Interpretacja indywidualna z dnia 12 maja 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB3-2.4012.183.2023.1.MN

Część przedsiębiorstwa mająca być przeniesiona do spółki nowo zawiązanej (działalność Pionu 1), stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, a w konsekwencji zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, transakcja ta nie będzie podlegać podatkowi VAT

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

13 marca 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 13 marca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy m.in. podatku od towarów i usług w zakresie uznania, że część przedsiębiorstwa mająca być przeniesiona do spółki nowo zawiązanej (działalność Pionu 1, obejmująca Dział Handlowy, Dział Serwis, Dział Logistyka, Dział Magazyn oraz Dział Przetargi), stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, a w konsekwencji zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, transakcja ta nie będzie podlegać podatkowi VAT. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca (dalej: Spółka lub Spółka dzielona) jest spółką mającą siedzibę na terytorium Polski, podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Spółka jest podmiotem prowadzącym działalność w obszarze dystrybucji aparatury medycznej, a także zajmuje się pracami badawczo-rozwojowymi oraz wynajmem nieruchomości. W obrębie zainteresowania Spółki pozostają takie dziedziny jak okulistyka, mikrochirurgia oka, dermatologia, diagnostyka obrazowa, urologia, onkologia, kardiologia interwencyjna oraz kardiochirurgia. Jako obszar głównej działalności spółki można wskazać przede wszystkim sprzedaż hurtową wyrobów farmaceutycznych i medycznych, sprzedaż hurtową maszyn, urządzeń i dodatkowego wyposażenia, a także sprzedaż hurtową niewyspecjalizowaną.

W ciągu swojej długoletniej obecności na rynku (od ponad 30 lat), Spółka zdołała wykreować rozpoznawalną markę i uzyskać szeroką renomę w swojej branży. Dodatkowo Spółka posiada nieruchomości, które stanowią przedmiot najmu.

W przedsiębiorstwie Spółki wyodrębnione są dwa piony działalności funkcjonujące odrębnie i stanowiące odrębne działy biznesowe obejmujące następujące obszary działalności Spółki:

1)Pion Operacyjny (dalej jako „Pion 1”) - obejmujący działalność podstawową i operacyjną Spółki, w skład którego wchodzą:

a.Dział Handlowy - skupiający się na sprzedaży wyspecjalizowanych sprzętów, medycznych i niemedycznych (np. soczewki, sondy, akcesoria okulistyczne) oraz pozyskiwaniu nowych współpracy handlowych;

b.Dział Serwis - zajmujący się instalacją sprzedanych sprzętów, a także ich naprawami oraz bieżącą konserwacją;

c.Dział Logistyka - zajmujący się organizacją i zabezpieczeniem dostaw zakupywanych i sprzedanych towarów i materiałów; w ramach działu logistyki działa Miejsce Uznane Odpraw Celnych;

d.Dział Magazyn - zajmujący się magazynowaniem i wysyłką sprzedawanych towarów i materiałów;

e.Dział Przetargi - zajmujący się obsługą formalnoprawną postępowań realizowanych w ramach zamówień publicznych, w których uczestniczy Spółka

2)Pion Administracyjny (dalej jako „Pion 2”) - obejmujący działalność skoncentrowaną na działalności administaracyjno-biurowej i IT, pracach badawczo - rozwojowych oraz najmie nieruchomości, tj. pozostałą poza Pionem 1 działalnością Spółki.

Działalność Pionu 1 oraz wyodrębnionych w jego ramach Działów cechuje daleko posunięta odrębność od pozostałej działalności Spółki, tj. działalności Pionu 2.

Działy Pionu 1 są to wyspecjalizowane, organizacyjnie wydzielone jednostki kierowane przez Dyrektorów, posiadające własną wewnętrzną, zhierarchizowaną strukturę.

Pion 1 oraz wyszczególnione w jego ramach Działy wyodrębnione są także pod względem finansowym, tj. każdy Dział posiada wydzielone konta przychodowe i kosztowe pozwalające ewidencjonować indywidualnie wyniki finansowe każdego z Działów Pionu 1.

Każdy z wymienionych wyżej Działów w ramach Pionu 1 posiada własnych pracowników, własne składniki majątkowe (towary, sprzęty, środki trwałe).

Działalność Pionu 1 oraz działalność Pionu 2 charakteryzują się daleko idącą odrębnością organizacyjną, funkcjonalną i finansową.

Zarówno wyszczególnione wyżej działy Pionu 1 jak i działalność Pionu 2 Spółki stanowią wyodrębnione organizacyjne jednostki wewnętrzne Spółki.

Każda z tych jednostek posiada wyodrębnienie finansowe, tj. wydzielona konta przychodowe i kosztowe pozwalające ewidencjonować indywidualnie wyniki finansowe poszczególnych działów Pionu 1 i Pionu 2.

Działalność podstawowa Pionu 1 w znacznym stopniu odbiega od pozostałej działalności Spółki, tj. działalności Pionu 2.

Wobec powyższego, Wnioskodawca planuje wydzielić ze struktur Spółki działalność Pionu 1, na którą składa się: Dział Handlowy, Dział Serwis, Dział Logistyka, Dział Magazyn oraz Dział Przetargi na podstawie art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (dalej: „k.s.h.”) tj. dokonać podziału spółki akcyjnej poprzez wydzielenie części jej majątku na spółkę nowo zawiązaną.

Podział spółki planowany jest wyłącznie przyczyn ekonomicznych, tj. ze względu na ograniczenie ryzyka gospodarczego dla Pionu 2 w związku z wykonywaną działalnością Pionu 1.

W ramach działalności Pionu 1 spółka realizuje szereg zamówień, których realizacja bardzo często obciążona jest ryzykiem konieczności zapłaty kar umownych wynikających z postanowień zawartych przez spółkę Umów.

Ze względu na zupełnie różny charakter działalności Pionu 1 oraz działalności Pionu 2 Zarząd spółki podjął decyzję, aby każda z tych działalności ponosiła własne ryzyko gospodarcze, bez narażania na uszczerbek majątkowy pozostałej działalności. Celem spółki nie jest unikanie lub uchylanie się od opodatkowania. Obydwa rodzaje działalności generują przychody, zatem zarówno spółka dzielona jak i nowo zawiązana będzie płaciła podatek dochodowy CIT. Żadne podatkowe korzyści nie są celem ani też nie będą skutkiem planowanego wydzielenia. Krok ten stanowić ma formalne potwierdzenie rzeczywistego stanu, w którym działalności prowadzone przez Spółkę zachowują daleko idącą odrębność, gdyż charakteryzują się zupełnie innymi cechami: korzystają z różnych środków materialnych i niematerialnych, wymagają odrębnych kompetencji oraz odrębnych strategii zarządzania.

Na dzień złożenia wniosku został sporządzony plan podziału Spółki, jednak uchwała o podziale nie została jeszcze podjęta przez Walne Zgromadzenie Spółki.

W ramach podziału pracownicy Pionu 1 i jego poszczególnych działów, tj. Działu Handlowego, Działu Serwis, Działu Logistyka, Działu Magazyn oraz Działu Przetargi przejdą do spółki nowo zawiązanej na postawie art. 23¹ Kodeksu pracy.

Po dokonaniu podziału pomiędzy Spółką dzieloną a spółką nowo zawiązaną będą miały miejsce transakcje gospodarcze, jednakże wyłącznie w zakresie najmu powierzchni magazynowej oraz w zakresie obsługi administracyjno-biurowej i IT (korzystania z infrastruktury informatycznej, zarządzanie oprogramowaniem EPR) ze spółki dzielonej do spółki nowo zawiązanej. Usługi będą świadczone po cenach rynkowych.

Będąca przedmiotem podziału część majątku Spółki, tj. Pion 1 obejmujący Dział Handlowy, Dział Serwis, Dział Logistyka, Dział Magazyn oraz Dział Przetargi funkcjonują już obecnie jako wyodrębniona część przedsiębiorstwa, a więc przed dokonaniem podziału.

Po dokonaniu podziału zarówno część majątku przenoszona do nowo zawiązanej spółki jak i część majątku pozostająca w Spółce dzielonej będą wyodrębnione funkcjonalnie, finansowo oraz organizacyjnie i będą zdolne do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o posiadany majątek.

Nieruchomość, w której obecnie znajduje się Dział Magazyn pozostanie w Spółce w ramach Pionu 2, natomiast pomiędzy Spółką a spółką nowo zawiązaną zostanie zawarta umowa najmu na pomieszczenia Magazynu oraz pomieszczenia biurowe w celu umożliwienia kontynuowania działalności przez spółkę nowo zawiązaną w pełnym zakresie w jakim była prowadzona w Spółce.

Majątek pozostający w Spółce wykorzystywany do działalności Pionu 2 tj. nieruchomości, wyposażenie, środki trwałe, kadra zarządzająca, pracownicy będzie funkcjonalnie przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych.

Aktywność Spółki po podziale skupiać się będzie na realizacji prac badawczo - rozwojowych oraz najmie nieruchomości, a także na świadczeniu usług administracyjno-biurowych, obsługi IT itp. na rzecz spółek córek.

Działalność Pionu 2 tj. działalność badawczo-rozwojowa, administracyjno-biurowa i IT oraz działalność związana z najmem nieruchomości jest wyodrębniona organizacyjnie, finansowo oraz funkcjonalnie już obecnie, tj. przed dokonaniem podziału.

Każdy tych obszarów działalności posiada własną strukturę organizacyjną, przychody oraz koszty działalności są ewidencjonowane na odrębnych kontach księgowych, umożliwiając tym samym pełną ocenę rentowności poszczególnych obszarów działalności Spółki, niezależnie od pozostałych struktur przedsiębiorstwa. Dział księgowy przygotowuje zestawienia księgowe, na podstawie których jest w stanie określić wynik finansowy poszczególnych działów (zarówno dla działalności Pionu 1, którego majątek zostanie przeniesiony do nowo zawiązanej spółki, jak działalności pozostającej w Spółce po podziale, tj. działalności Pionu 2), wskazać główne kategorie przychodów i kosztów, określić trendy, a także na ich podstawie podejmować decyzje gospodarcze na poziomie poszczególnych działów.

Spółka nowoutworzona w wyniku podziału będzie w pełni kontynuowała działalność Spółki w zakresie działalności Pionu 1 prowadzoną do dnia podziału przez spółkę dzieloną, z wykorzystaniem składników majątkowych przeniesionych na spółkę nowo zawiązaną w wyniku podziału.

Na dzień poprzedzający podział spółki Wnioskodawcy zarówno zespół składników materialnych i niematerialnych przenoszony do spółki przejmującej (nowo zawiązanej) jak i zespół tych składników jaki pozostanie w spółce dzielonej:

a)jest wyodrębniony organizacyjnie w istniejącym przedsiębiorstwie. Składniki te (przenoszone oraz pozostające w spółce) już na tę chwilę są wyodrębnione organizacyjnie i stanowią odrębne samodzielne działy w strukturze organizacyjnej przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, posiadające własnych kierowników oraz zhierarchizowaną strukturę. Dokumentem potwierdzającym wyodrębnienie organizacyjne będzie uchwała zarządu w sprawie utworzenia jednostki organizacyjnej Pionu 1, a w jego ramach poszczególnych jednostek organizacyjnych zajmujących się handlem, serwisowaniem urządzeń, logistyką, magazynowaniem oraz organizacją przetargów w ramach zamówień publicznych tj.: Działu Handlowego, Działu Serwis, Działu Logistyka, Działu Magazyn oraz Działu Przetargi.

b)jest wyodrębniony funkcjonalnie już obecnie w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy i będzie to także utrzymane na dzień poprzedzający podział spółki. Wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Pion 1 obejmujący: Dział Handlowy, Dział Serwis, Dział Magazyn, Dział Logistyka oraz Dział Przetargi są wyodrębnionymi działami, z których każdy wyspecjalizowany jest w konkretnie określonej działalności. Aktywność każdego z działów skupia się na właściwych dla jego cech czynnościach. Działalność każdego z działów podporządkowana jest realizacji konkretnych celów, które są odrębne dla każdego z nich, tj. sprzedaż dla Działu handlowego, serwisowanie urządzeń dla Działu Serwis, organizacja i zabezpieczenie dostaw oraz odpraw celnych dla działu Logistyka, magazynowanie i wysyłka towarów i materiałów dla Działu Magazyn, czy też realizacja formalności związanych z udziałem Spółki w przetargach w ramach zamówień publicznych dla Działu Przetargi. Działalność tych pięciu wyodrębnionych Działów w ramach Pionu 1 stanowi działalność podstawową (operacyjną) wnioskodawcy. Pozostała działalność spółki to Pion 2 obejmujący: działalność administracyjno-biurową i działalność IT, działalność badawczo-rozwojową oraz działalność najmu nieruchomości. Działalność Spółki w obszarze Pionu 1 w sposób znaczący różni się zatem od pozostałej działalności w ramach Pionu 2, a co za tym idzie, działalności te są funkcjonalnie odrębne. Okolicznością potwierdzającą odrębność funkcjonalną jest prowadzenie działalności Pionu 1 oraz działalności Pionu 2 w sposób zupełnie niezależny i nie wypływający jedna na drugą.

c)jest wyodrębniony finansowo już obecnie w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy i będzie to także utrzymane na dzień poprzedzający podział spółki. O wydzieleniu finansowym działalności Pionu 1, a w tym: Działu Handlowego, Działu Serwis, Działu Logistyka, Działu Magazyn oraz Działu Przetargi świadczy przede wszystkim sposób prowadzenia ksiąg rachunkowych, który pozwala na wyodrębnienie należności i zobowiązań związanych z działalnością poszczególnych działów w ramach Pionu 1 oraz działalnością prowadzoną w ramach Pionu 2. Dla poszczególnych działów Pionu 1 prowadzone są osobne konta księgowe. Ewidencja przychodów oraz kosztów, jakie generują poszczególne działy Pionu 1 pozwala na określenie ich rentowności w oderwaniu od struktur Pionu 2. Dział księgowy przygotowuje zestawienia księgowe, na podstawie których jest w stanie określić wynik finansowy poszczególnych działów, wskazać główne kategorie przychodów i kosztów, określić trendy, a także na ich podstawie podejmować decyzje gospodarcze na poziomie poszczególnych działów. Wyodrębnienie finansowe poszczególnych działów w Pionie 1 naturalnie pociąga za sobą fakt, iż pozostała część przedsiębiorstwa tj. pozostająca w Spółce dzielonej działalność Pionu 2, również posiada cechę finansowej odrębności. Prowadzony system ewidencji księgowej pozwala określić i dokładnie przyporządkować konkretne środki do właściwych części przedsiębiorstwa. Podsumowując, Spółka ma możliwość ustalenia przychodów, kosztów, należności i zobowiązań odrębnie do części działalności będącej przedmiotem wydzielenia (Pionu 1) oraz pozostającej w Spółce (Pionu 2).

d)będą zdolne do niezależnego działania jako samodzielne podmioty gospodarcze i nie będą wymagały zaangażowania innych środków materialnych i niematerialnych. W przypadku Działu Magazyn w planie podziału wnioskodawca zagwarantował spółce nowo zawiązanej możliwość korzystania ze składnika majątku spółki, tj. nieruchomości, w której Magazyn jest prowadzony, na podstawie umowy najmu. Pozostałe działy, tj. Handel, Serwis, Przetargi, Logistyka mają także zagwarantowaną możliwość korzystania z pomieszczeń biurowych na podstawie umowy najmu.

Dodatkowo działalność Pionu 1 oraz działalność Pionu 2 posiada już w tym momencie pracowników przyporządkowanych do danej działalności, osobne rynki zbytu co pozwala na działalność obydwóch działalności odrębnie i niezależnie od siebie. Zespół składników materialnych i niematerialnych spółki dzielonej i spółki nowo zawiązanej na moment przeniesienia będzie na tyle zorganizowany, aby mógł samodzielnie wykonywać działania i prowadzić działalność.

Zagwarantowanie spółce nowo zawiązanej zaplecza magazynowego nastąpiło bowiem już na etapie planu podziału. Spółka dzielona posiada 2 budynki wytworzone (wybudowane) we własnym zakresie (jest właścicielem nieruchomości). Budynki zawierają halę produkcyjną, hale magazynowe, liczne pomieszczenia biurowe, zaplecze socjalne oraz kompletną infrastrukturę zewnętrzną (parkingi).

Spółka dzielona pozostanie właścicielem w/w obiektów, a spółka nowo zawiązana będzie użytkowała pomieszczenia niezbędne do prowadzenia swojej działalności na podstawie umowy najmu. W skład majątku Pionu 1 wchodzą i podlegają przeniesieniu na rzecz spółki nowo zawiązanej wszelkie związane z działalnością Pionu 1 m. in. materialne i niematerialne składniki majątku (aktywa i pasywa), w tym należności i zobowiązania, a także wszelkie związane z działalnością Pionu 1 decyzje administracyjne, umowy, certyfikaty, referencje, know-how, obciążenia, a także wszelkie inne prawa i obowiązki, które mogą podlegać sukcesji generalnej na zasadach określonych w art. 531 k.s.h. (w tym w szczególności lecz nie wyłącznie prawa i obowiązki ze stosunków pracy oraz prawa i obowiązki wynikające z ustawy o wyrobach medycznych).

Wraz z Pionem 1 na spółkę nowo zawiązaną przeniesione zostaną cztery prawa ochronne na znak towarowy, tj. znak słowno - graficzny C. (w tym stosowne decyzje w przedmiocie ich udzielenia), ze względu na fakt, iż marka Wnioskodawcy kojarzona jest na rynku z działalnością podstawową tj. Pionu 1, a nie działalnością Pionu 2.

W ramach działalności Pionu 2 Spółka także zgromadziła szeroki wachlarz składników materialnych, wymaganych do bieżącej pracy, wśród których znajdują się m.in. komputery stacjonarne, umeblowanie, laptopy, serwery, nieruchomości, pracownicy. Spółka posiada również liczne wartości niematerialne i prawne, które nabyła w toku prowadzonej działalności takie jak np. oprogramowania komputerowe, licencje czy systemy zarządzania. Spółka jest również stroną wielu umów, które zawarła w ramach swojego funkcjonowania, np. umowy z kontrahentami, dostawcami mediów, umowy najmu itp. Powyższe składniki stanowią powiązany ze sobą zespół, niezbędny w prowadzaniu przez Spółkę działalności Pionu 2.

Na dzień poprzedzający podział przez wydzielenie Spółka przejmująca nie będzie posiadała udziałów w spółce dzielonej. Spółka przejmująca będzie spółką nowo zawiązaną, które dopiero powstanie w wyniku podziału, a więc przed podziałem spółka ta nie będzie w ogóle istnieć. Spółka nowo zawiązana będzie prowadzona w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Udziałowcami spółki nowo zawiązanej będą akcjonariusze Spółki dzielonej (Spółki Wnioskodawcy).

Wartość majątku spółki dzielonej otrzymanego przez spółkę nowo zawiązaną zostanie ustalona w wartości rynkowej i taka też będzie wartość emisyjna udziałów jakie otrzymają wspólnicy spółki nowo zawiązanej w zamian za akcje spółki dzielonej. Spółka nowo zawiązana poza zawarciem ze spółką dzieloną umowy najmu powierzchni magazynowej nie będzie musiała podejmować żadnych dodatkowych działań faktycznych ani prawnych aby prowadzić działalności Pionu 1 w pełnym zakresie, w jakim działalność ta jest prowadzona w spółce Wnioskodawcy.

Pytanie (oznaczone we wniosku nr 1)

Czy na skutek wyżej opisanego podziału, część przedsiębiorstwa mająca być przeniesiona do spółki nowo zawiązanej (działalność Pionu 1, obejmująca Dział Handlowy, Dział Serwis, Dział Logistyka, Dział Magazyn oraz Dział Przetargi), stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, a w konsekwencji zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, transakcja ta nie będzie podlegać podatkowi VAT?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „ustawa o CIT”) zarówno część przedsiębiorstwa pozostawiona w Spółce dzielonej, jak i część przedsiębiorstwa wydzielona do spółki nowo zawiązanej, stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa. W efekcie art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT nie będzie miał zastosowania.

Także na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług część przedsiębiorstwa wydzielona do nowo zawiązanej spółki będzie zdaniem Wnioskodawcy stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa (dalej: ZCP) i w związku z tym dostawa ta nie będzie podlegać podatkowi VAT.

Zgodnie z art. 4a pkt 4 ustawy CIT przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa, należy rozumieć organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Identyczną definicję ZCP zawiera art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług. Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Na marginesie należy zaznaczyć, iż na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług nie ma znaczenia, czy część przedsiębiorstwa pozostawiona w Spółce dzielonej stanowi czy nie stanowi ZCP. Analizie poddaje się bowiem tyko część przedsiębiorstwa podlegającą dostawie.

Na gruncie wszystkich powołanych wyżej przepisów, a także posiłkując się orzecznictwem i dorobkiem doktryny w tym zakresie, można określić zespół cech, które stanowią o posiadaniu przez część przedsiębiorstwa przymiotu zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a są to mianowicie:

I. Zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań.

Jak stwierdzono m.in. w indywidualnej interpretacji prawa podatkowego wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 19 stycznia 2018 r., znak: 0114-KDIP1- 1.40I2.611.20I7.2.JO. podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest to, aby część ta stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań).

W ocenie Wnioskodawcy zarówno wydzielaną część przedsiębiorstwa, jak i część przedsiębiorstwa pozostającą w strukturach Spółki dzielonej charakteryzuje posiadanie zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań.

Do Działalności podstawowej czyli Pionu 1 można przypisać: Dział Handlowy, Dział Serwis, Dział Logistyka, Dział Magazyn i Dział Przetargi, które łącznie stanowią zespół współgrających ze sobą struktur służących wykonywaniu działalności handlowej, przy czym każdy z działów wyposażony jest w odpowiedni majątek: towary handlowe, narzędzia, urządzenia serwisowe, komputery, laptopy, meble, oprogramowanie, zespół pracowników, know-how itp., a więc we wszystko co niezbędne aby kontynuować działalność handlową w spółce nowo zawiązanej w takim samym zakresie w jakim była prowadzona w spółce dzielonej.

Do Działalności podstawowej Pionu 1, w tym do każdego z wskazanych wyżej Działów możliwe jest także przypisanie konkretnych zobowiązań oraz należności wynikających m.in. z transakcji handlowych przeprowadzonych przez poszczególne Działy.

Analizując powyższe należy dojść do wniosku, iż wykazane składniki nie stanowią przypadkowego zbioru, lecz są zorganizowanym zespołem przeznaczonym do realizowania konkretnego celu, jakim jest działalność handlowa.

Sytuacja wygląda podobnie w przypadku tej części przedsiębiorstwa, która ma pozostać w Spółce dzielonej. Przez długi okres działalności na rynku, Spółka zgromadziła szeroki wachlarz składników materialnych, wymaganych do bieżącej pracy, wśród których znajdują się m.in. komputery stacjonarne, umeblowanie, laptopy, serwery, nieruchomości, pracownicy. W posiadaniu tej części Spółki znajdują się również liczne wartości niematerialne i prawne, takie jak np. oprogramowania komputerowe, licencje czy systemy zarządzania. Spółka jest również stroną wielu umów, które zawarła w ramach swojego funkcjonowania, np. umowy z kontrahentami, dostawcami mediów, umowy najmu itp.

Powyższe składniki stanowią powiązany ze sobą zespół, niezbędny w prowadzaniu przez Spółkę działalności Pionu 2, tj. szeroko pojętej działalności administracyjno-biurowej, obsługi IT oraz działalności i badawczo-rozwojowej.

II. Wyodrębnienie organizacyjne

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 17 stycznia 2018 r., znak: 0112-KDIL2-3.4012.516.2017.2.WB, stwierdził, iż przez wyodrębnienie organizacyjne należy rozumieć to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Za wyodrębnieniem organizacyjnym przemawia także struktura zarządzania, czy podległość służbowa i funkcjonalna pracowników danej jednostki. Działalność podstawowa stanowi odrębny pion w Spółce. Na czele stoją Dyrektorzy, którym podlegają przypisani do poszczególnych działów pracownicy. Ponadto, poszczególne Działy posiadają własną, rozbudowaną strukturę wewnętrzną. Do poszczególnych działów działalności Pionu 1 przypisani są konkretni pracownicy, wyspecjalizowani w zakresie wykonywania zadań zgodnych z charakterem działalności danego Działu. Rozbudowanie wewnętrzne, zhierarchizowanie i podległość służbowa świadczą zatem o tym, że działalność Pionu 1 oraz Działy funkcjonujące w ramach Pionu 1 są wyodrębnione organizacyjnie. Również ta część przedsiębiorstwa, która po podziale przez wydzielenie pozostanie w Spółce dzielonej, tj. działalność Pionu 2 zachowuje swoją odrębność organizacyjną, gdyż posiadane przez nią składniki majątku mają zastosowanie w działalności związanej z najmem nieruchomości, działalnością badawczo-rozwojową oraz działalnością administracyjno-biurową, nie zaś z działalnością handlową. Struktura wewnętrzna Spółki jest rozbudowana i zhierarchizowana. Na jej czele stoi Zarząd, w którego skład wchodzi Prezes oraz Wiceprezes. Działalność pozostała w Spółce podzielona jest wewnętrznie na Piony i Działy kierowane przez Dyrektorów, dysponuje swoimi pracownikami, składnikami materialnymi takimi jak narzędzia czy sprzęt komputerowy, a zatem posiada cechę wyodrębnienia organizacyjnego. Wydzielenie działalności Pionu 1 nie zachwieje zatem w żaden sposób organizacją pozostałej części przedsiębiorstwa, tj. Pionu 2.

III. Wyodrębnienie finansowe

Jak stwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 20 stycznia 2017 r., II FSK 2436/16 wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, lecz sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. O wyodrębnieniu finansowym może świadczyć plan kont czy sposób wystawiania dokumentów księgowych pozwalający na przyporządkowanie przychodów i kosztów do odpowiedniej części przedsiębiorstwa. O wydzieleniu finansowym Pionu 1 oraz jego poszczególnych Działów świadczy przede wszystkim sposób prowadzenia ksiąg rachunkowych, który pozwala na wyodrębnienie należności i zobowiązań związanych z działalnością Pionu 1 oraz działalnością Pionu 2. Dla poszczególnych Działów działalności Pionu 1 prowadzone są osobne konta księgowe. Ewidencja przychodów oraz kosztów, jakie generuje Pion 1, w tym Dział Handlowy, Dział Serwis, Dział Magazyn, Dzieł Logistyka oraz Dział Przetargi pozwala na określenie ich rentowności w oderwaniu od struktur pozostałej części przedsiębiorstwa. Dział księgowy przygotowuje zestawienia księgowe, na podstawie których jest w stanie określić wynik finansowy poszczególnych działów, wskazać główne kategorie przychodów i kosztów, określić trendy a także na ich podstawie podejmować decyzje gospodarcze na poziomie poszczególnych działów. Wyodrębnienie finansowe działalności Pionu 1 i jej poszczególnych Działów naturalnie pociąga za sobą fakt, iż pozostała część przedsiębiorstwa tj. działalność Pionu 2 pozostająca w Spółce dzielonej, również posiada cechę finansowej odrębności. Jak już było to wspomniane, prowadzony system ewidencji księgowej pozwala określić i dokładnie przyporządkować konkretne środki do właściwych części przedsiębiorstwa.

Podsumowując, Spółka ma możliwość ustalenia przychodów, kosztów, należności i zobowiązań oraz wartości majątku trwałego działalności podstawowej Pionu 1, jak również ma możliwość ustalenia przychodów, kosztów, należności i zobowiązań oraz wartości majątku trwałego związanego z prowadzeniem pozostałej działalności, tj. Pionu 2.

IV. Wyodrębnienie funkcjonalne

Zgodnie z treścią interpretacji indywidualnej z 24 lutego 2016 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, znak IPPP1/4512-84/16-3/MK wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Działalność Pionu 1 oraz działających w jego ramach Działów, jest funkcjonalnie wyodrębniona, z których każdy wyspecjalizowany jest w konkretnie określonej działalności. Ich aktywność skupia się na sprzedaży towarów oraz zapewnieniu klientom obsługi posprzedażowej. Działalność Działów Pionu 1 jest zatem w całości podporządkowana konkretnym celom tj. działalności handlowej. Pozostała działalność Spółki, tj. Pion 2 obejmuje tymczasem działalność związaną z najmem nieruchomości, obsługą administracyjno-biurową i IT oraz z pracami badawczo-rozwojowymi.

Zdaniem wnioskodawcy można zatem zauważyć, iż Podstawowa działalność Spółki w sposób znaczący różni się od pozostałej działalności, a co za tym idzie, jest funkcjonalnie odrębna.

V. Możliwość stanowienia przez zespół niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego wskazane zadania gospodarcze.

Ostatnią kwestią, jaką należy przeanalizować, jest możliwość stanowienia przez działalność Pionu 1 oraz przez działalność Pionu 2 niezależnych, odrębnych przedsiębiorstw samodzielnie realizujących wskazane zadania gospodarcze.

W tym obszarze wypowiedział się m.in. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w wyroku z dnia 25 listopada 2015 r., sygn. I SA/Sz 1517/14, stwierdzając, iż „Aby część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa”.

Jak wykazano powyżej, działalność Pionu 1 oraz funkcjonujące w jej ramach Działy charakteryzują się odrębnością organizacyjną, finansową i funkcjonalną od pozostałej części Spółki, tj. Pionu 2. Pion 1 posiada ponadto zbiór składników materialnych i niematerialnych, który można określić jako zespół, bowiem są one między sobą funkcjonalnie powiązane. Planowane jest również oddanie nowo zawiązanej spółce pomieszczeń do używania, w których prowadzona jest działalność magazynowa. Wszystko to sprawia, iż działalność Pionu 1 będzie mogła funkcjonować jako samodzielne, niezależne i autonomiczne przedsiębiorstwo i realizować zadania gospodarcze w postaci działalności handlowej.

Zdaniem Wnioskodawcy możliwość stanowienia niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego wskazane zadania gospodarcze przez pozostałą część Spółki nie może budzić wątpliwości. Pion 2 jest bowiem odrębny organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie od Pionu 1. Posiada wymagane środki do prowadzenia swojej działalności w postaci nieruchomości, narzędzi, wartości niematerialnych oraz pracowników.

Prowadzi to do wniosku, iż pozostała część przedsiębiorstwa, tj. Pion 2 będzie posiadać zdolność do samodzielnego i niezależnego funkcjonowania i będzie miał możliwość realizowania zadań gospodarczych w postaci najmu nieruchomości, działalności administracyjno-biurowej i IT oraz prowadzenia prac badawczo-rozwojowych.

Powyższe względy uzasadniają wniosek, iż zarówno część przedsiębiorstwa przenoszona do spółki nowo zawiązanej tj. Pion 1, jak i część przedsiębiorstwa pozostawiana w Spółce tj. Pion 2 stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa, a co za tym idzie przepis art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie będą miały zastosowania w przedmiotowej sprawie.

Sytuacja wygląda podobnie na gruncie ustawy o VAT i wobec uznania, że Pion 1 stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, zastosowanie znajdzie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług pozwalający wyłączyć transakcję poza zakres czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie podatku od towarów i usług, jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT:

Według art. 7 ust. 1 ustawy:

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy. Są tutaj wskazane te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy:

Termin „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do pojęcia „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

Przepisy regulujące prawną instytucję podziału spółek stanowią treść tytułu IV działu II ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2022 r. poz. 1467 ze zm.; dalej: „Ksh”).

W art. 529 § 1 Kodeksu spółek handlowych wyróżniono cztery sposoby dokonania podziału spółek kapitałowych. Zgodnie z ww. przepisem:

Zatem należy stwierdzić, że przewidziany w art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych podział dokonany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie), powoduje przeniesienie prawa własności wydzielonej części majątku. Złożoność procedur związanych z podziałem spółki nie ma przy tym znaczenia. Istotny jest efekt końcowy – przeniesienie własności.

W świetle powyższych regulacji dokonany, na podstawie Kodeksu spółek handlowych, podział przez wydzielenie i przeniesienie na nową spółkę części majątku spółki dzielonej jest, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, operacją obejmującą zdarzenia podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wyjaśnić jednak tutaj należy, że w sytuacji gdy w wyniku podziału spółki przez wydzielenie przedmiotem przeniesienia własności jest przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa to mamy do czynienia z transakcją zbycia w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, który to przepis wyłącza taką czynność z zakresu regulacji ustawy.

Podkreślenia wymaga, że ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku VAT, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Zaznaczyć należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do niej nie definiują pojęcia „przedsiębiorstwo”, należy więc odwołać się odpowiednio do przepisów ustawy z 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2022 r. poz. 1360).

Zgodnie z art. 55¹ Kodeksu cywilnego:

Ustawodawca w ww. przepisie wskazał, jakiego rodzaju elementy wchodzą w skład kompleksu składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, czyli przedsiębiorstwa, które może być przedmiotem czynności prawnej. Nie wszystkie jednak elementy tworzące pojęcie przedsiębiorstwa są na tyle istotne, by bez ich zbycia nie można było mówić o zbyciu przedsiębiorstwa. O tym, jakie konkretne składniki muszą być przeniesione na nabywcę, aby można było uznać, że nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa, decydują okoliczności faktyczne, których nie można określić apriorycznie.

Natomiast przepis art. 2 pkt 27e ustawy stanowi, że:

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy oraz zobowiązań, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby obejmowała ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym, w rozumieniu przepisów podatkowych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Zatem, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1.istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

2.zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

3.składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

4.zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Ponadto, przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy uwzględnić należy następujące okoliczności:

1.zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz

2.faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Podkreślić w tym miejscu należy, że nie wszystkie jednak elementy tworzące pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa są na tyle istotne, aby bez ich zbycia nie można było mówić o zbyciu zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy zorganizowanej części przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji zbycia. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanej zorganizowanej części przedsiębiorstwa zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

Jak stanowi art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 str. 1 ze zm.), wcześniej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy Rady 77/388/EWG z 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz. Urz. UE L 145 str. 1 ze zm.), w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. W przypadkach gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.

Z powyższego przepisu wynika, że wprowadza on, tak samo jak ma to miejsce w ustawie o podatku od towarów i usług, możliwość wyłączenia z zakresu opodatkowania przekazania całości lub części majątku przedsiębiorstwa.

Aby zatem ocenić czy w danej, konkretnej sytuacji mamy do czynienia ze zbyciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa, należy dokładnie przeanalizować zarówno to jakie składniki majątku będą przedmiotem transakcji, ale także czy istniejące między nimi funkcjonalne zależności pozwolą na kontynuowanie działalności zbywanej zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Przy dokonaniu tej analizy pomocne mogą okazać się orzeczenia TSUE.

W zakresie braku obowiązku opodatkowania czynności zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl, w którym stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie – nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu – do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. TSUE wskazał, że biorąc pod uwagę cel Dyrektywy, pojęcia w niej użyte powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny (autonomiczny), uwzględniając kontekst i cel regulacji. W wyroku tym, dokonując wykładni funkcjonalnej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy, TSUE uznał, że celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania jest zapewnienie neutralności podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego. Trybunał podkreślił, że przeniesienie, o jakim mowa w art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, dotyczy między innymi części przedsiębiorstwa, a istotne znaczenie ma funkcjonalne powiązanie składników majątkowych umożliwiające realizację określonego zadania gospodarczego.

Natomiast w wyroku C-444/10 z 10 listopada 2011 r. TSUE wywiódł, że jeżeli działalność gospodarcza tego nie wymaga, przedmiotem zbycia nie muszą być wszystkie składniki z nią związane, aby czynność ta wyłączona była z opodatkowania na podstawie art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy.

Mając na uwadze powyższe orzeczenia Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości należy stwierdzić, że zawarta w art. 2 pkt 27e ustawy definicja legalna zorganizowanej części przedsiębiorstwa musi być interpretowana przez pryzmat treści art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE i w powiązaniu z rozumieniem pojęcia „przekazania całości lub części majątku”, wyłożonym przez Trybunał w ww. orzeczeniu. Trybunał Sprawiedliwości główny nacisk kładzie na badanie konkretnego przypadku, dopuszczając w pewnych przypadkach zbycie samych składników rzeczowych.

Zatem, w myśl orzecznictwa Trybunału, składniki niematerialne nie stanowią konstytutywnego elementu uznania części majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w każdym przypadku. Trybunał uznał, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

Jak już wyjaśniono, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jak o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa w momencie przekazania określonych składników majątkowych (na ile stanowią w nim w tym momencie wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Z opisu sprawy wynika, że Spółka jest podmiotem prowadzącym działalność w obszarze dystrybucji aparatury medycznej, a także zajmuje się pracami badawczo - rozwojowymi oraz wynajmem nieruchomości. Głównym obszarem działalności spółki jest przede wszystkim sprzedaż hurtowa wyrobów farmaceutycznych i medycznych, sprzedaż hurtowa maszyn, urządzeń i dodatkowego wyposażenia, a także sprzedaż hurtowa niewyspecjalizowana.

W przedsiębiorstwie Spółki wyodrębnione są dwa piony działalności funkcjonujące odrębnie i stanowiące odrębne działy biznesowe obejmujące następujące obszary działalności Spółki:

1)Pion Operacyjny (dalej jako „Pion 1”) - obejmujący działalność podstawową i operacyjną Spółki, w skład którego wchodzą:

a.Dział Handlowy - skupiający się na sprzedaży wyspecjalizowanych sprzętów, medycznych i niemedycznych (np. soczewki, sondy, akcesoria okulistyczne) oraz pozyskiwaniu nowych współpracy handlowych;

b.Dział Serwis - zajmujący się instalacją sprzedanych sprzętów, a także ich naprawami oraz bieżącą konserwacją;

c.Dział Logistyka - zajmujący się organizacją i zabezpieczeniem dostaw zakupywanych i sprzedanych towarów i materiałów; w ramach działu logistyki działa Miejsce Uznane Odpraw Celnych;

d.Dział Magazyn - zajmujący się magazynowaniem i wysyłką sprzedawanych towarów i materiałów;

e.Dział Przetargi - zajmujący się obsługą formalnoprawną postępowań realizowanych w ramach zamówień publicznych, w których uczestniczy Spółka

2)Pion Administracyjny (dalej jako „Pion 2”) - obejmujący działalność skoncentrowaną na działalności administracyjno-biurowej i IT, pracach badawczo- rozwojowych oraz najmie nieruchomości, tj. pozostałą poza Pionem 1 działalnością Spółki.

Planują Państwo ze względu na zupełnie różny charakter działalności Pionu 1 oraz działalności Pionu 2 wydzielić ze struktur Spółki działalność Pionu 1, na którą składa się: Dział Handlowy, Dział Serwis, Dział Logistyka, Dział Magazyn oraz Dział Przetargi na podstawie art. 529 § 1 pkt 4 ustawy „k.s.h. tj. dokonać podziału spółki akcyjnej poprzez wydzielenie części jej majątku na spółkę nowo zawiązaną.

Podział spółki planowany jest wyłącznie z przyczyn ekonomicznych, tj. ze względu na ograniczenie ryzyka gospodarczego dla Pionu 2 w związku z wykonywaną działalnością Pionu 1. Ponadto krok ten stanowić ma formalne potwierdzenie rzeczywistego stanu, w którym działalności prowadzone przez Spółkę zachowują daleko idącą odrębność, gdyż charakteryzują się zupełnie innymi cechami: korzystają z różnych środków materialnych i niematerialnych, wymagają odrębnych kompetencji oraz odrębnych strategii zarządzania.

Po dokonaniu podziału pomiędzy Spółką dzieloną a spółką nowo zawiązaną będą miały miejsce transakcje gospodarcze, jednakże wyłącznie w zakresie najmu powierzchni magazynowej oraz w zakresie obsługi administracyjno-biurowej i IT (korzystania z infrastruktury informatycznej, zarządzanie oprogramowaniem EPR) ze spółki dzielonej do spółki nowo zawiązanej. Usługi będą świadczone po cenach rynkowych.

Będąca przedmiotem podziału część majątku Spółki, tj. Pion 1 obejmujący Dział Handlowy, Dział Serwis, Dział Logistyka, Dział Magazyn oraz Dział Przetargi funkcjonują już obecnie jako wyodrębniona część przedsiębiorstwa.

Po dokonaniu podziału zarówno część majątku przenoszona do nowo zawiązanej spółki jak i część majątku pozostająca w Spółce dzielonej będą zdolne do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o posiadany majątek.

Nieruchomość, w której obecnie znajduje się Dział Magazyn pozostanie w Spółce w ramach Pionu 2, natomiast pomiędzy Spółką a spółką nowo zawiązaną zostanie zawarta umowa najmu na pomieszczenia Magazynu oraz pomieszczenia biurowe w celu umożliwienia kontynuowania działalności przez spółkę nowo zawiązaną w pełnym zakresie w jakim była prowadzona w Spółce.

Majątek pozostający w Spółce wykorzystywany do działalności Pionu 2 tj. nieruchomości, wyposażenie, środki trwałe, kadra zarządzająca, pracownicy będzie funkcjonalnie przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych.

Aktywność Spółki po podziale skupiać się będzie na realizacji prac badawczo-rozwojowych oraz najmie nieruchomości, a także na świadczeniu usług administracyjno-biurowych, obsługi IT itp. na rzecz spółek córek.

Spółka nowoutworzona w wyniku podziału będzie w pełni kontynuowała działalność Spółki w zakresie działalności Pionu 1 prowadzoną do dnia podziału przez spółkę dzieloną, z wykorzystaniem składników majątkowych przeniesionych na spółkę nowo zawiązaną w wyniku podziału.

W ramach podziału pracownicy Pionu 1 i jego poszczególnych działów, tj. Działu Handlowego, Działu Serwis, Działu Logistyka, Działu Magazyn oraz Działu Przetargi przejdą do spółki nowo zawiązanej na postawie art. 23¹ Kodeksu pracy.

Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy na skutek podziału Spółki, część przedsiębiorstwa która ma być przeniesiona do spółki nowo zawiązanej (działalność Pionu 1, obejmująca Dział Handlowy, Dział Serwis, Dział Logistyka, Dział Magazyn oraz Dział Przetargi), stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, a w konsekwencji zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, transakcja ta nie będzie podlegać podatkowi VAT.

Dla uznania, że zbywana część przedsiębiorstwa stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, istotne znaczenie ma ocena, czy ta zbywana część jest zdolna do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Oznacza to, że zespół składników materialnych i niematerialnych pozwala z uwagi na swoje zorganizowanie, infrastrukturę, itp., na prowadzenie określonej działalności gospodarczej. Podkreśla się przy tym, że możliwość stanowienia przez ten zespół składników niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze, powinna mieć wymiar rzeczywisty, a nie jedynie potencjalny. Oznacza to, że majątek ten powinien stanowić już u Państwa zorganizowany zespół składników gotowy realizować określone zadania gospodarcze jako samodzielne przedsiębiorstwo, a po podziale przez wydzielenie powinno być możliwe kontynuowanie działalności gospodarczej przez nową spółkę (spółkę nowo zawiązaną) w oparciu o przejęte składniki.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że Pion 1 stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, ponieważ będzie odznaczać się odrębnością organizacyjną, finansową i funkcjonalną z możliwością samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Jak wynika z opisu sprawy składniki przenoszone oraz pozostające w spółce już na tę chwilę są wyodrębnione organizacyjnie i stanowią odrębne samodzielne działy w strukturze organizacyjnej przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, posiadające własnych kierowników oraz zhierarchizowaną strukturę. Dokumentem potwierdzającym wyodrębnienie organizacyjne na dzień poprzedzający podział spółki będzie uchwała zarządu w sprawie utworzenia jednostki organizacyjnej Pionu 1, a w jego ramach poszczególnych jednostek organizacyjnych zajmujących się handlem, serwisowaniem urządzeń, logistyką, magazynowaniem oraz organizacją przetargów w ramach zamówień publicznych.

Należy wskazać, że zostały również spełnione przesłanki wyodrębnienia finansowego o którym świadczy przede wszystkim sposób prowadzenia ksiąg rachunkowych, pozwalający  na wyodrębnienie należności i zobowiązań związanych z działalnością działów w ramach Pionu 1 oraz działalnością prowadzoną w ramach Pionu 2. Wyodrębnienie finansowe pociąga za sobą fakt, iż pozostała część przedsiębiorstwa tj. pozostająca w Spółce dzielonej działalność Pionu 2, również posiada cechę finansowej odrębności. Prowadzony system ewidencji księgowej pozwala określić i dokładnie przyporządkować konkretne środki do właściwych części przedsiębiorstwa. Podsumowując, Spółka ma możliwość ustalenia przychodów, kosztów, należności i zobowiązań odrębnie do części działalności będącej przedmiotem wydzielenia (Pionu 1) oraz pozostającej w Spółce (Pionu 2).

Natomiast o wyodrębnieniu funkcjonalnym świadczy fakt wyspecjalizowania każdego z działów w konkretnie określonej działalności. Aktywność każdego z działów skupia się na właściwych dla jego cech czynnościach i podporządkowana jest realizacji konkretnych celów, które są odrębne dla każdego z nich, tj. sprzedaż dla Działu handlowego, serwisowanie urządzeń dla Działu Serwis, organizacja i zabezpieczenie dostaw oraz odpraw celnych dla działu Logistyka, magazynowanie i wysyłka towarów i materiałów dla Działu Magazyn, czy też realizacja formalności związanych z udziałem Spółki w przetargach w ramach zamówień publicznych dla Działu Przetargi. Działalność tych pięciu wyodrębnionych Działów w ramach Pionu 1 stanowi działalność podstawową (operacyjną) wnioskodawcy. Pozostała działalność spółki to Pion 2 obejmujący: działalność administracyjno-biurową i działalność IT, działalność badawczo-rozwojową oraz działalność najmu nieruchomości. Działalność Spółki w obszarze Pionu 1 w sposób znaczący różni się zatem od pozostałej działalności w ramach Pionu 2, a co za tym idzie, działalności te są funkcjonalnie odrębne. Okolicznością potwierdzającą odrębność funkcjonalną jest prowadzenie działalności Pionu 1 oraz działalności Pionu 2 w sposób zupełnie niezależny i nie wypływający jedna na drugą.

Należy także wskazać, że Spółka nowo utworzona w wyniku podziału będzie w pełni kontynuowała działalność Spółki w zakresie działalności Pionu 1 prowadzoną do dnia podziału przez spółkę dzieloną, z wykorzystaniem przeniesionych składników majątkowych. Ponadto, na dzień poprzedzający podział spółki, zespół składników materialnych i niematerialnych przenoszony do spółki przejmującej będzie zdolny do niezależnego działania jako samodzielny podmiot gospodarczy i nie będzie wymagał zaangażowania innych środków materialnych i niematerialnych. Wnioskodawca zagwarantował spółce nowo zawiązanej możliwość korzystania na podstawie umowy najmu z pomieszczeń biurowych oraz składnika majątku spółki tj. nieruchomości przeznaczonej dla Działu Magazynu.

Reasumując wszelkie dokonane w niniejszej sprawie ustalenia, należy stwierdzić, że część przedsiębiorstwa, która ma być przeniesiona do nowej spółki (Pion 1 w którego skład wchodzą Dział Handlowy, Dział Serwis, Dział Logistyka, Dział Magazyn, Dział Przetargi), stanowi w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku VAT zorganizowaną część przedsiębiorstwa, a w konsekwencji zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Państwa stanowisko sformułowane w odniesieniu do pytania oznaczonego nr 1, należy uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie podatku od towarów i usług. W zakresie podatku dochodowego od osób prawnych wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Państwo w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego, jak również w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).