Interpretacja indywidualna z dnia 1 czerwca 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP2-1.4010.202.2023.2.MR1

Dochody przeznaczone na zwrotne finansowanie, polegające na udzieleniu pożyczki na cele kulturaln, będą korzystały ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej 

3 kwietnia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy dochody przeznaczone na zwrotne finansowanie polegające na udzieleniu pożyczki na cele kulturalne, tożsame z celami statutowymi Fundacji będą korzystały ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT.

Uzupełnili go Państwo w odpowiedzi na wezwanie pismem z dnia 19 maja 2023r (data wpływu 19 maja 2023r).

Treść wniosku jest następująca :

Opis zdarzenia przyszłego

Fundacja X (dalej: Fundacja lub Wnioskodawca) wpisana do Krajowego Rejestru Sądowego działa na podstawie aktu założycielskiego, przepisów ustawy z dnia 6 kwietnia 1984 r. o fundacjach oraz postanowień statutu. Fundacja nie prowadzi działalności gospodarczej.

Jak wskazano w Statucie celem ustanowienia Fundacji jest:

a) działalność kulturalna, w tym w zakresie ochrony zabytków, zachowania, konserwacji, przekazania i reinterpretacji dziedzictwa kultury ziemiańskiej, a także działalność w dziedzinie architektury i sztuki;

b) działalność oświatowa, w tym również polegająca na kształceniu studentów;

c) działalność sportowa, w tym polegająca na organizacji imprez, obozów i turniejów sportowych,

d) działalność naukowa i naukowo-techniczna; działalność proekologiczna;

e) działalność charytatywna.

Fundacja otrzymała darowiznę na cele statutowe ze wskazaniem jej przeznaczenia na działalność kulturalną – (…). Na podstawie art. 17 ust 1 pkt 4 ustawy o CIT Fundacja dochody z tej darowizny, które zostaną wydatkowane na cel statutowy w sferze działalności kulturalnej uznaje za zwolnione od podatku CIT.

Wśród sposobów realizacji celów wymienionych w Statucie znajdują się:

a) finansowanie prac konserwatorskich, restauratorskich i robót budowlanych w obiektach zabytkowych i innych prac mających na celu zachowanie i ochronę dziedzictwa kulturowego,

Wnioskodawca rozważa dokonanie pożyczki celowej na działalność kulturalną zgodną ze statutem i przeznaczeniem darowizny tj. (…). Pożyczka ta może być udzielona osobom prywatnym, które są właścicielami obiektu bądź spółce celowej, która mogą oni zawrzeć w celu zrealizowania inwestycji. W umowie pożyczki, udzielonej pod warunkiem uzyskania przez właścicieli bądź zawiązanej przez nich spółce pozwolenia na prowadzenie (…), zostaną sprecyzowane działania zadania do wykonania zgodne z katalogiem prac, na które właściciel lub posiadacz (…) może uzyskać dotacje:

‒(…)

‒(…)

‒(…)

‒(…)

‒(…)

‒(…)

‒(…)

‒(…)

‒(…)

‒(…)

‒(…)

‒(…)

‒(…)

‒(…)

Wyłącznym przeznaczeniem środków otrzymanych przez właścicieli lub zawiązaną przez nich Spółkę w ramach pożyczki udzielonej przez Fundację będzie podejmowanie przez Spółkę działań na rzecz kultury w zakresie przedstawionym powyżej. Cel ten zostanie wyraźnie wskazany w umowie pożyczki. Zgodnie z umową pożyczki właściciele nieruchomości lub zawiązana przez nich Spółka będą zobowiązani do przedstawienia Fundacji sprawozdania z wykorzystania środków pochodzących z pożyczki na działania kulturalne wskazane w statucie Fundacji.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego

Pismem z dnia 19 maja 2023 r doprecyzowali Państwo wniosek w następującym zakresie:

Przepis ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych mający być przedmiotem interpretacji tj. art.17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT.

Fundacja nie posiada statusu organizacji pożytku publicznego.

Pytanie

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym w okolicznościach wskazanych w opisie zdarzenia przyszłego, dochody przeznaczone na zwrotne finansowanie polegające na udzieleniu pożyczki na cele kulturalne, tożsame z celami statutowymi Fundacji będą korzystały ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4. ustawy o CIT?

Państwa stanowisko w sprawie

Państwa zdaniem, w okolicznościach wskazanych w opisie zdarzenia przyszłego, dochody przeznaczone na zwrotne finansowanie polegające na udzieleniu pożyczki na cele tożsame z celami statutowymi Fundacji będą korzystały ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 11 stycznia 2023 r. o fundacjach (Dz.U. z 2023 r. poz. 166, ze zm.):

Stosownie do art. 5 ust. 1 ww. ustawy :

Jednocześnie należy podkreślić, że zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy o fundacjach :

Fundacje posiadają osobowość prawną, tak więc jako osoby prawne są podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych. Jednocześnie, fundacje nie zostały wymienione przez ustawodawcę w treści art. 6 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”), jako podmiot, który zwolniony jest od podatku. W konsekwencji Wnioskodawca podlega ogólnym regułom podatkowym przewidzianym w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o CIT

Zgodnie z art. 7 ust. 2 ww. ustawy

Tak ustalony dochód może być przedmiotem zwolnienia z opodatkowania, na zasadach określonych w art. 17 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT

Podkreślenia wymaga, że zwolnienie określone w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy nie jest uzależnione od rodzaju uzyskiwanego dochodu, oprócz dochodów wymienionych w art. 17 ust. 1a. Ważny jest cel na jaki ten dochód jest przeznaczony, a nie źródło jego pochodzenia, przy czym źródłem dochodów mogą być przykładowo dochody z działalności statutowej, dochody z działalności gospodarczej.

Warunkiem zwolnienia dochodu takiego podatnika jest jednak wykazanie się tożsamością celu statutowego i celu preferowanego w powołanym przepisie. Wykazanie tych celów w statucie musi być precyzyjne i ścisłe. Pojęcie cel statutowy to nie tylko bezpośrednie prowadzenie przez organizację jakiejś działalności, lecz także wspieranie takiej działalności, o ile wynika to wprost ze statutu.

Z treści art. 17 ust. 1a updop wynika, że:

Podkreślić należy, że z art. 17 ust. 1a pkt 2 updop wynika, że zwolnienie o którym mowa w art. 17 ust. 1 updop dotyczące podatników, przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie nie dotyczy dochodów, bez względu na czas ich osiągnięcia wydatkowanych na inne cele, niż wymienione w tym przepisie. Zatem, przepis ten wprowadza ograniczenie zakresu zwolnienia wskazanego w art. 17 ust. 1 pkt 4 updop tylko do dochodu, który podatnik nie tylko przeznaczy na cele statutowe, określone w tym przepisie, ale i wydatkuje na te cele. Istotne jest to, że samo tylko przeznaczenie dochodu na cele statutowe preferowane przez ustawodawcę nie wystarczy dla zachowania prawa do zwolnienia, gdyż wydatkowanie dochodu na inny cel niż wskazany przez ustawodawcę, spowoduje, że podatnik straci prawo do zastosowania przedmiotowego zwolnienia. Charakterystyczne jest, że art. 17 ust. 1 pkt 4 updop w istocie tylko określa cele społecznie użyteczne, które muszą być określone także w statucie, które uzasadniać mogą zwolnienie od podatku, o ile podatnik osiągnie dochód. Nie określa on żadnych innych warunków tego zwolnienia. Czyni to natomiast w powołanym wyżej przepisie art. 17 ust. 1a, który stanowi, że samo tylko przeznaczenie dochodu na cel społecznie użyteczny, preferowany przez ustawodawcę nie jest wystarczające do zwolnienia, dochód musi być także wydatkowany na ten cel.

Kolejny warunek omawianego zwolnienia ustawodawca wprowadził w art. 17 ust. 1b updop. Zgodnie z tym przepisem,

Ustawodawca wprowadził w tym przepisie ułatwienie dla podatników w korzystaniu ze zwolnienia, bowiem postanowił, że wydatkowanie dochodu może nastąpić - po uprzednim jego przeznaczeniu - w czasie znacznie późniejszym od momentu jego osiągnięcia i przeznaczenia. Jednakże wprowadził przy tym warunek rozwiązujący - pozbawiający podatnika zwolnienia w przypadku jego wydatkowania na inny niż preferowany cel ustawowy.

Użycie przez ustawodawcę w art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy sformułowania „w części przeznaczonej na te cele” oznacza, że jeżeli statut będzie przewidywał również realizację innych celów niż wymienione w tym przepisie - to przeznaczenie dochodów podatnika na realizację tych „innych celów” nie będzie stanowiło podstawy do zwolnienia od opodatkowania. Nie można bowiem w tym zakresie zastosować wykładni rozszerzającej ustawowy zakres zwolnienia podatkowego.

Zatem warunkiem skorzystania ze zwolnienia określonego w art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy podatkowej jest aby cele przewidziane w statucie mieściły się w katalogu celów wymienionych w tym przepisie.

Z regulacji art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika zatem wprost, że podstawowym kryterium zastosowania przewidzianego w nim zwolnienia podatkowego jest przeznaczenie przez podatnika osiągniętego przez niego dochodu na ściśle określone w nim cele preferowane, przy czym cele te muszą w sposób nie budzący wątpliwości wynikać z postanowień statutu danego podmiotu. Jednocześnie określenie „cel statutowy” oznacza cel, który został wyraźnie sprecyzowany w statucie danej osoby prawnej.

Przepis ten nie zawiera natomiast wymogu, by wskazane w nim cele statutowe były głównymi czy też jedynymi celami działalności osoby prawnej. Jednak, aby podatnik, mógł skorzystać ze zwolnienia wynikającego z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, musi zadeklarować, że osiągnięty przez niego dochód przeznaczy na cele statutowe preferowane przez ustawodawcę i na te cele go faktycznie przeznaczy.

Wskazać należy, że zgodnie z art. 17 ust. 1c ustawy o CIT przedmiotowe zwolnienie wynikające z przepisu ust. 1 pkt 4 nie ma zastosowania w:

Zgodnie z powyższym, w praktyce krąg podmiotów mogących skorzystać z przedmiotowego zwolnienia podatkowego, obejmuje przede wszystkim organizacje typu non-profit. Zwolnienie określone w tym przepisie ma zastosowanie w szczególności do: stowarzyszeń, organizacji społecznych, fundacji, instytucji kultury, jednostek badawczo-rozwojowych, szkół wyższych i innych osób prawnych oraz niektórych zakładów budżetowych oraz jednostek organizacyjnych nie posiadających osobowości prawnej, realizujących cele określone w ww. art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy.

Z regulacji art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika wprost, że podstawowym kryterium zastosowania przewidzianego w nim zwolnienia podatkowego jest przeznaczenie przez podatnika osiągniętego przez niego dochodu na ściśle określone w nim cele preferowane, przy czym cele te muszą w sposób niebudzący wątpliwości wynikać z postanowień statutu danego podmiotu. Jednocześnie określenie „cel statutowy” oznacza cel, który został wyraźnie sprecyzowany w statucie danej osoby prawnej.

Przepis ten nie zawiera natomiast wymogu, by wskazane w nim cele statutowe były głównymi czy też jedynymi celami działalności osoby prawnej. Jednak aby podatnik mógł skorzystać ze zwolnienia wynikającego z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, musi zadeklarować, że osiągnięty przez niego dochód w całości lub w części przeznaczy na cele statutowe preferowane przez ustawodawcę i na te cele go faktycznie przeznaczy.

Warunkiem skorzystania ze zwolnienia określonego w art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy podatkowej jest zatem, aby cele przewidziane w statucie mieściły się w katalogu celów wymienionych w tym przepisie.

Reasumując, zwolnienie podatkowe zawarte w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jest obwarowane licznymi zastrzeżeniami. Obejmuje tylko tą część dochodów, która przeznaczona zostanie na cele statutowe wskazane w tym przepisie i na te cele faktycznie zostanie wydatkowana. Ponadto, przepisy ograniczają zakres podmiotowy zwolnienia, poprzez wyłączenie spod możliwości jego zastosowania dochodów różnych grup podatników – czy to z uwagi na rodzaj ich działalności, czy też na określoną formę organizacyjną.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że celem ustanowienia Fundacji jest:

a)(…);

b)(…)

c)(…),

d)(…);

e)(…).

Fundacja nie prowadzi działalności gospodarczej.

Fundacja otrzymała darowiznę na cele statutowe ze wskazaniem jej przeznaczenia na działalność kulturalną – (…).

Wśród sposobów realizacji celów wymienionych w Statucie znajduje się (…).

Wnioskodawca rozważa dokonanie pożyczki celowej na działalność kulturalną zgodną ze statutem i przeznaczeniem darowizny tj. (…). Pożyczka ta może być udzielona osobom prywatnym, które są właścicielami obiektu bądź spółce celowej, która mogą oni zawrzeć w celu zrealizowania inwestycji.

W tym miejscu należy podkreślić, że analizowane zwolnienie, dotyczy podatników, których celem statutowym jest określona w przepisie działalność. Ponadto, przepisy ograniczają zakres podmiotowy zwolnienia, poprzez wyłączenie spod możliwości jego zastosowania dochodów różnych grup podatników – czy to z uwagi na rodzaj ich działalności, czy też określoną formę organizacyjną. Do omawianego przepisu bezpośrednio odnosi się zapis ust. 1c, zgodnie z którym art. 17 ust. 1 pkt 4 nie ma zastosowania m.in. w „przedsiębiorstwach państwowych, spółdzielniach i spółkach”.

Nie ulega wątpliwości, że Wnioskodawca jest podmiotem realizującym cele statutowe. Wskazane we wniosku cele statutowe Fundacji są zbieżne z celami preferowanymi przez ustawodawcę w art. 17 ust. 1 pkt 4 updop. Wnioskodawca nie jest także podmiotem, o którym mowa w art. 17 ust. 1c ustawy.

Przedmiotem Państwa wątpliwości jest możliwość zastosowania zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 do dochodów Fundacji przeznaczonych na zwrotne finansowanie polegające na udzieleniu pożyczki na cele kulturalne, tożsame z celami statutowymi Fundacji.

Zdaniem organu, cele statutowe podatnicy mogą realizować samodzielnie, poprzez bezpośrednie działania zmierzające do ich realizacji lub, jeśli przewidują to wprost zapisy Statutu, poprzez inne podmioty, o ile ich cele statutowe są zbieżne z celami statutowymi podatnika. Zakładając, że cele podatnika zgodne są z celami wymienionymi w art. 17 ust. 1 pkt 4 updop, dochody podatnika przeznaczone na te cele będą podlegały zwolnieniu z opodatkowania.

Odnosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy wskazać po pierwsze należy, że w sytuacji opisanej we wniosku mamy do czynienia z dofinansowaniem lub finansowaniem poprzez udzielenie pożyczki celowej osobom prywatnym bądź spółce celowej podczas gdy z zapisów statutu fundacji nie wynika aby celem statutowym było wspieranie działalności innych podmiotów (osób trzecich).

Ponadto tego rodzaju dofinansowywanie, czy też finansowanie nie spełnia warunków wydatkowania dochodu na cele statutowe określone w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT.

Należy wskazać, że zwrot „dochód wydatkowany” oznacza formę ostatecznego i rzeczywistego wydatkowania.

W przedmiotowej definicji świadczenia definitywnego nie mieści się pożyczka, bowiem – stosownie do art. 720 § 1 Kodeksu Cywilnego (Dz. U. z 2022 r. poz. 1360) – kwota przenoszona na drugą stronę w wykonaniu umowy pożyczki ma charakter zwrotny, czyli dla pożyczkobiorcy nie stanowi definitywnego przysporzenia majątkowego, a dla pożyczkodawcy – definitywnego wydatkowania. Ze swej natury świadczenie pożyczkowe jest zdarzeniem obojętnym podatkowoprawnie.

Dodatkowo zauważyć należy, że ustawodawca dopuszczając w art. 17 ust. 1b updop, także pośredni sposób wydatkowania dochodu na cel społecznie użyteczny z zachowaniem prawa do zwolnienia podatkowego, w art. 17 ust. 1e ustawy, ten pośredni sposób ograniczył do przypadków enumeratywnie wyliczonych w pkt 1-3. Jednocześnie podkreślić należy, że zbiór rodzajów lokowania środków pieniężnych, uprawniających podatnika do skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa m.in. w art. 17 ust. 1 ustawy jest zbiorem zamkniętym, co prowadzi do wniosku, że inne sposoby lokowania wspomnianych dochodów nie korzystają z takiego zwolnienia.

W myśl art. 17 ust. 1e updop,

Zgodnie z art. 17 ust. 1f updop,

Podkreślić także należy, że z przepisów art. 17 (w szczególności z art. 17 ust. 1a pkt 2) updop, wynika jednoznaczne powiązanie zwolnienia podatkowego z rzeczywistym i bezpośrednim wydatkowaniem dochodu na cele statutowe. Pośrednie etapy alokacji dochodu poza wskazanymi w art. 17 ust. 1e, choćby były obliczone na zwiększenie dochodu i jego przeznaczenie w przyszłości na cele statutowe, nie są objęte przedmiotowym zwolnieniem od podatku dochodowego, przewidzianym w art. 17 ww. ustawy, w tym również nie są objęte zwolnieniem z art. 17 ust. 1 pkt 4.

Wobec powyższego udzielenie przez Wnioskodawcę pożyczki osobom trzecim (spółkom celowym) nie jest dopuszczalną przez ustawodawcę w art. 17 ust. 1e updop formą lokowania dochodów niepowodującą utraty zwolnienia z opodatkowania przeznaczonych na ten cel środków.

Odnosząc cytowane powyżej przepisy do przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, że dochody Fundacji przeznaczone na udzielenie osobom trzecim (spółkom celowym) pożyczki na cele kulturalne tożsame z celami statutowymi Fundacji (…), nie będą objęte zwolnieniem z art. 17 ust. 1 pkt 4 updop, gdyż nie zostaną spełnione wskazane w cytowanych powyżej przepisach warunki uprawniające do zwolnienia.

Opisane we wniosku zdarzenie nie spełnia założeń ustawodawcy uprawniających Wnioskodawcę do zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT przekazanych na rzecz osób trzecich, Spółek celowych środków finansowych w postaci pożyczki. Nie można zatem zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, zgodnie z którym dochody Fundacji przeznaczone na zwrotne finansowanie polegające na udzielenie pożyczki na cele kulturalne, tożsame z celami statutowymi Fundacji będą korzystały ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie ww. art. 17 ust. 1 pkt 4.

Stanowisko Wnioskodawcy w powyższym zakresie jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

‒Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy Ordynacja podatkowa. Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i/lub zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

‒ Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).