ma zatem precyzyjne określenie istoty tego świadczenia.

Odnosząc powyższe do przedstawionego stanu faktycznego należy zauważyć, że:

1.Usługa Koordynacji Projektów - tj. (…), oraz

2.Usługi Administracyjne - tj. (…), obejmujące określone niżej czynności: