Interpretacja indywidualna z dnia 26 maja 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0113-KDIPT2-2.4011.174.2023.2.KK

Skutki podatkowe wypłaty odszkodowania z tytułu rozwiązania przedwstępnej umowy sprzedaży i zastosowania ulgi mieszkaniowej.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wypłaty odszkodowania z tytułu rozwiązania przedwstępnej umowy sprzedaży i zastosowania ulgi mieszkaniowej jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

18 lutego 2023 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wypłaty odszkodowania z tytułu rozwiązania przedwstępnej umowy sprzedaży i zastosowania ulgi mieszkaniowej. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem złożonym 15 maja 2023 r. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Nabył Pan 8 lipca 2020 r. grunty (...) położone w miejscowości (..), gmina (…), powiat (…) w cenie 500 000 zł. 24 listopada 2020 r. podpisał Pan akt notarialny, przedwstępną umowę sprzedaży pod warunkiem, z ustaloną ceną sprzedaży w wysokości 12 000 000 zł. Zawarcie umowy fizycznie miało nastąpić do 30 listopada 2027 r. Otrzymał Pan zadatek w kwocie 5 000 000 zł, który wpłynął na Pana konto 30 marca 2021 r.  9 grudnia 2021 r., aktem notarialnym, umową rozwiązania przedwstępnej umowy sprzedaży pod warunkiem, nabywca wycofał się z zakupu. W wyniku rozwiązania umowy pod warunkiem, zatrzymał Pan 3 000 000 zł jako ustalone przez strony odszkodowanie należne Panu z tytułu rozwiązania umowy.

29 grudnia 2021 r. dokonał Pan sprzedaży tych gruntów innemu nabywcy, aktem notarialnym, umową sprzedaży w cenie 7 650 000 zł. Z informacji uzyskanej z Krajowej Informacji Podatkowej, wykazał Pan w deklaracji rozliczeniowej jako przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości kwotę 10 650 000 zł, koszty wykazał Pan w kwocie 500 000 zł. Ponieważ planuje Pan za otrzymane środki ze sprzedaży gruntów nabyć nieruchomość mieszkalną, dochód w wysokości 10 150 000 zł wykazał Pan jako dochód zwolniony, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy. W 2022 r. nabył Pan nieruchomość w miejscowości (…) w cenie 8 000 000 zł. Z otrzymanych środków zostanie sfinansowany również zakup lokalu mieszkalnego w miejscowości (…) w Hiszpanii.

W uzupełnieni wniosku wskazał Pan, że działka jest położona w miejscowości (…), gmina (…), powiat (…), województwo (…), jednostka ewidencyjna (…), obręb (…), (…). Nabycie nastąpiło w drodze umowy sprzedaży z 8 lipca 2020 r., akt notarialny Rep A (…). Uzyskane środki z tytułu odszkodowania należnego za rozwiązanie umowy w całości zostaną przeznaczone na zakup mieszkania w Hiszpanii i nabycie to nastąpi w 2023 r. W miejscowości (…) będzie Pan kupował mieszkanie i finalizacja zakupu planowana jest na wrzesień 2023 r. oraz mieszkanie to będzie Pan wykorzystywał wyłącznie do celów mieszkaniowych.  W 2022 r. nabył Pan już dom mieszkalny w miejscowości ....(…), ze środków uzyskanych w kwocie 7 640 000 zł. Pana ośrodek interesów życiowych znajduje się w Polsce, tu ma Pan rodzinę i prowadzi firmę. Nieruchomość w .....(…) jest zabudowana budynkiem o powierzchni 400 m², działka ma powierzchnię 3 ha. W nieruchomości tej będzie Pan mieszkał z rodziną. Nie prowadzi Pan działalności gospodarczej w rozumieniu  art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wymieniona we wniosku nieruchomość w miejscowości (…) nie była wykorzystywana przez Pana w działalności gospodarczej, nie była wprowadzona do ewidencji środków trwałych. Nie były wydane żadne pozwolenia i decyzje przed sprzedażą. Nieruchomość nie była udostępniania innym osobom i była wykorzystywana wyłącznie do Pana potrzeb osobistych - odpoczynek, relaks. Nie wie Pan na jakie cele została ona nabyta. Nie poniósł Pan żadnych nakładów finansowych na nieruchomości, o której mowa we wniosku. Zbycie nieruchomości nie nastąpiło w wykonywaniu przez Pana działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Od osób zamieszkałych w sąsiedztwie dowiedział się Pan o osobach zainteresowanych zakupem i przekazał Pan kontakt. Nie posiada Pan innych nieruchomości przeznaczonych w przyszłości do sprzedaży.  Nie dokonywał Pan wcześniej sprzedaży nieruchomości.

Pytanie

Czy niezwrócony zadatek od niedoszłej transakcji sprzedaży gruntów w kwocie 3 000 000 zł może Pan uznać jako przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości oraz czy zakup lokalu mieszkalnego na terenie Hiszpanii, będzie podlegał prawu zwolnienia z art. 21 ust 1 pkt 131 ustawy?

Pana stanowisko w sprawie

Z uzyskanych przez Pana telefonicznych informacji z Krajowej Informacji Podatkowej, uważa Pan, że Jego stanowisko co do zaliczenia kwoty 3 000 000 zł zadatku na zakup gruntów do przychodów z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości oraz zakupu lokalu mieszkalnego na terenie Hiszpanii do zwolnienia z opodatkowania dochodu uzyskanego ze sprzedaży gruntów (odrębne umowy między Polską a Hiszpanią) jest prawidłowe.

W uzupełnieniu własnego stanowiska wskazał Pan, że zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodu jest odpłatne zbycie:

a)nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b)spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c)prawa wieczystego użytkowania gruntów,

jeżeli zostaje dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej. Dotyczy nieruchomości i praw majątkowych nabytych od 1 stycznia 2009 r.  Do sprzedaży nieruchomości, które zostały nabyte po 1 stycznia 2009 r., stosuje się art. 30e ust. 1 i 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tym, podatek od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. Sprzedaż nieruchomości należy wykazać w rocznym zeznaniu podatkowym PIT-39, składanym do 30 kwietnia następnego roku. W tym terminie należy również wpłacić podatek.  Dochody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości, w niektórych przypadkach, mogą korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym. Zgodnie bowiem z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy, wolne od podatku dochodowego od osób fizycznych są bowiem dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia ,  nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe. Jeśli podatnik chce skorzystać z tego zwolnienia wówczas składa również zeznanie PIT-39 wskazując jaką kwotę przychodu ze sprzedaży nieruchomości ma zamiar wydatkować na własne cele mieszkaniowe. Jeśli podatnik nie wydatkuje w ciągu dwóch lat wskazanej kwoty wówczas składa korektę zeznania i płaci zaległy podatek wraz  z należnymi odsetkami od zaległości podatkowej.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz.U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.):

Jak stanowi art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przytoczony przepis formułuje generalną zasadę, zgodnie z którą nienastępujące w wykonaniu działalności gospodarczej odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w tym przepisie przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, stanowi źródło przychodu podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Wobec powyższego, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu dochodu ma moment i sposób ich nabycia.

Z treści wniosku wynika, że 8 lipca 2020 r. nabył Pan grunty (...) w cenie 500 000 zł. 24 listopada 2020 r. podpisał Pan akt notarialny, przedwstępną umowę sprzedaży pod warunkiem, z ustaloną ceną sprzedaży w wysokości 12 000 000 zł. Zawarcie umowy fizycznie miało nastąpić do 30 listopada 2027 r. Otrzymał Pan zadatek w kwocie 5 000 000 zł, który wpłynął na Pana konto 30 marca 2021 r. 9 grudnia 2021 r., aktem notarialnym, umową rozwiązania przedwstępnej umowy sprzedaży pod warunkiem, nabywca wycofał się z zakupu. W wyniku rozwiązania umowy pod warunkiem, zatrzymał Pan 3 000 000 zł, jako ustalone przez strony odszkodowanie należne Panu z tytułu rozwiązania umowy. 29 grudnia 2021 r. dokonał Pan sprzedaży tych gruntów innemu nabywcy, aktem notarialnym, umową sprzedaży w cenie 7 650 000 zł.

W związku z tym, dokonana przez Pana 29 grudnia 2021 r. sprzedaż nieruchomości nabytej 8 lipca 2020 r., tj. przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, stanowi źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Wątpliwości Pana budzi kwestia zaliczenia do źródła przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości odszkodowania otrzymanego z tytułu rozwiązania przedwstępnej umowy sprzedaży.

Przepis art. 389 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2022 r., poz. 1360 ze zm.) stanowi, że:

Zadatek jest instytucją prawa cywilnego związaną z wykonaniem zobowiązań umownych. Uiszczenie zadatku służyć ma zabezpieczeniu wykonania świadczenia umownego. Może również stanowić rodzaj świadczenia odszkodowawczego na wypadek niewykonania zobowiązania. Zastosowanie omawianej instytucji nie ma charakteru obligatoryjnego, lecz zależy od decyzji stron umowy.

Z przepisu art. 394 § 1 ww. ustawy wynika, że:

Z art. 394 § 2 tego Kodeksu wynika natomiast, że

Art. 394 § 3 ww. ustawy stanowi:

Zawarcie przez Pana umowy przedwstępnej i jej rozwiązanie, nie skutkowało przeniesieniem własności nieruchomości, czyli odpłatnym zbyciem nieruchomości. Tak więc otrzymane przez Pana odszkodowanie z tytułu rozwiązania przedwstępnej umowy sprzedaży nieruchomości, nie wywołuje po Pana stronie skutków podatkowych w postaci powstania przychodu  z odpłatnego zbycia nieruchomości. Dla powstania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, niezbędne jest zawarcie ostatecznej umowy sprzedaży nieruchomości, przenoszącej własność nieruchomości.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów są: „inne źródła”.

Przepis art. 11 ust. 1 ww. ustawy stanowi, że:

Zgodnie z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Katalog przychodów z innych źródeł jest katalogiem otwartym, o czym przesądza użycie przez ustawodawcę sformułowania „w szczególności”. Wyliczenie zawarte w art. 20 ust. 1 ww. ustawy jest zatem jedynie wyliczeniem przykładowym.

Zatem należy stwierdzić, że odszkodowanie otrzymane przez Pana z tytułu rozwiązania umowy stanowi przysporzenie majątkowe, skutkujące powstaniem przychodu w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychód ten mieści się w dyspozycji art. 20 ust. 1 w związku z art. 10 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy i podlega opodatkowaniu jako przychód z innych źródeł.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do treści art. 30e ust. 2 ww. ustawy:

Jak stanowi art. 19 ust. 1 ww. ustawy:

Zgodnie z art. 22 ust. 6c ww. ustawy:

Koszt nabycia, co do zasady, określa notarialna umowa sprzedaży, na podstawie której podatnik staje się właścicielem lokalu mieszkalnego. Kosztem nabycia bez wątpienia jest cena, jaką zapłacił nabywca zbywcy za nieruchomość, którą sprzedał, niezależnie od tego,  czy zakup nieruchomości był sfinansowany kredytem bankowym, czy też środki na jej zakup pochodzą z oszczędności nabywcy, koszty wytworzenia i koszty nakładów. Koszty nabycia nieruchomości obejmuje nie tylko cenę zakupu, ale również inne wydatki związane z tym nabyciem, np. wynagrodzenie notariusza, podatek od czynności cywilnoprawnych.

Stosownie natomiast do art. 30e ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jak stanowi art. 30e ust. 5 ww. ustawy:

Stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy:

Należy wyjaśnić, że powyższe zwolnienie obejmuje taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia.

Dochód zwolniony należy obliczyć według następującego wzoru:

dochód zwolniony = D × W/P

gdzie:

D ‒ dochód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa,

W ‒ wydatki poniesione na cele mieszkaniowe wymienione w art. 21 ust. 25 ustawy  o podatku dochodowym od osób fizycznych,

P ‒ przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa.

W sytuacji, gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Tym samym, aby dochód z tytułu sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych był w całości zwolniony z podatku dochodowego, cały przychód ze zbytej nieruchomości lub ww. praw musi być wydatkowany na własne cele mieszkaniowe, wymienione w przepisie art. 21 ust. 25 ww. ustawy, w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpi odpłatne zbycie.

Cele mieszkaniowe, których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uprawnia do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania, wymienione zostały w art. 21 ust. 25 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 21 ust. 25 cytowanej ustawy:

Jak stanowi art. 21 ust. 25a ww. ustawy:

W myśl art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie natomiast z art. 21 ust. 28 ww. ustawy:

Należy też podkreślić, że wszelkie zwolnienia i ulgi podatkowe są wyjątkiem, istotnym odstępstwem od zasady sprawiedliwości podatkowej – powszechności i równości opodatkowania, niewątpliwym więc musi być ścisłe, bez wykładni rozszerzającej, ich interpretowanie. Przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wprowadzający zwolnienie od opodatkowania, będące zgodnie z art. 3 pkt 6 z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.) rodzajem ulgi podatkowej, a więc wyjątku od podlegania opodatkowaniu, nie powinien być interpretowany rozszerzająco.

Z wniosku wynika, że środki pieniężne uzyskane z tytułu odszkodowania należnego za rozwiązanie umowy w całości zostaną przeznaczone na zakup mieszkania w Hiszpanii w 2023 r. Mieszkanie to będzie Pan wykorzystywał wyłącznie do celów mieszkaniowych.

W świetle powołanych przepisów prawa podatkowego stwierdzić należy, że planowane przez Pana wydatkowanie otrzymanego odszkodowania z tytułu rozwiązania przedwstępnej umowy sprzedaży na zakup mieszkania w Hiszpanii, nie uprawnia do zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a)  ww. ustawy, gdyż w wyniku rozwiązania przedwstępnej umowy sprzedaży nie doszło do przeniesienia własności nieruchomości, a więc nie nastąpiło odpłatne zbycie nieruchomości  i nie powstał przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zwolnienie przedmiotowe przewidziane w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dotyczy dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości, o którym mowa  w art. 30e ww. ustawy, a więc źródeł przychodów określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) tej ustawy. Odszkodowanie otrzymane przez Pana z tytułu rozwiązania umowy stanowi przysporzenie majątkowe podlegające opodatkowaniu jako przychód z innych źródeł w rozumieniu art. 20 ust. 1 w związku z art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy  podatku dochodowym  od osób fizycznych, do którego nie stosuje się zwolnienia od podatku wynikającego  z art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy.

W związku z tym, Pana stanowisko w zakresie zakwalifikowania odszkodowania z tytułu rozwiązania przedwstępnej umowy sprzedaży do przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i możliwości jego zwolnienia z opodatkowania w związku z planowanym nabyciem lokalu mieszkalnego w Hiszpanii, uznano za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Pana i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

-Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

-Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

-Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA) :

-w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres : Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

-w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).