Interpretacja indywidualna z dnia 15 czerwca 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0115-KDIT2.4011.213.2023.2.MM

Skutki podatkowe wypłaty jednorazowego świadczenia emerytalnego od szwajcarskiego PPE przeznaczonego na zakup nieruchomości.

Interpretacja indywidualna

 – stanowisko nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

18 kwietnia 2023 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy opodatkowania świadczeń wypłacanych ze Szwajcarii. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 1 czerwca 2023 r. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Ma Pan obecnie 39 lat, jest Pan obywatelem Szwajcarii oraz Polski. Całe życie mieszkał Pan w Szwajcarii, a w połowie 2024 r. zamierza Pan na stałe przeprowadzić się do Polski, gdzie będzie odtąd posiadał miejsce zamieszkania i podlegał obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy). Jednocześnie utraci Pan status rezydenta podatkowego Szwajcarii.

Obowiązujący w Szwajcarii system emerytalny opiera się na trzech filarach. Pierwszym jest państwowy fundusz emerytalny funkcjonujący analogicznie do polskiego Zakładu Ubezpieczeń Społecznych, drugim – pracownicze programy kapitałowe (PPK) (podobne do polskich pracowniczych planów kapitałowych i pracowniczych programów emerytalnych), a trzecim - prywatne fundusze. Od wielu lat pozostaje Pan ubezpieczony m.in. w drugim filarze. PPK działają w Szwajcarii wyłącznie na podstawie obowiązujących przepisów prawa, które regulują wszystkie istotne aspekty ich powstawania (zakładania, tworzenia) i funkcjonowania. Z tego powodu, PPK nie zawierają z ubezpieczonymi umów, nie wystawiają im polis, nie tworzą własnych regulaminów; wszystko wynika bowiem z regulacji prawnych. Uczestnictwo w PPK jest obowiązkowe, składki opłacane są zarówno przez pracownika, jaki i pracodawcę. Ten ostatni wybiera PPK i automatycznie obejmuje nim swoich pracowników. Raz w roku PPK przesyła ubezpieczonym informację o wpłaconych składkach i zgromadzonym kapitale. Szwajcarskie prawo regulujące PPK przewiduje, że w przypadku zmiany miejsca zamieszkania ze Szwajcarii na położone w innym państwie Unii Europejskiej, o ile jest połączone z zakupem nieruchomości mieszkalnej położonej w tym nowym miejscu, ubezpieczonemu przysługuje prawo otrzymania wypłaty z PPK, jednorazowej, w wysokości całego zgromadzonego kapitału. Zwykle wypłata nie może nastąpić wcześniej niż 30 dni po zmianie miejsca zamieszkania. Do skorzystania z tej opcji nie jest konieczne osiągnięcie żadnego określonego wieku.

Nabędzie Pan w Polsce nieruchomość mieszkalną i skorzysta z możliwości otrzymania ww. jednorazowego świadczenia emerytalnego od szwajcarskiego PPK, którego wysokość obejmie całość zgromadzonego przez Pana kapitału emerytalnego.

Na podstawie postanowień Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Konfederacją Szwajcarską w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzonej w Bernie dnia 2 września 1991 r. będzie Pan podlegał obowiązkowi podatkowemu z tytułu ww. świadczenia wyłącznie w Polsce. Ten aspekt sprawy nie jest przedmiotem wątpliwości i prosi Pan o przyjęcie go jako elementu stanu faktycznego.

Doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego

Wypłacone środki, o których mowa we wniosku, będą środkami zgromadzonymi w pracowniczym programie emerytalnym w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 58 lit. b w zw. z ust. 33 ustawy o PIT, tj. środkami zgromadzonymi w pracowniczym programie emerytalnym utworzonym i działającym w oparciu o przepisy dotyczące pracowniczych programów emerytalnych obowiązujące w Konfederacji Szwajcarskiej.

Przedmiotowe środki zostały zgromadzone w programie, który w Szwajcarii nazywa się „pracowniczym programem kapitałowym” i stąd we wniosku użyty został skrót PPK. Tak zdefiniowany PPK nie jest jednak ani pracowniczym programem emerytalnym, ani pracowniczym planem kapitałowym w rozumieniu polskich przepisów regulujących te programy – jest do nich jedynie podobny.

Na pytanie tutejszego organu: czy program ten został utworzony i działał w oparciu o obowiązujące w Szwajcarii przepisy dotyczące pracowniczych programów emerytalnych, odpowiedział Pan „Tak”.

Natomiast odpowiadając na pytanie: czy uprawnienie do otrzymania ww. środków związane będzie z osiągnięciem przez Pana wieku emerytalnego lub np. w związku z wcześniejszym przejściem na emeryturę, odpowiedział Pan „Nie”.

Odnosząc się natomiast to pytania: czy wypłata będzie miała na celu zabezpieczenie źródła utrzymania po przejściu na emeryturę, wskazał Pan, że w ujęciu bezpośrednim, wypłata będzie miała na celu zakup domu w Polsce na własne cele mieszkalne. W ujęciu pośrednim i długoterminowym wypłata zabezpieczy źródło Pana utrzymania po przejściu na emeryturę.

Na pytanie, w którym roku nastąpi wypłata ww. środków wskazał Pan, że w 2024 r.

Pytanie

Czy otrzymana przez Pana, ww. wypłata środków z PPK będzie korzystała ze zwolnienia z podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 58 lit. b w zw. z ust. 33 ustawy o PIT?

Pana stanowisko w sprawie

W Pana ocenie, otrzymana przezeń, ww. wypłata środków z PPK będzie korzystała ze zwolnienia z podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 58 lit. b w zw. z ust. 33 ustawy o PIT. Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 58 lit. b w zw. z ust. 33 ustawy o PIT, wolne od podatku dochodowego są wypłaty środków zgromadzonych w pracowniczym programie emerytalnym dokonane na rzecz uczestnika […], przy czym przez pracownicze programy emerytalne rozumie się pracownicze programy emerytalne utworzone i działające w oparciu o przepisy dotyczące pracowniczych programów emerytalnych obowiązujące w państwach członkowskich Unii Europejskiej lub w innych państwach należących do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Pana zdaniem wszystkie warunki do zwolnienia z PIT zostaną zatem spełnione, tj.:

1.PPK jest pracowniczym programem emerytalnym utworzonym i działającym w oparciu o przepisy dotyczące pracowniczych programów emerytalnych obowiązujących w Konfederacji Szwajcarskiej,

2.wypłata będzie w całości pochodzić ze środków zgromadzonych w PPK,

3.wypłata zostanie dokonana na rzecz uczestnika PPK (Wnioskodawcy).

Ponadto podkreśla Pan, że przedmiotowa wypłata nastąpi na podstawie i w zgodzie ze szwajcarskimi przepisami regulującymi PPK, po spełnieniu przez Pana przewidzianych w nich warunków (zmiana rezydencji podatkowej ze szwajcarskiej na polską oraz nabycie w Polsce nieruchomości mieszkalnej).

Zgodnie pkt 5 Protokołu do ww. umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, termin „emerytura” nie obejmuje wyłącznie płatności okresowych, ale obejmuje również płatności ryczałtowe.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r., poz. 2647 ze zm.):

Osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

W myśl art. 3 ust. 1a tej ustawy:

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1)posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub

2)przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Natomiast stosownie do art. 3 ust. 2a ww. ustawy:

Osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

W świetle art. 4a wyżej cytowanej ustawy:

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Jak wynika z wniosku ma Pan obecnie 39 lat, jest Pan obywatelem Szwajcarii oraz Polski. Całe życie mieszkał Pan w Szwajcarii, a w połowie 2024 r. zamierza Pan na stałe przeprowadzić się do Polski, gdzie będzie odtąd posiadał miejsce zamieszkania i podlegał obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy). Jednocześnie utraci Pan status rezydenta podatkowego Szwajcarii. Obowiązujący w Szwajcarii system emerytalny opiera się na trzech filarach. Pierwszym jest państwowy fundusz emerytalny funkcjonujący analogicznie do polskiego Zakładu Ubezpieczeń Społecznych, drugim – pracownicze programy kapitałowe (PPK) (podobne do polskich pracowniczych planów kapitałowych i pracowniczych programów emerytalnych), a trzecim - prywatne fundusze. Od wielu lat pozostaje Pan ubezpieczony m.in. w drugim filarze.

Szwajcarskie prawo regulujące PPK przewiduje, że w przypadku zmiany miejsca zamieszkania ze Szwajcarii na położone w innym państwie Unii Europejskiej, o ile jest połączone z zakupem nieruchomości mieszkalnej położonej w tym nowym miejscu, ubezpieczonemu przysługuje prawo otrzymania wypłaty z PPK, jednorazowej, w wysokości całego zgromadzonego kapitału. Zwykle wypłata nie może nastąpić wcześniej niż 30 dni po zmianie miejsca zamieszkania. Do skorzystania z tej opcji nie jest konieczne osiągnięcie żadnego określonego wieku.

Nabędzie Pan w Polsce nieruchomość mieszkalną i skorzysta z możliwości otrzymania ww. jednorazowego świadczenia emerytalnego od szwajcarskiego PPK, którego wysokość obejmie całość zgromadzonego przez Pana kapitału emerytalnego.

Wypłacone środki, o których mowa we wniosku, będą środkami zgromadzonymi w pracowniczym programie emerytalnym w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 58 lit. b w zw. z ust. 33 ustawy o PIT, tj. środkami zgromadzonymi w pracowniczym programie emerytalnym utworzonym i działającym w oparciu o przepisy dotyczące pracowniczych programów emerytalnych obowiązujące w Konfederacji Szwajcarskiej.

Przedmiotowe środki zostały zgromadzone w programie, który w Szwajcarii nazywa się „pracowniczym programem kapitałowym” i stąd we wniosku użyty został skrót PPK. Tak zdefiniowany PPK nie jest jednak ani pracowniczym programem emerytalnym, ani pracowniczym planem kapitałowym w rozumieniu polskich przepisów regulujących te programy – jest do nich jedynie podobny.

Program ten został utworzony i działał w oparciu o obowiązujące w Szwajcarii przepisy dotyczące pracowniczych programów emerytalnych.

Uprawnienie do otrzymania ww. środków nie będzie związane z osiągnięciem przez Pana wieku emerytalnego lub np. w związku z wcześniejszym przejściem na emeryturę.

Wypłata ww. środków nastąpi w 2024 r.

Zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie natomiast do art. 21 ust. 1 pkt 58 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wolne od podatku dochodowego są wypłaty środków zgromadzonych w pracowniczym programie emerytalnym dokonane na rzecz uczestnika lub osób uprawnionych do tych środków po śmierci uczestnika, - z zastrzeżeniem ust. 33.

Jak wynika z ust. 33 ww. przepisu:

Przez pracownicze programy emerytalne rozumie się pracownicze programy emerytalne utworzone i działające w oparciu o przepisy dotyczące pracowniczych programów emerytalnych obowiązujące w państwach członkowskich Unii Europejskiej lub w innych państwach należących do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Na podstawie art. 2 pkt 18 ustawy z dnia 20 kwietnia 2004 r. o pracowniczych programach emerytalnych (Dz. U. z 2023 r., poz. 710):

Użyte w ustawie określenie wypłata oznacza - dokonaną przez uczestnika lub osobę uprawnioną wypłatę gotówkową lub realizację przelewu środków zgromadzonych w ramach programu na wskazany przez uczestnika lub tę osobę rachunek bankowy - na warunkach określonych w umowie zakładowej, w przypadku spełnienia warunków określonych w ustawie.

Warunki te określone są w art. 42 ust. 1 ww. ustawy, zgodnie z którym:

Wypłata następuje:

1)na wniosek uczestnika po osiągnięciu przez niego wieku 60 lat;

2)na wniosek uczestnika po przedstawieniu przez niego decyzji o przyznaniu prawa do emerytury i po ukończeniu 55. roku życia;

3)w przypadku ukończenia przez uczestnika 70 lat, jeżeli wcześniej nie wystąpił z wnioskiem o wypłatę środków;

4)na wniosek osoby uprawnionej, w przypadku śmierci uczestnika.

Z powyższego wynika, że zamiarem ustawodawcy było, aby określenie „wypłata” dotyczyło świadczeń, które realizują cel programu emerytalnego, tj. zabezpieczenie źródła utrzymania osobie otrzymującej wypłatę po przejściu na emeryturę.

Skoro zatem uprawnienie do otrzymania ww. środków nie będzie związane z osiągnięciem przez Pana wieku emerytalnego lub z wcześniejszym przejściem na emeryturę lecz będzie związane z zakupem w Polsce nieruchomości, to stwierdzić należy, że wypłata ww. środków nie będzie objęta zwolnieniem, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 58 lit. b w zw. z art. 21 ust. 33 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

•Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

•Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

•Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

•w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

•w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).