Interpretacja indywidualna z dnia 5 maja 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0115-KDST2-1.4011.144.2023.1.AW

Możliwość zastosowania 8,5% stawki zryczałtowanego podatku dochodowego od przychodów ewidencjonowanych dla usług sklasyfikowanych wg PKWiU 74.90.12.0 oraz 70.22.20.0.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w zryczałtowanym podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

28 marca 2023 r. wpłynął Pana wniosek z 22 marca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie stawki ryczałtu dla usług sklasyfikowanych w grupowaniach PKWiU 74.90.12.0 oraz 70.22.20.0. Uzupełnił go Pan pismem z dnia 23 marca 2023 r. (data wpływu 28 marca 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego, doprecyzowanego uzupełnieniem wniosku

Jest Pan osobą fizyczną, podlegającą w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. 2022, 2647 ze zm., dalej: „ustawa o PIT”).

Od 2008 roku prowadzi Pan pozarolniczą działalność gospodarczą pod nazwą (...) w zakresie sprzedaży oraz systemów IT.

W roku 2022 dokonał Pan zmiany formy opodatkowania na ryczałt od przychodów ewidencjonowanych i w tym zakresie złożył odpowiednie zawiadomienie (jeszcze przed terminem uzyskania pierwszego przychodu podlegającego opodatkowaniu w roku 2022, a zatem warunek z art. 9a ust. 1 PIT został spełniony).

Z założenia ww. forma opodatkowania będzie miała zastosowanie do wszelkich przychodów jakie planuje Pan osiągnąć w roku 2023 i na potrzeby oceny niniejszego wniosku wskazał Pan, że nie znajdują wobec Pana zastosowania przesłanki negatywne stosowania ryczałtu, a w szczególności nie przekroczył Pan i nie zamierza przekroczyć wskazanego w ustawie ryczałtowej limitu 2 mln euro, ani nie świadczył i nie zamierza świadczyć usług wyłączonych z zakresu opodatkowania ryczałtem (ujętych w art. 8 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne).

Omawiany przychód osiąga Pan obecnie na gruncie umowy o współpracy, w której Przedmiot świadczenia i zakres usług został określony następująco: „Zleceniodawca zleca, a Zleceniobiorca zobowiązuje się, na warunkach określonych w niniejszej umowie do świadczenia:

A.Usług profesjonalnego wsparcia sprzedaży i pośrednictwa komercyjnego (z wyłączeniem zawierania umów we własnym imieniu), w tym w szczególności:

i.bieżące wspieranie i koordynowanie procesów sprzedażowych Zleceniodawcy, ze szczególnym uwzględnieniem nadzoru nad wykonaniem zawartych umów handlowych oraz aktywnego działania na nw. polach celem zawarcia nowych umów handlowych przez Zleceniodawcę,

ii.wyszukiwanie i pozyskiwanie klientów zainteresowanych zakupem produktów IT oferowanych przez Zleceniodawcę, w tym aktywne poszukiwanie klientów i nawiązywanie kontaktów handlowych,

iii.oferowanie produktów IT Zleceniodawcy potencjalnym kontrahentom, w tym bieżący udział w spotkaniach biznesowych/handlowych oraz aranżowanie tych spotkań, a podczas działań ofertowych także przedstawianie oferowanych przez Zleceniodawcę rozwiązań IT, którymi może być zainteresowany klient, zgodnie z jego wymogami i zapotrzebowaniami,

iv.negocjowanie warunków umów i współpracy handlowej pomiędzy Zleceniodawcą a danym klientem, w tym przedstawianie odpowiednich propozycji ofertowych/kontraktowych oraz udzielanie wszelkich informacji o produkcie, cenie i warunkach handlowych, w tym zapewnienie odpowiedniej marży, wycen, przygotowania umów, wspieranie realizacji zawartych umów (obsługa bieżąca) i aktywne utrzymywanie kontaktów z klientami Zleceniodawcy;

B.Usług związanych z koordynacją prac projektowych w branży IT (związanych z opracowaniem, implementacją oraz wdrożeniami systemów IT), w tym w szczególności:

i.koordynacja realizacji danego projektu IT, w tym organizacja i rozdzielenie prac zespołów lub członków zespołów projektowych, celem zapewnienia jak najskuteczniej realizacji określonego projektu zgodnie z umową i wymogami klienta Zleceniodawcy;

ii.organizacja spotkań zespołów lub członków zespołów projektowych branży IT;

iii.ustalanie (tworzenie lub weryfikacja) planów realizacji projektu IT, w tym zwłaszcza planów budżetowych oraz harmonogramów, a także dokumentacji projektowej;

iv.wyszukanie podwykonawców i innych podmiotów do współpracy nad projektem i koordynacja całości działań pomiędzy zespołem kontrahenta a tymi podwykonawcami i innymi podmiotami;

v.tworzenie cyklicznych raportów podsumowujących wykonanie lub stan wykonania projektu oraz organizowanie cyklicznych, podsumowujących spotkań zespołów projektowych.”

W ramach opisywanej tu działalności podkreślił Pan, że usługi te nie są i nie będą związane z jakąkolwiek formą doradztwa w zakresie zarządzania, czy też w zakresie systemów IT, ani też nie dotyczą i nie będą dotyczyć wprost wykonywania usług IT związanych z programowaniem, kodowaniem, czy opracowywaniem systemu IT.

W tym zakresie Pana działania obejmą przede wszystkim koordynację i planowanie prac projektowych (projektów realizowanych na rzecz klientów kontrahenta, zainteresowanych nabyciem danego rozwiązania informatycznego, tj. jego opracowaniem i implementacją). Precyzując – głównymi zadaniami będzie zebranie odpowiedniego zespołu realizującego ów projekt IT, podział prac, ustalenie planów realizacji prac i bieżące sprawowanie pieczy (nadzoru) nad realizowanymi pracami i poszczególnymi etapami ich wykonywania i weryfikacji, czy projekt jest realizowany zgodnie z warunkami uzgodnionymi pomiędzy kontrahentem a jego klientem i zgodnie z oczekiwaniami tego klienta (analogicznie jak to robi nadzór budowlany w przypadku projektów budowlanych).

Omawiane projekty najczęściej składają się z następujących etapów, niekiedy dla jednego klienta powtarzanych wielokrotnie: nazwanie potrzeby klienta i zaproponowanie (ofertowanie) rozwiązania (co ma miejsce w zakresie działań sprzedażowych z grupy A), a kolejno: budowa zespołu i nadzór nad jego pracami (co ma miejsce w zakresie działań sprzedażowych z grupy B) obejmującymi: realizację prac technicznych, uruchomienie systemu, szkolenia administratorów oraz użytkowników i przekazanie do użytku produkcyjnego.

W tym momencie (po przekazaniu do użytku) dany projekt może zostać zakończony.

Naturalnym jest zatem, że w ramach opisywanej koordynacji prac zespołu Pana czynności obejmować będą wyżej wskazane:

•organizację spotkań zespołów lub członków zespołów projektowych branży IT, a zwłaszcza (precyzując) cykliczny przegląd prac członków zespołu, aktualizację etapów ich realizacji i planowanie działań reakcyjnych na nieprzewidziane sytuacje i napotkane problemy w toku realizacji prac projektowych, których celem jest dalsza kontynuacja prac,

•ustalanie (tworzenie lub weryfikacja) planów realizacji projektu IT, w tym zwłaszcza planów budżetowych oraz harmonogramów, a także dokumentacji projektowej, a zwłaszcza (precyzując) weryfikację czy prace wykonywane przez stworzony zespół i tworzone rozwiązanie informatyczne lub oprogramowanie spełnią wymagania klienta,

Przy czym – co wymaga podkreślenia – odpowiedzialny będzie Pan za weryfikację tych prac, a nie ich wykonanie: budowę kodów czy architektury danego rozwiązania informatycznego lub oprogramowania. Ta odpowiedzialność spoczywać bowiem będzie na projektowym architekcie i innych członkach powoływanych zespołów. W omawianym zakresie zatem będzie Pan także odpowiedzialny za tworzenie dokumentacji obejmującej cykliczne raporty podsumowujące wykonanie lub stan wykonania projektu.

•wyszukanie podwykonawców i innych podmiotów do współpracy nad projektem i koordynacja całości działań pomiędzy zespołem kontrahenta a tymi podwykonawcami i innymi podmiotami, zwłaszcza (precyzując) gdy wewnętrzny zespół kontrahenta nie będzie dysponował osobami o zadanych kompetencjach (wiedzy, umiejętnościach lub doświadczeniu).

W takiej sytuacji niezbędne będzie zwrócenie się po uzupełnienie zespołu do jednego z zewnętrznych partnerów (podwykonawców kontrahenta), którzy zostaną „wciągnięci” do zespołu tworzonego przez Pana dla celów realizacji danego projektu i operacyjnie (w związku z koordynacja zadań przez Pana) będą traktowani jak osoby z zespołu własnego (w zakresie rozdziału i odbioru wykonanych prac i monitorowania postępów tych prac).

Jak zatem wynika z powyższego wszystkie te elementy są konieczne dla istoty świadczenia jakim jest pełne skoordynowanie prac projektowych i nadzór nad realizacją projektu.

Sporadycznie mogą dotyczyć projektowania architektury rozwiązań systemu IT – rozwiązań technologii sieci komputerowych. Działania te nie obejmują jednak systemów informatycznych i oprogramowania. Tego rodzaju aktywności będą bowiem zastrzeżone dla poszczególnych członków zespołu koordynowanego przez Pana.

Precyzując – wskazał Pan, że zarządzając danymi pracami związanymi z realizacją projektu tworzenia/rozwoju rozwiązania informatycznego lub oprogramowania, nie sposób uniknąć zetknięcia się z problemami architektonicznymi. Tym samym, w ramach ww. spotkań członków zespołów danego projektu (por. odp. na pkt I pow.) może Pan uczestniczyć w rozmowach mających na celu rozwiązanie tych problemów, które ostatecznie mają wpływ na architekturę rozwiązania informatycznego lub oprogramowania. Przykładowo, gdy omówienia i skoordynowania wymagałyby prace związane z wymaganiami funkcjonalnymi danego rozwiązania IT. W tym właśnie kontekście został użyty zwrot dotyczący „sporadycznego projektowania architektury”, niemniej, jak wyjaśniono powyżej, spotkania takie i dyskusje z członkami powołanego zespołu z zasady są nierozerwalną częścią cyklu życia projektu i naturalnym elementem opisywanej tu koordynacji prac projektowych.

Jak jednak zaznaczano powyżej – odpowiedzialny będzie Pan za weryfikację tych prac, a nie ich wykonanie: budowę kodów czy architektury danego rozwiązania informatycznego lub oprogramowania. Ta odpowiedzialność spoczywać bowiem będzie na projektowym architekcie i innych członkach powoływanych zespołów. Nie podejmie się Pan żadnych działań związanych z oprogramowaniem, tj. działania nie będą się mieściły w definicji usług związanych z oprogramowaniem rozumianych jako projektowanie, tworzenie, testowanie i utrzymywanie kodu źródłowego programów komputerowych.

Podkreślił Pan, że ewentualne świadczenia związane z przedstawieniem informacji o możliwych do zastosowania rozwiązań systemowych z zasady mogą się pojawić jedynie w ramach wyżej opisanych w części A działań ofertowych, nakierowanych na identyfikację zapotrzebowania i wymagań klienta kontrahenta oraz dostosowanie odpowiednich warunków ofertowych/umownych w tym zakresie. Tego rodzaju działań nie traktuje Pan jako odrębnych świadczeń konsultingowych, które same w sobie stanowiłyby cel świadczenia, lecz uznaje je za konieczny element ww. działań sprzedażowych.

Dodatkowo, dopuszcza Pan sytuację, w której koordynując określone działania projektowe będzie Pan również odpowiedzialny za:

a)wspieranie wiedzą oraz pomoc dla zespołów w celu zrozumienia teorii, praktyk i wartości danego systemu IT;

b)konsultowanie z zespołami inżynierii wymagań biznesowych tak, aby projekt został dopasowany do jego potrzeb (oczekiwań);

c)dbanie o prawidłowe wdrożenie systemu IT;

d)zapewnienie odpowiedniej jakości produktu IT oraz jakości jego procesu wytwórczego;

e)zapewnienie pełnej produktywności i efektywności zespołu.

Podobnie, dopuszcza Pan sytuację, w której oferując określony produkt potencjalnemu klientowi nie wyklucza Pan, że będzie również odpowiedzialny za:

f)dzielenie się wiedzą w zakresie architektury systemu IT;

g)zapewnienie zrozumienia cyklu tworzenia produktu dla zespołów, klientów i innych interesariuszy produktu;

h)zapewnienie wsparcia merytorycznego (wysokopoziomowego i wyspecjalizowanego) oraz analiz w celu dostarczenia najlepszego rozwiązania IT zgodnego z potrzebami klienta zainteresowanego danym produktem IT.

Wyżej wskazywane działania traktuje Pan jednak nie jako osobne usługi wykonywane na rzecz Kontrahenta, czy też jego klienta, ale ściśle jako konieczny element ww. usług w pkt A i B. Stąd też ww. działania nie będą wyodrębniane, nie będą stanowić celu samego w sobie i nie będą podlegać osobnemu wynagradzaniu. Wystąpią jedynie przejściowo (pomocniczo) jako element niezbędny dla prawidłowego wykonania usług sprzedaży (A) i koordynacji projektów (B), o których mowa powyżej.

Precyzując, możliwe do wykonania aktywności z pkt a-e uznaje Pan za składowe elementy świadczenia, o którym mowa w pkt A, zaś aktywności z pkt f-h uznaje Pan za składowe elementy świadczenia, o którym mowa w pkt B. Jednocześnie samo świadczenie A we własnym zakresie klasyfikuje Pan w grupowaniu PKWiU 74.90.12.0 „Usługi pośrednictwa komercyjnego i wyceny, z wyłączeniem wyceny nieruchomości i ubezpieczeń”, zaś świadczenie B we własnym zakresie klasyfikuje Pan w grupowaniu PKWiU 70.22.20.0 „Pozostałe usługi zarządzania projektami, z wyłączeniem projektów budowlanych”.

Opisywaną powyżej działalność traktuje Pan jako działalność usługową w rozumieniu art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (dalej: „ustawa ryczałtowa”).

W konsekwencji pragnie Pan ww. świadczenia opodatkowywać 8,5% stawką ryczałtu, stosownie do treści art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a ustawy ryczałtowej.

Pytanie

Na tle przedstawionych okoliczności powziął Pan wątpliwość, czy względem świadczeń opisanych w świadczeń sprzedażowych i koordynacyjnych (A i B) zastosowanie znajdzie stawka 8,5% ryczałtu, stosownie do treści art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a ustawy ryczałtowej?

Doprecyzował Pan, że nie wymaga oceny prawidłowości klasyfikacji usług A i B we wskazanych grupowaniach PKWiU, a jedynie oceny prawidłowości planowanej do zastosowania stawki ryczałtu.

Pana stanowisko w sprawie

Pana zdaniem, odpowiedź na zadane pytanie powinna być twierdząca.

Stoi Pan bowiem na stanowisku, że art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a ustawy ryczałtowej znajduje tutaj zastosowanie wprost, albowiem odnosi się do działalności usługowej w ujęciu ogólnym, dla której pozostałe normy ustawy ryczałtowej określające odmienne stawki opodatkowania dla ściśle sprecyzowanych świadczeń nie znajdują zastosowania.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a ustawy ryczałtowej, ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 8,5% przychodów z działalności usługowej, w tym przychodów z działalności gastronomicznej w zakresie sprzedaży napojów o zawartości alkoholu powyżej 1,5%, z zastrzeżeniem pkt 1-4 oraz 6-8.

Jednocześnie, stosownie do definicji ujętej w art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy ryczałtowej, określenie „działalność usługowa” oznacza pozarolniczą działalność gospodarczą, której przedmiotem są czynności zaliczone do usług zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. poz. 1676, z 2017 r. poz. 2453, z 2018 r. poz. 2440, z 2019 r. poz. 2554 oraz z 2020 r. poz. 556), z zastrzeżeniem pkt 2 i 3 (tj. z zastrzeżeniem działalności gastronomicznej i działalności usługowej w zakresie handlu, które tu nie mają zastosowania).

W efekcie biorąc pod uwagę konstrukcję ustawy, w tym konstrukcję samego przepisu art. 12 oraz ww. zastrzeżenia z pkt 5 lit. a, należy zwrócić uwagę, iż stawka ryczałtu w wysokości 8,5% w stosunku do działalności usługowej jest stawką podstawową, która powinna mieć zastosowanie, jeżeli nie znajdują zastosowania inne stawki, z zasady szczegółowo określające przedmiot (zakres) danego rodzaju usługi, w tym posiłkujące się wskazaniami klasyfikacji PKWiU, dla celów możliwie dokładnego określenia o jakim świadczeniu mowa.

Stanowisko dotyczące usługi z pkt A projektowanej umowy

Pana zdaniem, z uwagi na fakt, iż świadczone usługi z pkt A skupiają się na organizacji sprzedaży, opisywane świadczenia należy klasyfikować w grupowaniu 74.90.12.0 PKWiU (2015).

Precyzując, uznaje Pan, że działania mieszczące się w zakresie pkt A opisu okoliczności faktycznych stanowią typowe działania związane z organizacją sprzedaży i pośredniczeniu w interesach spółki związanych z ofertowaniem określonego rodzaju usług spółki. Stąd, mając na uwadze zasady klasyfikacyjne określone w rozporządzeniu w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, najodpowiedniejszym grupowaniem wydaje się grupowanie 74.90.12.0 „Usługi pośrednictwa komercyjnego i wyceny, z wyłączeniem wyceny nieruchomości i ubezpieczeń”.

Te bowiem – zgodnie z objaśnieniami GUS – obejmują m.in. usługi pośrednictwa w interesach, tj. organizowanie zaopatrzenia lub sprzedaży dla małych i średnich firm, włączając praktykę zawodową. Pana zdaniem, żadne inne grupowanie nie będzie tu właściwe. Potwierdzeniem powyższego są najnowsze stanowiska interpretacyjne organów podatkowych, przykładowo: „Do opisanych usług sklasyfikowanych według PKWiU w grupowaniu 74.90.12.0 stawka ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych wynosi 8,5%, na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.” (tak m.in. DKIS z dnia 22 sierpnia 2022 r., 0115-KDIT1.4011.328.2022.2.JG). Inne interpretacje wydane w analogicznych przypadkach również potwierdzają prawidłowość ww. stanowiska, przykładowo:

a)z 14 kwietnia 2022 r., 0113-KDIPT2-1.4011.142.2022.2.MGR,

b)z 22 sierpnia 2022 r., 0115-KDIT1.4011.328.2022.2.JG,

c)z 8 czerwca 2022 r., 0113-KDIPT2-1.4011.366.2022.2.ID,

d)z 8 grudnia 2022 r., 0113-KDIPT2-1.4011.865.2022.2.MGR,

e)z 18 stycznia 2023 r., 0112-KDIL2-2.4011.781.2022.2.AA,

f)z 19 stycznia 2023 r., 0113-KDIPT2-1.4011.964.2022.2.MAP,

g)z 8 marca 2023 r., 0114-KDIP3-1.4011.46.2023.2.KF.

Stanowisko dotyczące usługi z pkt B projektowanej umowy

W Pana ocenie, w szczególności nie znajduje tu zastosowania 15% stawka ryczałtu i art. 12 ust. 1 pkt 2 lit. m ustawy ryczałtowej, który należy interpretować ściśle, i który odnosi się do precyzyjnie zakreślonych ustawą usług doradczych związanych z zarządzaniem.

Wątpliwości pojawiają się na tle usługi z pkt B i analizy treści art. 12 ust. 1 pkt 2 lit. m ustawy ryczałtowej. Zgodnie z tym, ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 15% przychodów ze świadczenia usług firm centralnych (head Office); usług doradztwa związanych z zarządzaniem (PKWiU ex dział 70), z wyjątkiem usług doradztwa związanych z zarządzaniem rynkiem rybnym (PKWiU 70.22.16.), innych niż świadczone w ramach wolnych zawodów.

Podniósł Pan jednak, że fakt iż ww. norma prawna odwołuję się do nomenklatury działu 70 wcale nie oznacza, iż świadczenia opisane w stanie faktycznym objęte są ww. 15% stawką ryczałtu.

W Pana ocenie racjonalny ustawodawca nie po to odwołuje się do systematyki klasyfikacji statystycznych PKWiU, a przy tym nie po to dokonuje jej ograniczenia (sprecyzowania), aby wszelkie możliwe działania objęte działem 70 opodatkowywać wyższą 15% stawką ryczałtu.

W omawianym zakresie, w Pana opinii warto zwrócić uwagę na trzy okoliczności.

Po pierwsze, racjonalny ustawodawca posłużył się przedrostkiem „ex”, co oznacza, że dyspozycją danego przepisu nie są objęte wszystkie usługi z działu 70, lecz wyłącznie ściśle określone, doprecyzowane przez ustawodawcę.

W tym miejscu wyjaśnić bowiem należy, że ilekroć w ustawie używa się oznaczenia „ex” przy symbolu danego grupowania PKWiU oznacza to, że zakres wyrobów lub usług jest węższy niż określony w tym grupowaniu. Jednoznacznie stanowi o tym część definicji legalnych ustawy ryczałtowej i art. 4 ust. 4. Oznaczenie „ex” dotyczy zatem tylko określonej usługi z danego grupowania, a nie całego jego zakresu. Tym samym umieszczenie ww. dopisku i użycie ww. art. 12 ust. 1 pkt 2 lit. m ustawy ryczałtowej sformułowania „PKWiU ex dział 70” nie może być bagatelizowane. Umieszczenie tego dopisku przy konkretnym symbolu, tu przy symbolu działu 70 PKWiU ma na celu zawężenie stosowania przepisu.

Po drugie zatem, skoro ów sformułowanie zostało ujęte w nawiasie zaraz pod wskazaniu, iż ww. stawka ma zastosowanie do przychodów ze świadczenia usług „firm centralnych (head Office); usług doradztwa związanych z zarządzaniem” oznacza, że ustawodawca doprecyzował i wyjaśnił w jaki sposób należy rozumieć te świadczenia, a przy tym odwołał się wprost do grupowania statystycznego oraz jego nazewnictwa, a kolejno umyślnie zawęził jego stosowanie. Przepis ten ma więc zastosowanie do świadczeń objętych nomenklaturą Działu 70 PKWiU „usługi firm centralnych (head Office); usług doradztwa związanych z zarządzaniem”, przy czym nie chodzi o wszystkie świadczenia z poszczególnych grupowań tego działu, ale o te i tylko te grupowania, które obejmują (i) „usługi firm centralnych (head Office)” oraz (ii) „usługi doradztwa związane z zarządzaniem”.

Wyraźnego podkreślenia wymaga więc, że analizowana norma prawna ma zatem zastosowanie tylko i wyłącznie do tych świadczeń, których nomenklatura jest zgodna z jasnym i czytelnym wskazaniem ustawodawcy ujętym w ustawie ryczałtowej. Spośród szeregu świadczeń ujętych w dziale 70 PKWiU, zadaniem podatnika (dla celów prawidłowego określenia stawki opodatkowania ryczałtem) jest wyłonienie tych świadczeń, które stanowią (i) „usługi firm centralnych (head Office)” lub (ii) „usługi doradztwa związane z zarządzaniem”.

Wyraźnego podkreślenia wymaga więc, że analizowana norma prawna ma zatem zastosowanie tylko i wyłącznie do tych świadczeń, których nomenklatura jest zgodna z jasnym i czytelnym wskazaniem ustawodawcy ujętym w ustawie ryczałtowej. Spośród szeregu świadczeń ujętych w dziale 70 PKWiU, zadaniem podatnika (dla celów prawidłowego określenia stawki opodatkowania ryczałtem) jest wyłonienie tych świadczeń, które stanowią (i) „usługi firm centralnych (head Office)” lub (ii) „usługi doradztwa związane z zarządzaniem”.

Po trzecie zatem, koniecznie należy zwrócić uwagę, że świadczenie objęte działem 70 PKWiU obejmują różny katalog świadczeń, wśród których wyłonić można ww. usługi firm centralnych, usługi doradztwa związane z zarządzaniem oraz inne świadczenia, np.:

1.usługi w zakresie stosunków międzyludzkich (public relations) i komunikacji, które nie stanowią usług firm centralnych ani też nie mają związku z zarządzaniem, lecz obejmują doradztwo i bezpośrednią pomoc (włączając lobbing) w zakresie metod poprawiania wizerunku i stosunków między organizacją lub osobą indywidualną a społeczeństwem, rządem, wyborcami, udziałowcami i innymi jednostkami (zgodnie z objaśnieniami GUS do PKWiU 2015), podobnie

2.pozostałe usługi doradztwa w zakresie prowadzonej działalności gospodarczej, które nie stanowią usług firm centralnych, ani też nie mają związku z doradztwem w zakresie zarządzania, lecz obejmują doradztwo w zakresie rozwoju regionalnego, przemysłowego lub turystycznego (zgodnie z objaśnieniami GUS do PKWiU 2015),

czy też

3.usługi zarządzania procesami gospodarczymi, które nie stanowią usług firm centralnych, ani też nie obejmują jakiejkolwiek formy doradztwa, lecz wiążą się z zapewnieniem pakietu usług łączących zaawansowane technologie informatyczne z pracą (manualną lub profesjonalną w zależności od przyjętego rozwiązania), maszynami, obiektami, dostarczaniem infrastruktury dla usług komputerowych (hosting) do zarządzania procesami gospodarczymi (zgodnie z objaśnieniami GUS do PKWiU 2015),

podobnie jak będące przedmiotem zapytania

4.usługi zarządzania projektami (tu: technologii i architektury systemów IT), które również nie stanowią usług firm centralnych, jak i nie obejmują jakiejkolwiek formy doradztwa, lecz koordynację i nadzór w zakresie środków podjętych w celu przygotowania, uruchomienia i zakończenia projektu realizowanego w imieniu klienta (zgodnie z objaśnieniami GUS do PKWiU 2015), tj. poprowadzenie danego projektu od początku do końca i zarządzanie jego wykonaniem na każdym etapie.

Mając na względzie powyższe zaznaczył Pan, że wyżej opisywane świadczenie objęte są jednym działem, niemniej mają odmienną nomenklaturę oraz grupowania szczegółowe, których celem jest wyraźne odróżnienie cech i właściwości poszczególnych świadczeń.

Pomijając na tym etapie usługi firm centralnych i odnosząc się do samej nomenklatury statystycznej, zwrócić należy uwagę, że dział 70 PKWiU obejmuje następujące świadczenia stanowiące „usługi doradztwa związane z zarządzaniem”:

1.usługi doradztwa związane z zarządzaniem strategicznym (PKWiU 70.22.11),

2.usługi doradztwa związane z zarządzaniem finansami, z wyłączeniem podatków (PKWiU 70.22.12),

3.usługi doradztwa związane z zarządzaniem rynkiem (PKWiU 70.22.13),

4.usługi doradztwa związane z zarządzaniem zasobami ludzkimi (PKWiU 70.22.14),

5.usługi doradztwa związane z zarządzaniem produkcją (PKWiU 70.22.15),

6.usługi doradztwa związane z zarządzaniem łańcuchem dostaw i pozostałe usługi doradztwa związane z zarządzaniem (PKWiU 70.22.16.0).

Stąd, w Pana ocenie, wyłącznie ww. usługi objęte są dyspozycją analizowanego art. 12 ust. 1 pkt 2 lit. m ustawy ryczałtowej, ponieważ zgodnie z ich nomenklaturą statystyczną, wyłącznie te usługi stanowią wprost „usługi doradztwa związane z zarządzaniem”.

Prezentowana tu wykładnia jest w Pana ocenie jedyną prawidłową i w pełni odpowiadającą literalnej treści omawianej normy prawa podatkowego.

Dodatkowo, nie bez znaczenia pozostaje użyte przez ustawodawcę zastrzeżenie, zgodnie z którym stawka 15% znajduje zastosowanie do usług doradztwa związanych z zarządzaniem, z wyłączeniem usług doradztwa związanych z zarządzaniem rynkiem rybnym (PKWiU 70.22.16).

Jak zatem widać sam ustawodawca jednoznacznie odwołuje się do ww. nomenklatury statystycznej i wprost odnosząc się do nomenklatury dotyczącej doradztwa związanego z zarządzaniem rynkiem, wyłącza jej stosowanie względem ścisłe sprecyzowanej kategorii działań, związanych z określonym rynkiem – rynkiem rybnym.

W efekcie, uzyskane w przyszłości przez Pana przychody z tytułu świadczenia usług z pkt B mogą być opodatkowane 8,5% stawką ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, określoną w art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a ustawy ryczałtowej. Potwierdzeniem powyższego jest jedno z najnowszych stanowisk interpretacyjnych DKIS:

a)z dnia 7 czerwca 2022 r., 0115-KDIT1.4011.24.2022.1.MN,

b)z dnia 8 sierpnia 2022 r., 0112-KDWL.4011.541.2022.2.AW,

c)z dnia 24 sierpnia 2022 r., 0114-KDIP2-2.4011.454.2022.3.AP,

d)z dnia 28 września 2022 r., 0113-KDIPT2-1.4011.612.2022.2.MZ,

e)z dnia 24 października 2022 r., 0114-KDIP3-2.4011.906.2022.1.MR,

f)z dnia 20 lutego 2023 r., 0115-KDIT1.4011.13.2023.1.MST.

W konsekwencji, stoi Pan na stanowisku, iż wykonywane świadczenia (zarówno z pkt A i B) objęte są dyspozycją analizowanego art. 12 ust. ust. 1 pkt 5 lit. a ustawy ryczałtowej i mogą zostać opodatkowane 8,5% stawką ryczałtu.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z postanowieniami art. 1 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2540):

Ustawa reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne prowadzące pozarolniczą działalność gospodarczą.

Przy czym w myśl art. 4 ust. 1 pkt 12 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Użyte w ustawie określenia oznaczają:

pozarolnicza działalność gospodarcza – pozarolniczą działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym.

Stosownie do treści art. 5a pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

a)wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b)polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c)polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

–prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Z kolei, zgodnie z treścią art. 5b ust. 1 tej ustawy:

Za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1)odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;

2)są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonym przez zlecającego te czynności;

3)wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Zgodnie art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Użyte w ustawie określenia oznaczają:

działalność usługowa – pozarolniczą działalność gospodarczą, której przedmiotem są czynności zaliczone do usług zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. poz. 1676, z 2017 r. poz. 2453, z 2018 r. poz. 2440, z 2019 r. poz. 2554 oraz z 2020 r. poz. 556), z zastrzeżeniem pkt 2 i 3.

Stosownie do art. 6 ust. 1 ww. ustawy:

Opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają przychody osób fizycznych lub przedsiębiorstw w spadku z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 7a ust. 4 lub art. 14 ustawy o podatku dochodowym, z zastrzeżeniem ust. 1e i 1f, w tym również gdy działalność ta jest prowadzona w formie spółki cywilnej osób fizycznych, spółki cywilnej osób fizycznych i przedsiębiorstwa w spadku lub spółki jawnej osób fizycznych, zwanych dalej „spółką”. Do przychodów przedsiębiorstwa w spadku nie stosuje się przepisu art. 12 ust. 10a.

W myśl art. 6 ust. 4 pkt 1 i 2 tej ustawy:

Podatnicy opłacają w roku podatkowym ryczałt od przychodów ewidencjonowanych z działalności wymienionej w ust. 1, jeżeli:

1)w roku poprzedzającym rok podatkowy:

a)uzyskali przychody z tej działalności, prowadzonej wyłącznie samodzielnie, w wysokości nieprzekraczającej 2 000 000 euro, lub

b)uzyskali przychody wyłącznie z działalności prowadzonej w formie spółki, a suma przychodów wspólników spółki z tej działalności nie przekroczyła kwoty 2 000 000 euro.

2)rozpoczną wykonywanie działalności w roku podatkowym i nie korzystają z opodatkowania w formie karty podatkowej – bez względu na wysokość przychodów.

Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne przewiduje również wyłączenia z tej formy opodatkowania.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 tej ustawy:

Opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, z zastrzeżeniem art. 6 ust. 1b, nie stosuje się do podatników:

1)opłacających podatek w formie karty podatkowej na zasadach określonych w rozdziale 3;

2)korzystających, na podstawie odrębnych przepisów, z okresowego zwolnienia od podatku dochodowego;

3)osiągających w całości lub w części przychody z tytułu:

a)prowadzenia aptek,

b)(uchylona)

c)działalności w zakresie kupna i sprzedaży wartości dewizowych,

d)(uchylona)

e)(uchylona)

f)działalności w zakresie handlu częściami i akcesoriami do pojazdów mechanicznych;

4)wytwarzających wyroby opodatkowane podatkiem akcyzowym, na podstawie odrębnych przepisów, z wyjątkiem wytwarzania energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii;

5)podejmujących wykonywanie działalności w roku podatkowym po zmianie działalności wykonywanej:

a)samodzielnie na działalność prowadzoną w formie spółki z małżonkiem,

b)w formie spółki z małżonkiem na działalność prowadzoną samodzielnie przez jednego lub każdego z małżonków,

c)samodzielnie przez małżonka na działalność prowadzoną samodzielnie przez drugiego małżonka

–jeżeli małżonek lub małżonkowie przed zmianą opłacali z tytułu prowadzenia tej działalności podatek dochodowy na ogólnych zasadach.

Ponadto w art. 8 ust. 2 ww. ustawy wskazano:

Jeżeli podatnik prowadzący działalność samodzielnie lub w formie spółki, który wybrał opodatkowanie w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, uzyska z tej działalności przychody ze sprzedaży towarów handlowych lub wyrobów lub ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, odpowiadających czynnościom, które podatnik lub co najmniej jeden ze wspólników:

1)wykonywał w roku poprzedzającym rok podatkowy lub

2)wykonywał lub wykonuje w roku podatkowym

–w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy, podatnik ten traci w roku podatkowym prawo do opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych i, poczynając od dnia uzyskania tego przychodu do końca roku podatkowego, opłaca podatek dochodowy na ogólnych zasadach.

Jednocześnie należy wskazać, że warunkiem skorzystania ze zryczałtowanej formy opodatkowania jest złożenie oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Sporządzone na piśmie oświadczenie o wyborze opodatkowania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych na dany rok podatkowy podatnik składa naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku przedsiębiorstwa w spadku - według ostatniego miejsca zamieszkania zmarłego przedsiębiorcy, do 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym osiągnął pierwszy przychód z tego tytułu w roku podatkowym, albo do końca roku podatkowego, jeżeli pierwszy taki przychód osiągnął w grudniu roku podatkowego.

Stawki ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych zależą od tego, z jakiego rodzaju działalności podatnik uzyskuje przychody. Zostały one określone w art. 12 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 lit. m oraz art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi:

–15% przychodów ze świadczenia usług firm centralnych (head office); usług doradztwa związanych z zarządzaniem (PKWiU ex dział 70), z wyjątkiem usług doradztwa związanych z zarządzaniem rynkiem rybnym (PKWiU 70.22.16.), innych niż świadczone w ramach wolnych zawodów;

–8,5% przychodów z działalności usługowej, w tym przychodów z działalności gastronomicznej w zakresie sprzedaży napojów o zawartości alkoholu powyżej 1,5%, z zastrzeżeniem pkt 1-4 oraz 6-8.

W tym miejscu wyjaśnić należy, że ilekroć w ustawie używa się oznaczenia „ex” przy symbolu danego grupowania PKWiU oznacza to, że zakres wyrobów lub usług jest węższy niż określony w tym grupowaniu – o czym stanowi art. 4 ust. 4 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Oznaczenie „ex” dotyczy zatem tylko określonej usługi z danego grupowania. Umieszczenie tego dopisku przy konkretnym symbolu statystycznym ma na celu zawężenie stosowania przepisu tylko do tej nazwy grupowania.

W przedstawionym we wniosku opisie stanu faktycznego wskazał Pan, że osiąga przychód na gruncie umowy o współpracy, w której zobowiązał się Pan do świadczenia na warunkach określonych w umowie:

A.Usług profesjonalnego wsparcia sprzedaży i pośrednictwa komercyjnego (z wyłączeniem zawierania umów we własnym imieniu),

B.Usług związanych z koordynacją prac projektowych w branży IT (związanych z opracowaniem, implementacją oraz wdrożeniami systemów IT).

Świadczenie A klasyfikuje Pan w grupowaniu PKWiU 74.90.12.0 „Usługi pośrednictwa komercyjnego i wyceny, z wyłączeniem wyceny nieruchomości i ubezpieczeń”, zaś świadczenie B klasyfikuje Pan w grupowaniu PKWiU 70.22.20.0 „Pozostałe usługi zarządzania projektami, z wyłączeniem projektów budowlanych”.

Mając na względzie powołane wyżej przepisy oraz treść wniosku stwierdzić należy, że do przychodów uzyskanych z tytułu opisanych we wniosku usług A, sklasyfikowanych według PKWiU w grupowaniu 74.90.12.0, zastosowanie znajdzie stawka ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych 8,5%, określona w art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Natomiast, w odniesieniu do wymienionych w art. 12 ust. 1 pkt 2 lit. m ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, usług doradztwa związanych z zarządzaniem (PKWiU ex dział 70) wskazać należy, że symbol „ex” oznacza, że w ramach grupowania 70 opodatkowaniu stawką 15% podlegają wyłącznie usługi wymienione w tym przepisie, tj. usługi doradztwa związane z zarządzaniem, a pozostałe usługi opodatkowane są stawką 8,5%.

Pozostałe usługi, klasyfikowane według powołanego wyżej rozporządzenia Rady Ministrów w dziale 70, nie zostały wymienione w art. 12 ust. 1 pkt 2 lit. m ustawy o ryczałcie. Zatem stawką 8,5% opodatkowane są także usługi B, mieszczące się w grupowaniu PKWiU: 70.22.20.0 „Pozostałe usługi zarządzania projektami, z wyłączeniem projektów budowlanych”.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

•Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

•Interpretacja indywidualna jest wydana przy założeniu, że poprawnie zakwalifikował Pan świadczone usługi do odpowiedniego klasyfikowania PKWiU. Interpretacja nie rozstrzyga o prawidłowości tej klasyfikacji (zasady formalnego przyporządkowania towaru lub usługi do grupowania statystycznego nie są przepisami prawa podatkowego).

•Przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawione we wniosku stany faktyczne są zgodne ze stanem rzeczywistym. W ramach postępowania o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego organ nie przeprowadza postępowania dowodowego, lecz opiera się jedynie na stanie faktycznym przedstawionym we wniosku. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

•Przedmiotowa interpretacja dotyczy wyłącznie Pana zapytania i wskazanych przepisów do interpretacji. Inne kwestie, nieobjęte pytaniami (w szczególności analiza poszczególnych możliwości opodatkowania usług w przypadku innych wskazanych przez Pana w stanowisku klasyfikacji) nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – rozpatrzone. Niniejsza interpretacja opiera się na przedstawionym we wniosku opisie stanu faktycznego, w którym opis oraz wskazana klasyfikacja PKWiU świadczonej usługi zostały uznane jako element tego stanu faktycznego.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

•Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną, Pana sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i musi się Pan zastosować do interpretacji.

•Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; (dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

•w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

•w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. 2022 r. poz. 2651 ze zm.).