Interpretacja indywidualna z dnia 9 maja 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB1-2.4010.134.2023.1.MC

Czy na gruncie stanu faktycznego sprawy, wydany przez niemiecki organ podatkowy certyfikat rezydencji posiada ważność przez 12 miesięcy od jego wydania, czy też zachowuje ważność bez terminu?

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

24 marca 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 20 marca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy na gruncie stanu faktycznego sprawy, wydany przez niemiecki organ podatkowy certyfikat rezydencji posiada ważność przez 12 miesięcy od jego wydania, czy też zachowuje ważność bez terminu.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca zawarł umowę zlecenie z rezydentem Niemiec na okres od dnia 1 lipca 2021 r. do dnia 30 czerwca 2025 r.

Dostarczony certyfikat rezydencji został wydany przez niemiecki urząd dnia 16 marca 2022 r.

Dokument składa się z dwóch części:

Część I zatytułowana „Wniosek o wydanie certyfikatu rezydencji” wypełniana jest przez niemieckiego podatnika i zawiera:

A. „Informacje o podatniku”, w szczególności: nazwa, adres, oświadczenie o posiadaniu miejsca faktycznego zarządu w Niemczech (do zaznaczenia TAK/NIE)

B. „Informacje o zagranicznym przychodzie, który ma być preferencyjnie opodatkowany”:

- rodzaj przychodu,

- czas naliczania (również czas przyszły, jeśli ma zastosowanie),

- pełna nazwa i adres podmiotu, któremu należne jest wynagrodzenie nazwa banku i numer rachunku.

Opisana wyżej Część I dokumentu kończy się wskazaniem daty oraz podpisem niemieckiego podatnika (wnioskodawcy).

Część II zatytułowana „Certyfikat Rezydencji od Niemieckich Władz Podatkowych” wypełniana jest przez niemiecki urząd skarbowy i ma następującą treść:

Na potrzeby preferencyjnego opodatkowania dotyczącego wyłącznie rodzaju przychodu wspomnianego w Części I B potwierdza się niniejszym, że wspomniany powyżej podatnik w rozumieniu Konwencji o Unikaniu Podwójnego Opodatkowania pomiędzy Niemcami i Polską jest rezydentem Republiki Federalnej Niemiec.

Opisana wyżej Część II kończy się wskazaniem daty oraz pieczątką niemieckiego urzędu skarbowego i podpisem urzędnika.

Pytanie

Czy na gruncie stanu faktycznego sprawy, wydany przez niemiecki organ podatkowy certyfikat rezydencji posiada ważność przez 12 miesięcy od jego wydania, czy też zachowuje ważność bez terminu?

Państwa stanowisko w sprawie

Osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b, 2d i 2e, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji. Przy weryfikacji warunków zastosowania stawki podatku innej niż określona w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1, zwolnienia lub warunków niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, płatnik jest obowiązany do dochowania należytej staranności. Przy ocenie dochowania należytej staranności uwzględnia się charakter, skalę działalności prowadzonej przez płatnika oraz powiązania w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 5 płatnika z podatnikiem.

Zgodnie z treścią art. 21 ust. 1i u.p.d.o.p. jeżeli miejsce siedziby podatnika dla celów podatkowych zostało udokumentowane certyfikatem rezydencji niezawierającym okresu jego ważności, płatnik przy poborze podatku uwzględnia ten certyfikat przez okres kolejnych dwunastu miesięcy od dnia jego wydania. W myśl art. 26 ust. 1j u.p.d.o.p., jeżeli w okresie dwunastu miesięcy od dnia wydania certyfikatu, o którym mowa w ust. 1i, miejsce siedziby podatnika dla celów podatkowych uległo zmianie, podatnik jest obowiązany do niezwłocznego udokumentowania miejsca siedziby dla celów podatkowych nowym certyfikatem rezydencji. Przepis ust. 1i stosuje się odpowiednio.

W myśl art. 4a pkt 12 u.p.d.o.p. przez certyfikat rezydencji należy rozumieć zaświadczenie o miejscu siedziby podatnika dla celów podatkowych wydane przez właściwy organ administracji podatkowej państwa miejsca siedziby podatnika.

Opisane wyżej dokumenty wydane na wniosek niemieckich i austriackich podatników przez niemieckie i austriackie urzędy skarbowe niewątpliwie spełniają definicję certyfikatów rezydencji zawartą w u.p.d.o.p. Są to bowiem z całą pewnością zaświadczenia wydane przez właściwy odpowiednio niemiecki lub austriacki organ administracji podatkowej państwa miejsca siedziby kontrahenta. Dotyczą one też niewątpliwie miejsca siedziby kontrahenta dla celów podatkowych, o czym świadczą sformułowania: „jest rezydentem Republiki Federalnej Niemiec/Austrii” „w rozumieniu Konwencji o Unikaniu Podwójnego Opodatkowania pomiędzy Niemcami/Austrią i Polską.”

W związku z tym, że część dokumentu wypełniana przez niemiecki urząd podatkowy nie zawiera daty ważności, a tylko datę wystawienia, przyjąć należy, iż termin ważności dokumentu mija po 12 miesiącach od daty wystawienia. Ponadto należy zauważyć, iż części certyfikatu wypełnianie przez niemiecki organ podatkowy nie odsyłają w swoich postanowieniach do rubryki dotyczącej czasu naliczenia, a więc jest to kolejny argument za tym, aby rubryki te nie były wiążące dla celów podatku u źródła w Polsce.

Podobne stanowisko zostało wyrażone w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, który potwierdził, że jeśli w wypełnianej części dokumentu przez niemiecki organ podatkowy nie jest wskazany okres ważności certyfikatu rezydencji, to certyfikat ten jest ważny dla płatności na rzecz zagranicznego podmiotu przez okres 12 miesięcy od jego wydania (interpretacja z 12 lipca 2019 r., sygn. 0114-KDIP2-1.4010.154.2019.1.JC).

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

W myśl art. 4a pkt 12 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm. dalej: „updop”):

Jak wynika z powołanych przepisów ustawy updop, certyfikat rezydencji jest dokumentem wydawanym przez właściwą administrację podatkową, potwierdzającym określony stan faktyczny – miejsce rezydencji podatnika dla celów podatkowych, którym w przypadku podatników podatku dochodowego od osób prawnych jest miejsce siedziby. Wydając takie zaświadczenie właściwy organ potwierdza, że – na moment wydania tego dokumentu bądź na moment w nim określony – stan faktyczny wskazany w jego treści jest zgodny ze stanem faktycznym, wynikającym z ewidencji, rejestrów prowadzonych przez ten organ bądź z innych danych znajdujących się w jego posiadaniu. Certyfikat może zatem dotyczyć wyłącznie zaistniałych, tj. teraźniejszych lub przeszłych stanów faktycznych, nigdy przyszłych okoliczności faktycznych.

Jednocześnie, certyfikat rezydencji stanowi dokument, w oparciu o który możliwe jest ustalenie czy od należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz w art. 22 ust. 1 updop, dokonywanych na rzecz danego podatnika, powinien zostać pobrany przez płatnika podatek, a jeśli tak, jaka stawka podatku (tj. wynikająca z przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, czy postanowień stosownej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania), powinna zostać zastosowana.

Zauważyć należy również, że nie ma ujednoliconej formy certyfikatów rezydencji. Nie rozstrzyga o tym także definicja certyfikatu rezydencji określona w art. 4a pkt 12 updop. Każde państwo stosuje własny wzór takiego zaświadczenia i ma własne wymogi formalne związane z jego wydaniem. Z punktu widzenia właściwej kwalifikacji dokumentu przedłożonego przez podatnika płatnikowi, który ma stanowić podstawę uwzględnienia umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, istotne będą zatem pewne istotne składniki tego dokumentu.

Uwzględniając treść powołanego art. 4a pkt 12 oraz wynikające z art. 26 updop uwarunkowania, certyfikat rezydencji to dokument:

- wystawiony przez właściwe dla podatnika organy administracji podatkowej,

- wskazujący dane identyfikujące podatnika, w tym jego nazwę i siedzibę, datę wystawienia oraz ewentualnie okres ważności dokumentu,

- zawierający stwierdzenie, że podatnik podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w państwie jego siedziby.

Należy przy tym podkreślić, że ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie wymaga od płatnika posiadania certyfikatu rezydencji potwierdzającego siedzibę podatnika na dzień wypłaty należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz w art. 22 ust. 1 tej ustawy w momencie dokonywania tej wypłaty. W większości przypadków nie ma możliwości uzyskania takiego dokumentu w dniu wypłaty tych należności. Natomiast, jeżeli w certyfikacie wskazano okres jego ważności, dla płatnika istotne jest, czy w dacie wypłaty świadczenia okres ten nie upłynął.

Certyfikat rezydencji musi potwierdzać fakt rezydencji podatkowej w dacie uzyskania dochodu. Kwestie związane z datą obowiązywania certyfikatu rezydencji niezawierającego okresu ważności zostały uregulowane w art. 26 ust. 1i-1l updop.

I tak, zgodnie z art. 26 ust. 1i updop:

W myśl art. 26 ust. 1j updop:

Z kolei art. 26 ust. 1k updop stanowi, że:

Zgodnie z art. 26 ust. 1l updop:

Certyfikatu rezydencji nie może zastąpić inny dowód (np. dokument potwierdzający prowadzenie przez określony podmiot działalności gospodarczej na terytorium danego kraju, a nawet informacja o nadaniu numeru identyfikacji podatkowej, czy też decyzja podatkowa). Zatem, warunkiem zastosowania stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobrania podatku zgodnie z taką umową jest udokumentowanie miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

Zatem, prawidłowa realizacja obowiązków przez płatnika wymaga uzyskania przez niego certyfikatu rezydencji aktualnego na moment dokonywania wypłat na rzecz podatnika.

Na podstawie ww. przepisów należy stwierdzić, że „okresem ważności” certyfikatu rezydencji jest wskazany w nim „okres posiadania rezydencji podatkowej” zagranicznego podatnika. Jeżeli certyfikat rezydencji taki okres ważności zawiera, to jest on uwzględniany wyłącznie w odniesieniu do wypłat ze wskazanego okresu, niezależnie od momentu jego wydania. Jeżeli natomiast w certyfikacie rezydencji nie jest wskazany okres, którego dotyczy, a jedynie wskazana jest data jego wystawienia, to certyfikat ten jest uwzględniany wyłącznie do wypłat na rzecz zagranicznego podatnika mających miejsce przez okres 12 miesięcy od dnia jego wydania.

Na powyższe wskazuje także powołany powyżej art. 26 ust. 1j updop. Ustawodawca wyraźnie wskazał, że okres dwunastu miesięcy (od dnia wydania certyfikatu), o którym mowa w ust. 1i odnosi się do „miejsca siedziby podatnika”, bowiem jeżeli ulega ono zmianie podatnik jest obowiązany udokumentować nowe miejsce siedziby nowym certyfikatem.

Jak wynika z opisu sprawy posiadany przez Wnioskodawcę niemiecki certyfikat rezydencji nie ma wskazanego okresu ważności.

Skoro zatem w certyfikacie rezydencji nie jest wskazany okres, którego dotyczy, a jedynie wskazana jest data wystawienia, to certyfikat ten jest uwzględniany wyłącznie do wypłat na rzecz zagranicznego podatnika mającego miejsce siedziby przez okres 12 miesięcy od dnia jego wydania.

Wobec powyższego Państwa stanowisko należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Odnosząc się do przywołanej przez Państwa interpretacji indywidualnych wskazać należy, że została ona wydana w indywidualnej sprawie i nie ma zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego. Natomiast Organ, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkuje się wydanymi rozstrzygnięciami, to nie ma możliwości zastosowania ich wprost, ponieważ nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).