Interpretacja indywidualna z dnia 20 kwietnia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB1-3.4010.38.2023.2.MBD

Dotyczy ustalenia, czy: - rozwijane i ulepszane przez Spółkę poszczególne Produkty IT, stanowią samoistne kwalifikowane prawo własności intelektualnej (IP Box), a w konsekwencji - dochody z poszczególnych Produktów IT wynikające z Umowy mogą podlegać opodatkowaniu preferencyjną stawką 5%, zgodnie z art. 24d ust. 1 w zw. z ust. 7 pkt 3 ustawy o CIT, - Spółka prawidłowo kwalifikuje/będzie kwalifikować Koszty bezpośrednio związane z KPWI do poszczególnych liter wchodzących w skład tzw. współczynnika nexus, o którym mowa w art. 24d ust. 4 ustawy o CIT.

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

23 stycznia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 18 stycznia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy:

- rozwijane i ulepszane przez Spółkę poszczególne Produkty IT, stanowią samoistne kwalifikowane prawo własności intelektualnej (IP Box), a w konsekwencji - dochody z poszczególnych Produktów IT wynikające z Umowy mogą podlegać opodatkowaniu preferencyjną stawką 5%, zgodnie z art. 24d ust. 1 w zw. z ust. 7 pkt 3 ustawy o CIT,

- Spółka prawidłowo kwalifikuje/będzie kwalifikować Koszty bezpośrednio związane z KPWI do poszczególnych liter wchodzących w skład tzw. współczynnika nexus, o którym mowa w art. 24d ust. 4 ustawy o CIT.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 28 marca 2023 r., które wpłynęło do Organu tego samego dnia.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego (ostatecznie sformułowany w uzupełnieniu wniosku z 28 marca 2023 r.)

X Sp. z o.o. z siedzibą w Szczecinie (dalej: „X”, „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i podlega w Rzeczypospolitej Polskiej opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Wnioskodawca jest spółką informatyczną, wprowadzającą na rynek zaawansowane narzędzia informatyczne ułatwiające przedsiębiorcom prowadzenie biznesu oraz kontakt z klientami.

Przedmiot przeważającej działalności Spółki klasyfikowany jest w ramach klasy 62.01.Z (Działalność związana z oprogramowaniem) załącznika Polska Klasyfikacja Działalności (PKD), stanowiącego załącznik do Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 24 grudnia 2007 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD).

Spółka tworzy oprogramowania dla sektora e-commerce, umożliwiającego bezpośrednią komunikację klientom X z ich kontrahentami w formie komunikatorów dostępnych na stronach internetowych danego klienta X (tzw. livechaty). Oprogramowanie umożliwia bezpośredni kontakt z klientem. W toku swojej działalności gospodarczej, Spółka stale rozwija i ulepsza m.in. oprogramowanie dedykowane, stanowiące m.in. rozszerzenie oprogramowania nabytego od spółki X sp. z o.o. sp. j. (dalej: „Chatbot 1.0”) umożlwiającego prowadzenie rozmów z klientami bez obsługi człowieka. W wyniku prowadzonych prac, X opracowało nowsze, unikalne i bardziej zaawansowane wersje Chatbota 1.0. Na potrzeby niniejszego wniosku Spółka przyjmuje, że na opracowane programy składają się wszystkie dotychczas wytworzone i ulepszone przez nią wersje livechata i chatbota (dalej: „Programy”). Dodatkowo, Spółka w przyszłości zamierza wprowadzać kolejne ulepszenia Programów mające na celu zwiększenie funkcjonalności Programów w taki sposób aby dostarczyć branży e-commerce kompleksowe narzędzie do obsługi klientów i zarządzania sprzedażą.

Programy, tj. komunikatory, działające w formule wyspecjalizowanego chatbota, składają się w szczególności z systemu opartego na sztucznej inteligencji, który na podstawie zapytań użytkowników dobiera do nich adekwatne odpowiedzi i wchodzi w z nimi w interakcje.

Programy stanowią swego rodzaju platformę komunikacyjną w oparciu o Big Data i analizę danych, działającą na w oparciu o systemy uczenia się maszynowego („Machine learning”) i inteligentnych algorytmów, w celu automatyzacji procesów komunikacyjnych dla serwisów B2B (ang. „business to business”) oraz B2C (ang. „business to customer”). 

Przygotowane przez Spółkę Programy, są nowością na rynku międzynarodowym i umożliwiają klientom X przekazywanie pewnych czynności/informacji związanych z marketingiem, wsparciem technicznym oraz obsługą produktu systemowi wspieranemu przez boty. Na każdy z Programów składają się m.in. następujące produkty główne (dalej łącznie: „Produkty IT” lub osobno: „Produkt IT”), które są udostępniane klientom m.in.:

- Komunikator - tj. program komputerowy pozwalający na przesyłanie natychmiastowych komunikatów pomiędzy dwoma lub większą liczbą użytkowników, poprzez sieć komputerową; przykładowo, takie rozmowy mogą odbywać się między klientem a konsultantem organizacji oraz

- Automation - tj. komunikator, w którym w interakcję z klientem wchodzi tzw. bot, działający na podstawie określonych algorytmów; wskazać należy, że ten moduł stanowi rozszerzenie ww. komunikatora i może być przedmiotem dodatkowej usługi.

Prócz powyższych, stanowiących główną oś jej działalności, Spółka oferuje także inne Produkty IT, których portfolio podlega nieustannej aktualizacji i rozszerzeniu.

Produkty IT wykorzystywane są głównie w obszarze automatyzacji obsługi klienta, umożliwiając realizację w tym samym momencie kilkunastu średnio skomplikowanych zadań. Przykładowo, Produkty IT mają możliwość analizować rozmowy z użytkownikami, dotychczas umieszczone w bazie danych oraz te na bieżąco gromadzone w Programach, a następnie automatycznie uczy się ich przebiegu, tematyki oraz sposobu rozwiązywania różnych problemów (tzw. inteligentne kategoryzowanie rozmów). Wskutek powyższych działań, Programy są w stanie przejąć część obowiązków wykonywanych dotychczas przez rzeczywistych konsultantów (osoby fizyczne) i mogą samodzielnie rozmawiać z klientami, jedynie mocno skomplikowane zagadnienia przekazując do osób odpowiedzialnych. Omawiane funkcjonalności mają na celu umożliwienie klientom Spółki prowadzenia bardziej efektywnego zarządzania wiedzą w ich organizacji, gdyż działania bota są i będą skupione na analizie zmiennych i oczekiwanych wskaźników, a także porównaniu stopnia ich osiągania w stosunku do biznesowych założeń kontrahenta.

Produkty IT dostępne są za pośrednictwem platformy https://www.X.com/ (dalej: „Platforma”). Sprzedaż dostępu do nich odbywa się za pośrednictwem spółki zależnej Wnioskodawcy, X LLC (dalej: „X US” lub „X LLC”), podmiotu z siedzibą w Stanach Zjednoczonych Ameryki Północnej, na podstawie zawartej umowy (dalej: „Umowa”). Zgodnie z postanowieniami Umowy, X umożliwia X US korzystanie z Programów w celu komercjalizacji ich poprzez świadczenie usług w modelu „software as a service” (z ang. „oprogramowanie jako usługa”; dalej: „SaaS”). Ponadto, X US posiada dostęp do Platformy, za pośrednictwem której sprzedawane są Produkty IT. W zamian za udostępnienie Programów Spółka otrzymuje od X US wynagrodzenie. W związku tym, że Spółka umożliwia X US jedynie prawa do wykorzystywania Programów w celu świadczenia usług, Umowa nie ma cech umowy licencyjnej awynagrodzenie Spółki nie ma charakteru opłat lub należności licencyjnych, o których mowa w art. 24d ust. 7 pkt 1 CIT. W związku z tym, Umowa potwierdza wykonywanie na rzecz X LLC usług, które X LLC następnie świadczy na rzecz klientów końcowych w formie SaaS. W związku z tym Spółka wskazuje, że zamierza opodatkować Umowy jako dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usług (art. 24d ust. 7 pkt 3 CIT). Zgodnie z art. 24d ust. 8 CIT, do ustalenia przychodu wynikającego z Umowy Spółka stosuje odpowiednio przepisy art. 11c i art. 11d CIT.

W wyniku prac programistycznych prowadzonych przez Wnioskodawcę, użytkownicy Produktów IT otrzymują ich nowoczesne i innowacyjne ulepszenia, a tworzone i wdrażane przez Wnioskodawcę elementy mają znamiona pracy twórczej. Głównym celem działalności Wnioskodawcy jest tworzenie oraz rozwój innowacyjnych i technologicznie zaawansowanych Programów. Wnioskodawca tworzy oraz ulepsza oferowane Produkty IT, które nie tylko odzwierciedlają potrzeby rynku i klientów X, ale kształtuje je w taki sposób, aby przyczyniły się do znacznego usprawnienia procesów u nabywców końcowych. W tym zakresie Wnioskodawca prowadzi prace związane z tworzeniem nowych i innowacyjnych Produktów IT, ich funkcjonalności i części oraz ich stałego rozwijania oraz ulepszania. Działania te mają na celu dostarczanie Produktu IT spełniającego wszelkie wymagania kontrahenta i jego klientów końcowych.

Tworzenie oraz rozwijanie Produktów IT następuje przy użyciu najnowszych rozwiązań technologicznych. Prowadzi to do ciągłego rozwoju wiedzy i technologii Wnioskodawcy oraz przyswajania nowej wiedzy i umiejętności.

Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności nabywa, łączy, kształtuje i wykorzystuje dostępne aktualnie wiedzę i umiejętności, w tym między innymi z zakresu narzędzi informatycznych i oprogramowania, w celu tworzenia ich nowych zastosowań.

Wnioskodawca podkreśla, że działalność Spółki w zakresie rozwijania i ulepszania Produktów IT podejmowana jest w sposób metodyczny, uporządkowany i zaplanowany. Co więcej, w wyniku działań o charakterze kreacyjnym, powstaje nowy wytwór intelektu, niewystępujący dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika, nakierowany na zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystanie ich do tworzenia nowych zastosowań.

Ważnym elementem prowadzonych przez Wnioskodawcę prac jest także bieżące zapewnianie jakości opracowywanych Produktów IT przez dedykowane osoby, które wpływają na działania zespołów projektowych tak, aby już w trakcie tworzenia Produktów IT, na wczesnym etapie realizacji projektów, zespół mógł wykrywać i poprawiać ewentualne błędy czy też zagrożenia związane z bezpieczeństwem nowych rozwiązań. Opracowywane są strategie testów, tworzone środowiska testowe i rekomendacje.

Jak wskazano wyżej, bezpośrednim rezultatem prowadzonych prac są, z informatycznego punktu widzenia, nowe lub istotnie ulepszone algorytmy, skrypty, zestawy komend, kody informatyczne (w tym kod źródłowy i wynikowy), opis procedur operacyjnych oraz interfejs (części umożliwiające wzajemne połączenia i wzajemne oddziaływanie między elementami oprogramowania i sprzętu komputerowego). Wszystkie te elementy łącznie tworzą zestaw instrukcji przeznaczonych do wykonywania bezpośrednio lub pośrednio w komputerze czynności (zadań) w celu osiągnięcia określonego rezultatu.

Powyższe oznacza, że efektem prowadzonych prac jest skończony ciąg jasno zdefiniowanych czynności koniecznych do wykonania pewnego rodzaju zadań (np. wysłania określonego komunikatu do klienta użytkownika Programów X), sposób postępowania prowadzący do rozwiązania problemu. Zadania te wykonywane są na komputerze lub urządzeniach mobilnych.

W świetle powyższego, Produkty IT, o których mowa we Wniosku, zostały rozwinięte/ulepszone przez Spółkę w ramach prowadzonej przez nią działalności badawczo-rozwojowej (dalej jako: „działalność B+R”), o której mowa w art. 4a pkt 26-28 ustawy o CIT.

Dodatkowymi komponentami Produktów IT są m.in. specyfikacje, cyfrowo przetworzone obrazy, moduły, procedury, funkcje czy pliki z kodem źródłowym lub pliki wykonywalne, opisy procedur operacyjnych.

Wnioskodawca podkreśla, że w relacji z klientem końcowym w modelu SaaS to na X US, jako usługodawcy, ciąży obowiązek utrzymania oprogramowania na jej infrastrukturze (serwerach) w ramach prowadzonych Programów.

Model SaaS przerzuca obowiązki instalacji, zarządzania, aktualizacji, pomocy technicznej z klienta na dostawcę usługi. Oprogramowanie będące przedmiotem usługi SaaS nie jest zasadniczo instalowane czy utrzymywane na urządzeniach (komputerach) klienta, ale jest mu udostępniane za pomocą sieci internetowej. Klient oddaje kontrolę nad oprogramowaniem dostawcy usług i to na dostawcy ciąży obowiązek zapewnienia ciągłości działania oprogramowania. W przypadku X US przejawia się to tym, że za pomocą przeglądarki internetowej klient korzysta z wyników prac komponentów składających się na Programy.

Dostęp do usług świadczonych przez X US jest umożliwiany klientowi w ramach opłaty abonamentowej (dalej: „Abonament”), w okresach, za które klient dokonuje określonej opłaty. Klienci X US mają także możliwość korzystania z pakietu bezpłatnego, który ma ograniczone możliwości w stosunku do pakietów „aktywnych” (przykładowo, kontrahent może wchodzić w interakcje jedynie z ograniczoną liczbą klientów w miesiącu). Jednocześnie, X US co miesiąc płaci należne Wnioskodawcy opłaty z tytułu umożliwienia komercjalizacji Programów, zgodnie z zawartą Umową i na podstawie otrzymywanych faktur.

W tym miejscu Wnioskodawca zwraca uwagę na wydanie przez Ministerstwo Finansów objaśnień podatkowych z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP Box (dalej: „Objaśnienia”). Jak wynika z analizy dokonanej przez Ministra Finansów w Objaśnieniach:

„Zarówno ustawy podatkowe, jak i ustawy pozapodatkowe, w szczególności ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych, nie definiują pojęcia »autorskie prawo do programu komputerowego«. Praktyka stosowania tego pojęcia na świecie potwierdza, że ze względu na dynamiczny rozwój nowych technologii, w których programy komputerowe zajmują kluczową pozycję, nie da się ustalić wyczerpującej i niezmiennej definicji tego pojęcia oraz uniknąć rozbieżności interpretacyjnych. Innymi słowy, w obecnym stanie prawnym w Polsce nie ma możliwości ustawowego i wyczerpującego zdefiniowania pojęcia »autorskie prawo do programu komputerowego«. W konsekwencji, podatnik chcący skorzystać z preferencji IP Box wobec dochodów z autorskiego prawa do programu komputerowego i otrzymać w tym zakresie stosowną ochronę prawnopodatkową powinien złożyć wniosek o interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (KIS). Ze względu bowiem na wspomnianą powyżej dynamikę ewolucji budowy i funkcjonowania programów komputerowych oraz brak wykształconej praktyki stosowania przepisów o IP Box w tej materii, ogólne objaśnienia podatkowe nie stanowią najbardziej adekwatnej instytucji prawnej zapewniającej ochronę prawnopodatkową dla podatnika” (pkt 74 i 75 Objaśnień).

Mając na uwadze powyższe brzmienie Objaśnień, na potrzeby rozstrzygnięcia niniejszego wniosku, Wnioskodawca przyjmuje, że Produkty IT podlegają i będą podlegały ochronie prawnoautorskiej wynikającej z przepisu art. 74 ustawy z dnia 4 litego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1062 ze zm.; dalej: „Prawo autorskie”).

Podkreślenia wymaga, że ewidencja rachunkowa prowadzona przez Spółkę umożliwia jej ustalenie przychodów z tytułu Umowy, kosztów uzyskania wskazanych przychodów i odpowiednio dochodu (straty) związanych z poszczególnymi Produktami IT, m.in. Komunikatorami i Automation.

Co więcej, Spółka zaznacza, że w ramach prowadzonej działalności ponosi/będzie ponosić szereg wydatków, które, w jej opinii, stanowią i są traktowane jako koszty bezpośrednio związane z Produktami IT, stanowiącymi kwalifikowane prawo własności intelektualnej (dalej: „KPWI”). Wydatki te wiążą się z projektowaniem, tworzeniem oraz rozwijaniem poszczególnych Produktów IT (dalej: „Koszty bezpośrednio związane z KPWI”), a których przedmiot ochrony został, albo zostanie, wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez niego działalności, w szczególności:

- nabycia majątkowego prawa autorskiego w postaci oprogramowania wytworzonego pierwotnie przez spółkę X Poland sp. z o.o. sp. j.;

- koszty wynagrodzenia pracowników i współpracowników Spółki, prowadzących indywidualną działalność gospodarczą, biorących udział w projektowaniu, tworzeniu oraz rozwijaniu poszczególnych Produktów IT;

- koszty nabycia i amortyzacji sprzętu komputerowego wykorzystywanego w ramach prac prowadzonych nad poszczególnymi Produktami IT;

- koszty leasingu sprzętu komputerowego wykorzystywanego w ramach prac prowadzonych nad poszczególnymi Produktami IT;

- wydatki poniesione na nabycie specjalistycznego oprogramowania komputerowego i narzędzi cyfrowych (w szczególności dostępu do chmury obliczeniowej oferowanej w ramach (…), niezbędnych do wykonywania usług w zakresie programowania.

Niezależnie od powyższego, Spółka wskazuje, że ponosi/będzie ponosić także inne wydatki związane z projektowaniem, tworzeniem oraz rozwijaniem poszczególnych oferowanych Produktów IT, gdzie związek ten w ocenie Wnioskodawcy, ma charakter pośredni. Podkreślić należy, że przedstawione wyodrębnienie zostało dokonane wyłącznie dla celów ustalenia związku poszczególnych rodzajów wydatków z wytworzeniem danego KPWI dla potrzeb kalkulacji wskaźnika nexus, o którym stanowi art. 24d ust. 4 ustawy o CIT.

W tym kontekście, poniżej przedstawiony został sposób ewidencjonowania przez Spółkę poszczególnych Kosztów bezpośrednio związanych z KPWI określonych pod pozycjami a-d we wskaźniku nexus, zgodnie z ustawowym wzorem.

Koszty bezpośrednio związane z KPWI dzielone są odpowiednio na:

a - koszty faktycznie poniesione przez Spółkę na prowadzoną bezpośrednio przez nią działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b - koszty faktycznie poniesione przez Spółkę na nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT,

c - koszty faktycznie poniesione przez Spółkę na nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT,

d - koszty faktycznie poniesione przez Spółkę na nabycie kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Mając na uwadze powyższe regulacje, X ustala/będzie ustalać ww. wskaźnik dla każdego Produktu IT, przyjmując przy tym następującą metodologię:

- do kategorii określonej w lit. „a” wzoru, tj. do kosztów faktycznie poniesionych przez Spółkę na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z KPWI, Wnioskodawca zalicza/będzie zaliczał (i) koszty nabycia i amortyzacji sprzętu komputerowego wykorzystywanego w ramach prac prowadzonych nad poszczególnymi Produktami IT, (ii) koszty leasingu sprzętu komputerowego wykorzystywanego w ramach prac prowadzonych nad poszczególnymi Produktami IT oraz (iii) wydatki poniesione na nabycie specjalistycznego oprogramowania komputerowego i narzędzi cyfrowych (tj., przede wszystkim, dostępu do chmury obliczeniowej oferowanej w ramach (…)), niezbędnych do wykonywania usług w zakresie programowania;

- do kategorii określonej w lit. „b” wzoru, tj. do kosztów faktycznie poniesionych przez Spółkę na nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z KPWI, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT, Wnioskodawca zalicza/będzie zaliczał koszty wynagrodzenia współpracowników Spółki, prowadzących indywidualną działalność gospodarczą, biorących udział w projektowaniu, tworzeniu oraz rozwijaniu Produktów IT na podstawie zawartych z Wnioskodawcą umów B2B;

- do kategorii określonej w lit. „d” wzoru, tj. do kosztów faktycznie poniesionych przez Spółkę na nabycie KPWI, Wnioskodawca zalicza/będzie zaliczał koszt nabycia majątkowego prawa autorskiego w postaci oprogramowania wytworzonego pierwotnie przez spółkę X Poland sp. z o.o. sp. j. (Chatbot 1.0).

W świetle powyższego, Wnioskodawca wskazuje, że Koszty bezpośrednio związane z KPWI ponoszone przez Spółkę, przypisane do poszczególnych kategorii kosztów we wskaźniku nexus, stanowią koszty faktycznie poniesione przez Spółkę zgodnie z treścią Objaśnień w zakresie IP Box, przywoływanych powyżej.

Spółka wskazuje, że prowadzi ewidencję rachunkową w sposób pozwalający na ujęcie przychodów i kosztów podatkowych związanych z KPWI. W tym zakresie Spółka zaznacza, że historycznie, tj. do końca 2022 r., Spółka dokonywała zapisów w prowadzonej ewidencji rachunkowej w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (zgodnie z art. 24e ust. 1 pkt 5 ustawy o CIT), gdyż z uwagi na ograniczenia w posiadanym systemie rachunkowo-księgowym raportowym Wnioskodawca nie był w stanie prowadzić ewidencji rachunkowej w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, tj. dany Produkt IT (zgodnie z art. 24e ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT) oraz wyodrębniać koszty, o których mowa w art. 24d ust. 4 ustawy o CIT, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu (zgodnie z art. 24e ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT).

Co istotne jednak, z dniem 1 stycznia 2023 r. Spółka wprowadziła zmodernizowany system rachunkowo-księgowy ulepszenia w zakresie systemu raportowania. W konsekwencji, od 1 stycznia 2023 r. Spółka (i) prowadzi/będzie prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, tj. Produkt IT (zgodnie z art. 24e ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT) oraz (ii) wyodrębnia/będzie wyodrębniać koszty, o których mowa w art. 24d ust. 4 ustawy o CIT, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu (zgodnie z art. 24e ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT).

Jednocześnie, zaznaczyć należy, że Spółka prowadzi odrębną ewidencję rachunkową na bieżąco. Wskazać należy, że Spółka w ewidencji rachunkowej wyodrębnia na bieżąco przychody i koszty uzyskania przychodów, które są związane z kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej (autorskimi prawami do programów komputerowych), co pozwala na obliczenie dochodu (straty) przypadających na każde wyodrębnione kwalifikowane prawo własności intelektualnej, o którym mowa w art. 24d ustawy CIT.

Jak zostało wskazane powyżej, do dnia 31 grudnia 2022 r. Spółka dokonywała zapisów w prowadzonej ewidencji rachunkowej w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (Produktów IT), natomiast z dniem 1 stycznia 2023 r., z uwagi na aktualizację systemu rachunkowo-raportowego, Wnioskodawca ma możliwość dokonywać wyodrębnienia przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, czyli dany Produkt IT.

W uzupełnieniu wniosku z 28 marca 2023 r., Wnioskodawca wskazał, że:

 1. Odrębna ewidencja rachunkowa, o której mowa w art. 24e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jest prowadzona na bieżąco od początku realizacji działalności badawczo-rozwojowej zmierzającej do rozwinięcia lub ulepszenia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

 2. Od początku prowadzenia przez Spółkę działalności badawczo-rozwojowej zmierzającej do rozwinięcia lub ulepszenia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej nie było możliwe spełnienie przez Spółkę warunków, o których mowa w art. 24e ust. 1 pkt 2 i 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W związku z tym, od początku prowadzenia przez Spółkę działalności badawczo-rozwojowej zmierzającej do rozwinięcia lub ulepszenia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej Spółka spełniała warunek o którym mowa w art. art. 24e ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W tym miejscu Spółka chciałaby sprostować wniosek w zakresie w jakim odwoływał się on omyłkowo do art. 24e ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podczas gdy intencją Spółki było odwołanie się do art. 24e ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, albowiem odnosi się on wprost świadczonych usług, co lepiej odzwierciedla sytuację Spółki.

 3. Spółka nabyła oprogramowanie, o którym mowa we wniosku, od spółki X Poland Sp. z o.o. sp. j. 30 września 2022 r.

 4. Nabyte oprogramowanie od ww. podmiotu stanowi kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w myśl art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

 5. Wniosek o wydanie interpretacji dotyczy okresu od początku 2019 r. do chwili obecnej a także obejmuje kolejne okresy rozliczeniowe ujęte jako zdarzenie przyszłe.

 6. Koszty, które Wnioskodawca zalicza/będzie zaliczał do litery „a” wskaźnika nexus, zostały/zostaną faktycznie poniesione przez Wnioskodawcę na prowadzoną bezpośrednio przez Spółkę działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Pytania

 1. Czy rozwijane i ulepszane przez Spółkę poszczególne Produkty IT, stanowią samoistne kwalifikowane prawo własności intelektualnej (IP Box), a w konsekwencji - dochody z poszczególnych Produktów IT wynikające z Umowy mogą podlegać opodatkowaniu preferencyjną stawką 5%, zgodnie z art. 24d ust. 1 w zw. z ust. 7 pkt 3 ustawy o CIT?

 2. Czy Spółka prawidłowo kwalifikuje/będzie kwalifikować Koszty bezpośrednio związane z KPWI do poszczególnych liter wchodzących w skład tzw. współczynnika nexus, o którym mowa w art. 24d ust. 4 ustawy o CIT?

Państwa stanowisko w sprawie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku z 28 marca 2023 r.)

 1) W ocenie Wnioskodawcy, rozwijane i ulepszane przez Spółkę poszczególne Produkty IT, stanowią samoistne kwalifikowane prawo własności intelektualnej (IP Box), a w konsekwencji - dochody z poszczególnych Produktów IT wynikające z Umowy mogą podlegać opodatkowaniu preferencyjną stawką 5%, zgodnie z art. 24d ust. 1 w zw. z ust. 7 pkt 3 ustawy o CIT.

 2) W ocenie Wnioskodawcy, Spółka prawidłowo kwalifikuje/będzie kwalifikować Koszty bezpośrednio związane z KPWI do poszczególnych liter wchodzących w skład tzw. współczynnika nexus, o którym mowa w art. 24d ust. 4 ustawy o CIT.

W zakresie pytania nr 1:

Zgodnie z treścią art. 24d ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1800 ze zm.; dalej: „ustawa o CIT”), podatek od osiągniętego przez podatnika kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Jak wskazano natomiast w art. 24d ust. 2 ustawy o CIT, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1) patent,

2) prawo ochronne na wzór użytkowy,

3) prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4) prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5) dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6) prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7) wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2021 r. poz. 213 ze zm.),

8) autorskie prawo do programu komputerowego

- podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Mając powyższe na względzie, aby można było mówić o kwalifikowanym prawie własności intelektualnej, spełnione muszą zostać następujące warunki:

i. KPWI zostało wytworzone, rozwinięte lub ulepszone w ramach prowadzonej przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej;

ii. KPWI należy do jednej z kategorii wymienionych w enumeratywnym katalogu zawartym w art. 24d ust. 2 ustawy o CIT oraz podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca wskazuje, że przywołany wyżej przepis art. 24d ustawy o CIT wymienia jako jeden z przykładów KPWI „autorskie prawo do programu komputerowego”. Co istotne jednak, ustawa o CIT nie definiuje tego pojęcia.

Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN „program” należy rozumieć jako „ciąg instrukcji napisanych w języku zrozumiałym dla komputera” (zob. https://sjp.pwn.pl /sjp/program; 2572576.html; data dostępu: 15 września 2022 r.). W Wielkim Słowniku Języka Polskiego Instytutu Języka Polskiego PAN natomiast „program komputerowy” oznacza „ciąg poleceń zapisanych w języku informatycznym, który jako całość pozwala komputerowi wykonywać różne czynności” (zob. https://www.wsjp.pl/ index. php?id hasla=4414&idznaczenia=4686451&l=21&ind=0; data dostępu: 15 września 2022 r.).

W konsekwencji, brzmienie omawianego pojęcia wskazuje jednoznacznie, że termin „program komputerowy” zawarty w art. 24d ustawy o CIT, powinien być rozumiany szeroko.

Powyższe stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w pkt 8 i 9 Objaśnień, gdzie zostało m.in. wskazane, co następuje: „Prawidłowym podejściem interpretacyjnym do przepisów o IP Box jest zastosowanie zintegrowanej wykładni językowej, systemowej i celowościowej co jest zbieżne z ogólną regułą wykładni przepisów umów międzynarodowych w art. 31 ust. 1 Konwencji wiedeńskiej. Mimo, że przepisy o IP Box nie są zawarte w umowie międzynarodowej, lecz w ustawie krajowej, to są one w istotnym stopniu odzwierciedleniem międzynarodowego konsensusu wyrażonego przez OECD w BEPS Planie Działania nr 5. Co więcej, ze względu na brak obowiązujących w polskim prawie wiążących zasad/metod wykładni prawa, warto jest per analogiam odnieść się do ogólnej reguły wykładni prawa, która zawarta jest w źródle międzynarodowego prawa publicznego, w zakresie w jakim odniesienie to jest spójne z polskim systemem prawa. W konsekwencji, można stwierdzić, że treść przepisów o IP Box i ich rozumienie lingwistyczne (zwykłe znaczenie) powinno zawsze stanowić punkt wyjścia wykładni tych przepisów - wykładnia językowa. Natomiast ze względu na precyzyjnie wyrażone ratio legis przepisów o IP Box, w procesie wykładni można zastosować wykładnię celowościową polegającą przede wszystkim na tym, by treści przepisów o IP Box, ustalonej za pomocą wykładni językowej, nadać takiego znaczenia, by w efekcie ich zastosowania stymulować procesy innowacyjne, tj. sprzyjać tworzeniu i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych”.

W dalszej kolejności, zdaniem X, należy wskazać, że program komputerowy podlega ochronie prawnej, na mocy przepisów Prawa autorskiego, będącego podstawowym aktem regulującym zagadnienia prawnoautorskie w Polsce.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 Prawa autorskiego, przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór). Stosownie natomiast do ust. 2 pkt 1 tego przepisu, w szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe).

Szczególne regulacje wskazane w art. 74 ust. 1 i 2 Prawa autorskiego, potwierdzają rozszerzenie ochrony prawnoautorskiej. W myśl tych regulacji:

- programy komputerowe podlegają ochronie jak utwory literackie, o ile przepisy niniejszego rozdziału nie stanowią inaczej;

- ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

Mając na uwadze powyższe przepisy, należy wskazać, że ochronie prawa autorskiego podlega utwór (program komputerowy), w sytuacji, gdy spełnia następujące przesłanki:

i) jest rezultatem pracy człowieka;

 ii) został ustalony (uzewnętrzniony) w jakikolwiek sposób;

iii) spełnia przesłankę cechy twórczości o indywidualnym charakterze.

Zdaniem Wnioskodawcy, oferowane Produkty IT spełniają wskazane powyżej przesłanki ochrony prawnoautorskiej programu komputerowego. Produkty IT są bowiem nowym i niepowtarzalnym mechanizmem, a tym samym nie stanowią kopii ani odwzorowania istniejącego dotychczas utworu. Produkty IT zostały wytworzone w wyniku prac współpracowników Wnioskodawcy. Wreszcie, prace podjęte przez Spółkę w celu stworzenia Produktów IT nie są pracami rutynowymi. Tym samym, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że oferowane Produkty IT tworzone przez Spółkę podlegają ochronie wynikającej z przepisów Prawa autorskiego.

Jak wskazano bowiem w pkt 89 Objaśnień: „Reasumując: brak ustawowej definicji pojęcia »program komputerowy« oraz brak precyzyjnego określenia zakresu »autorskiego prawa do programu komputerowego« w świetle polskiego prawa sprawia, że konieczne jest odniesienie się do pozaustawowych źródeł interpretacji tego pojęcia oraz ustalenia zakresu przedmiotowej ochrony prawnej. Wynika z nich, że pojęcie »program komputerowy« nie powinno być rozumiane wąsko lecz szeroko, w szczególności obejmując interfejs, gdy ten spełnia warunek interoperacyjności programu komputerowego z oprogramowaniem i sprzętem komputerowym, co musi być ustalone w każdym przypadku oddzielnie na podstawie rzeczywistych ustaleń, a nie tylko formalnych postanowień, na przykład umownych. Holistycznie i funkcjonalnie, program komputerowy obejmuje więc jego funkcjonalne części składowe, takie jak: kod źródłowy, opis procedur operacyjnych, zestawienie danych w informacjach konwersacyjnych i dialogowych oraz kod wynikowy i interfejs”.

Dodatkowo, zgodnie z pkt 88 Objaśnień: „Końcowo warto zauważyć, że zgodnie z akapitem 34 Raportu BEPS Plan Działania nr 5, copyrighted software, czyli nie tylko »program komputerowy« sensu stricto (tj. kod źródło i kod wynikowy), ale szerzej »oprogramowanie chronione prawem autorskim«, może zawierać się w katalogu kwalifikowanych IP jako aktywo funkcjonalnie ekwiwalentne do patentu. OECD wskazuje, że oprogramowanie chronione prawem autorskim dzieli podstawowe cechy patentów, ponieważ jest nowatorskie, nieoczywiste i użyteczne, a zatem zasadniczo wynika z prowadzenia innowacyjnej działalności badawczo-rozwojowej, której prowadzenie powinny stymulować przepisy o IP Box”.

W świetle powyższego, w ocenie Wnioskodawcy, pojęcie „program komputerowy” użyte w art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o CIT powinno być rozumiane szeroko i funkcjonalnie jako integralne połączenie elementów programu komputerowego sensu stricte, tzn. kodu źródłowego, opisu procedur operacyjnych, kodu wynikowego, a także elementów programu komputerowego sensu largo, stanowiących funkcjonalnie nierozerwalną część składową programu komputerowego.

Ponadto, wskazać należy, że Spółka w ewidencji rachunkowej wyodrębnia na bieżąco przychody i koszty uzyskania przychodów oraz dochody związane z kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej (autorskimi prawami do programów komputerowych), co pozwala na obliczenie dochodu (straty) przypadających na każde wyodrębnione kwalifikowane prawo własności intelektualnej, o którym mowa w art. 24d ustawy CIT. Co więcej, na podstawie zawartych umów Spółka otrzymuje wynagrodzenie za udzielenie prawa do korzystania z Produktów IT, udostępnianych w dalszej kolejności w formule SaaS przez X US klientom indywidualnym.

Co więcej, w ocenie Spółki, nawet gdyby przyjąć, że poszczególne elementy Produktów IT (takie jak, przykładowo, kody źródłowe) stanowią odrębne KPWI, zwrócić należy uwagę na przepis art. 24d ust. 9 ustawy o CIT, zgodnie z którym w przypadku gdy nie jest możliwe ustalenie dochodu przypadającego na poszczególne kwalifikowane prawa własności intelektualnej, podatnik może obliczyć kwalifikowany dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej zgodnie z ust. 4-6 dla tego samego rodzaju produktu lub usługi lub dla tej samej grupy produktów lub usług, w których zostało wykorzystane kwalifikowane prawo własności intelektualnej.

Zdaniem Spółki, przepis ten jednoznacznie stanowi, że możliwe jest grupowanie tego samego rodzaju produktu lub usługi, celem ustalenia kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, w tym przypadku, przykładowo, poszczególnych kodów źródłowych, działających odrębnie w ramach poszczególnych oferowanych Produktów IT. W tym miejscu Spółka wskazuje, że X LLC dystrybuuje Produkty IT na pośrednictwem X LLC w formule SaaS (software as a service), która zakłada, że ostateczny klient nie nabywa zasadniczo licencji do oprogramowania, lecz korzysta z niego na podstawie stosunku usługowego. Tym samym, zdaniem Spółki, stosunek który łączy Spółkę z X LLC ma charakter usługowy. W związku z tym przychód z udostępniania Produktów IT będzie uwzględniony w przychodzie osiąganym przez Spółkę z tytułu Umowy.

Mając na uwadze powyższe rozważania, zdaniem Spółki, w tym miejscu wskazać należy także na regulację art. 24d ust. 7 pkt 3 ustawy o CIT, zgodnie z którym dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest osiągnięty przez podatnika w roku podatkowym dochód (strata) ustalony zgodnie z art. 7 ust. 2 z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi.

Odnosząc przepisy dotyczące komercjalizacji KPWI tj. przywołany powyżej art. 24d ust. 7 ustawy o CIT, do przedstawionego w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym modelu dystrybucji Produktów IT, zdaniem Spółki, podkreślić należy, że opiera się on na założeniu, polegającym na udzieleniu bezpośrednio X US prawa do korzystania z praw autorskich do Produktów IT w zakresie ich elementów i funkcjonalności w określony umową sposób, za co Spółka otrzymuje stosowne wynagrodzenie.

Przekładając przywołane regulacje na przedstawiony przez Wnioskodawcę stan faktyczny/zdarzenie przyszłe, Spółka wskazuje, że bez wątpienia znajdują one do niej zastosowanie, gdyż udziela ona X US prawa do korzystania z Programów, wykorzystywanych następnie przez X US do świadczenia usług w formule SaaS na rzecz klientów.

Konkludując, zdaniem Wnioskodawcy, rozwijane i ulepszane przez Spółkę poszczególne Produkty IT, stanowią samoistne kwalifikowane prawo własności intelektualnej (IP Box), a w konsekwencji - dochody z poszczególnych Produktów IT mogą podlegać opodatkowaniu preferencyjną stawką 5%, zgodnie z art. 24d ust. 1 w zw. z ust. 7 pkt 3 ustawy o CIT.

Powyższe znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach podatkowych, przykładowo w:

- interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 7 marca 2022 r., znak: 0111-KDIB1-3.4010.633.2021.2.APO, zgodnie z którą: „dochody uzyskiwane przez Spółkę w sposób przedstawiony w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym stanowić będą opłaty lub należności wynikające z umów licencyjnych, dotyczące kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o których mowa w art. 24d ust. 7 pkt 1 Ustawy o CIT”;

- interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 16 listopada 2021 r., znak: 0111-KDIB1-1.4010.383.2021.1.EJ, w której stwierdzono, że: „Skoro umowy Udostępnienia Oprogramowania zawierają postanowienia dotyczące udzielenia licencji na udostępniane Oprogramowania - bądź w formie odrębnej umowy licencyjnej, bądź w formie postanowień zawartych w umowie obejmującej świadczenie usług przez Wnioskodawcę, to tym samym w ocenie Wnioskodawcy, należy przyjąć, że na podstawie ww. umów dochodzi do udzielenia licencji na Oprogramowanie. Należy bowiem uznać, że zgodnie z treścią tych umów zgodnym zamiarem stron było udzielenie licencji na Oprogramowanie, niezależnie od pozostałych świadczonych usług, o czym może świadczyć m.in. uprawnienie kontrahentów Wnioskodawcy do dalszego sublicencjonowania oprogramowania. W związku z powyższym, uzyskane z tego tytułu dochody należy zakwalifikować jako osiąganie dochodu z opłat licencyjnych dotyczących udostępnianego programu stanowiącego KPWI (art. 24d ust. 7 pkt 1) ustawy o CIT)”;

- interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 27 maja 2021 r., znak: 0111-KDIB1-1.4010.67.2021.2.EJ, w której stwierdzono, że: „W modelu licencyjnym, również mamy do czynienia z wytworzeniem programu komputerowego w wyniku prowadzonych prac rozwojowych. Jednocześnie, w modelu licencyjnym dochodzi do udzielenia licencji do programu komputerowego, która będzie osobno wyceniona i wskazana odrębnie na fakturze. Usługi wsparcia będą świadczone, jednak nie będą zawarte w kompleksowej usłudze i będą fakturowane odrębnie. Powyższe oznacza, że w przypadku modelu licencyjnego, Spółka ma prawo do zastosowania 5% stawki opodatkowania w ramach ulgi przewidzianej w art. 24d ust. 1 ustawy CIT w stosunku do dochodu wygenerowanego z tytułu udzielenia licencji. Tworzone przez Spółkę oprogramowanie komputerowe, które następnie jest oferowane w modelu licencyjnym, spełnia bowiem warunki do uznania go za kwalifikowane prawo własności intelektualnej”;

- interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 24 lutego 2021 r., znak: 0111-KDIB1-3.4010.606.2020.1.JKU, zgodnie z którą: „Przychody z Mikropłatności osiągane przez Spółkę należy uznać za dochody z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o których mowa w art. 24d ust. 7 pkt 1 ustawy o CIT. Osiąganie przez Spółkę Przychodów z Mikropłatności wynika z zawieranych przez nią umów licencyjnych - udzielanych przez nią licencji dotyczących (autorskich praw do) Gier Komputerowych B+R. Jak wskazano, użytkownicy końcowi (gracze) korzystają z gier (grają w nie) na podstawie udzielanej im Licencji Użytkownika. To w efekcie udzielania tych licencji Spółka może osiągać Przychody z Mikropłatności. Ponieważ bez udzielenia Licencji Użytkownika, Spółka nie osiągałaby Przychodów z Mikropłatności, w ocenie Wnioskodawcy należy uznać, że przychody te wynikają z zawieranych przez Spółkę umów licencyjnych”;

- interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 4 września 2020 r., znak: 0111-KDIB1-1.4010.258.2020.1.MF, zgodnie z którą: „Dochody z odpłatnego udostępniania Oprogramowania na rzecz klientów na bazie sprzedaży autorskich praw majątkowych do Oprogramowania lub udzielania licencji na Oprogramowanie (w tym Oprogramowania udostępnianego odpłatnie kontrahentom w ramach technologii Software as a Service - SaaS) stanowią dochody z kwalifikowalnych praw własności intelektualnej w rozumieniu art. 24d ust. 7 ustawy CIT”;

- interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 28 lutego 2020 r., znak: 0111-KDIB1-1.4010.534.2019.2.NL, w której stwierdzono, że: „(...) w przypadku gdy, Spółka udziela licencji uprawniającej Kontrahenta do powielania, tłoczenia (produkcji), dystrybucji lub sprzedaży Gry, w tym sprzedaży Gry w formie zestawów pudełkowych, która opiera się na udzieleniu Kontrahentowi i/lub użytkownikowi końcowemu odpowiedniej licencji, czy też udzielania przez Kontrahenta sublicencji, dochody uzyskiwane z tego tytułu stanowić będą opłaty lub należności wynikające z umowy licencyjnej, dotyczące kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o których mowa w art. 24d ust. 7 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych”.

W zakresie pytania nr 2:

Jak wynika z art. 24d ust. 4 ustawy o CIT, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a + b) * 1,3/a + b + c + d

- w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a - prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3,

c - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4,

d - nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (co obejmuje m.in. nabywanie autorskich praw majątkowych do programów komputerowych lub ich części, stanowiących utwory w rozumieniu prawa autorskiego).

W myśl art. 24d ust. 5 ustawy o CIT, do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy, wskazać należy, że omawiane zagadnienie, znalazło odzwierciedlenie w Objaśnieniach w pkt 114-117. Jak wynika z przywołanych fragmentów:

„114. Do kosztów, o których mowa we wskaźniku nexus podatnik może zaliczyć między innymi wszelkie poniesione należności związane z zatrudnieniem pracowników na podstawie umowy o pracę, w tym między innymi składki na ubezpieczenie społeczne, a także poniesione należności z tytułów umowy zlecenia lub umowy o dzieło.

115. Podatnik będzie miał również prawo uwzględnić we wskaźniku nexus koszty związane z zawarciem umowy cywilno-prawnej z podmiotem prowadzącym jednoosobową działalność gospodarczą (np. umowy B2B). W przypadku takiej umowy nabyta usługa (wynik prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym IP) będzie ujęta w literze b wzoru nexus o ile podmiot, z którym zawarta jest umowa nie jest podmiotem powiązanym. W przypadku podmiotów powiązanych koszty nabycia wyników prac badawczo-rozwojowych należy ująć w literze c wzoru nexus. Dodatkowo, jeżeli w wyniku wykonania umowy dojdzie do przeniesienia prawa własności intelektualnej pomiędzy podmiotami, wówczas koszty, o których mowa wyżej, należy ująć w literze d wzoru nexus.”

116. Jeżeli pracownik zatrudniony przez podatnika realizuje działalność badawczo-rozwojową, to wówczas należy uznać, że poniesione przez pracodawcę wydatki w tym zakresie mogą zostać zaliczone do kosztów, o których mowa w lit. a wzoru nexus, tj. do kosztów faktycznie poniesionych przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym IP.

117. Natomiast w sytuacji, gdy podatnik nie prowadzi działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio, tj. zleca jej wykonanie innym podmiotom to wówczas należności z tego tytułu stanowić będą koszty, o których mowa w lit. b lub c wskaźnika nexus tj. koszty faktycznie poniesione przez podatnika na nabycie wyników prac badawczo- rozwojowych związanych z kwalifikowanym IP od podmiotów niepowiązanych lub powiązanych.”

Uwzględniając powyższe oraz mając na uwadze przedstawiony przez Wnioskodawcę stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe, w ocenie Spółki, zaprezentowana przez nią w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego metoda kalkulacji wskaźnika nexus, o którym mowa w art. 24d ust. 4 ustawy o CIT, powinna zostać uznana za prawidłową.

Zdaniem Wnioskodawcy, poprawnie przypisuje On:

 1) do lit. „a” wzoru nexus, tj. do kosztów faktycznie poniesionych przez Spółkę na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z KPWI (i) koszty nabycia i amortyzacji sprzętu komputerowego wykorzystywanego w ramach prac prowadzonych nad poszczególnymi Produktami IT, (ii) koszty leasingu sprzętu komputerowego wykorzystywanego w ramach prac prowadzonych nad poszczególnymi Produktami IT oraz (iii) wydatki poniesione na nabycie specjalistycznego oprogramowania komputerowego i narzędzi cyfrowych (tj., przede wszystkim, dostępu do chmury obliczeniowej oferowanej w ramach …), niezbędnych do wykonywania prac w zakresie programowania;

 2) do lit. „b” wzoru nexus, tj. do kosztów faktycznie poniesionych przez Spółkę na nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z KPWI, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT, koszty wynagrodzenia współpracowników Spółki, prowadzących indywidualną działalność gospodarczą, biorących udział w projektowaniu, tworzeniu oraz rozwijaniu oferowanych Produktów IT na podstawie zawartych z Wnioskodawcą umów B2B;

 3) do lit. „d” wzoru nexus, tj. do kosztów faktycznie poniesionych przez Spółkę na nabycie KPWI, koszt nabycia majątkowego prawa autorskiego w postaci oprogramowania wytworzonego pierwotnie przez spółkę X sp. z o.o. sp. j. (Chatbot 1.0).

Ad. 1)

Spółka wskazuje, że w Jej ocenie, koszty zakupu, jak również koszty leasingu sprzętu komputerowego i elektronicznego wykorzystywanego w ramach prac prowadzonych nad poszczególnymi Produktami IT, stanowią koszty wykazujące bezpośredni związek z prowadzoną przez X działalnością w zakresie projektowania, tworzenia i rozwijania chatbotów. Sprzęt komputerowy, z uwagi na specyfikę działalności Wnioskodawcy, uznać należy za niezbędny do prowadzenia tej działalności oraz do wytwarzania KPWI, jakim są Produkty IT. Zdaniem Wnioskodawcy, bez poniesienia ww. wydatków, nie mógłby On prowadzić działalności obejmującej projektowanie, tworzenie i rozwijanie chatbotów. W konsekwencji, w ocenie Spółki, prawidłowo kwalifikuje i będzie kwalifikowała koszty poniesione na zakup oraz leasing sprzętu komputerowego, wykorzystywanego wyłącznie w projektowaniu, tworzeniu oraz rozwijaniu Produktów IT, do litery „a” we wzorze nexus.

Podobnie zakwalifikować należy wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na nabycie specjalistycznego oprogramowania komputerowego i narzędzi cyfrowych (tj. przede wszystkim dostępu do chmury obliczeniowej oferowanej w ramach …), z uwagi na to, że ww. usługi są niezbędne do wykonywania prac w zakresie programowania. Bez poniesienia powyższych kosztów bowiem Wnioskodawca nie byłby w stanie wytwarzać i rozwijać własnego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w postaci Produktu IT. W konsekwencji, powyższe wydatki należy kwalifikować jako bezpośrednio związane z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością związaną z kwalifikowanym IP.

W tym miejscu wskazać należy, że zgodnie z art. 24d ust. 5 ustawy o CIT, do kosztów, o których mowa we wskaźniku nexus nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami. Zdaniem Spółki, koszty ponoszone przez Nią w powyższym zakresie, z pewnością nie mogą zostać zaliczone jako podlegające regulacjom art. 24d ust. 5 ustawy o CIT.

Tym samym, Wnioskodawca powinien zaliczyć wydatki poniesione na nabycie specjalistycznego oprogramowania komputerowego i narzędzi cyfrowych wykorzystywanych w ramach prac prowadzonych nad Produktami IT do litery „a” wskaźnika nexus.

Ad. 2)

Co się tyczy kosztów uwzględnionych w art. 24d ust. 4 ustawy o CIT, podkreślić należy, że przepisy ww. ustawy dają podatnikowi możliwość nabycia wyników prac badawczo-rozwojowych od innych podmiotów, zarówno powiązanych, jak i niepowiązanych. Koszty poniesione na nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z KPWI od innego podmiotu, Spółka będzie musiała umieścić w odpowiednim miejscu we współczynniku nexus, tj. w przypadku kosztów poniesionych na nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych od podmiotu niepowiązanego - w literze „b” wzoru.

Zdaniem X, współpracownicy prowadzący indywidualną działalność gospodarczą (tj. współpracujący ze Spółką na podstawie umów B2B), świadczą na rzecz Spółki prace lub usługi, których zasadniczym celem jest projektowanie, tworzenie lub rozwijanie Produktów IT, a więc programów komputerowych będących przedmiotem ochrony autorskiego prawa do programów komputerowych. Z tytułu wskazanego modelu współpracy, Wnioskodawca nabywa od tych osób lub podmiotów usługi, a konkretnie wyniki ich prac świadczonych w ramach stosunku B2B, które następnie wykorzystuje do stworzenia (ulepszenia) rozwinięcia w ramach swojej działalności gospodarczej przedmiotu ochrony autorskiego prawa do programu komputerowego - Produktów IT.

Co więcej, wskazując na koszty wynikające z zawartych przez Spółkę umów o B2B, podkreślić należy, w orzecznictwie dotyczącym ulgi badawczo-rozwojowej są one traktowane jako koszty usług świadczonych przez podmioty zewnętrzne. Jest tak dlatego, że Spółka płaci podmiotowi zewnętrznemu za wykonanie określonych usług i w ramach wypłacanego wynagrodzenia może nabywać wyniki ich prac wykonywanych przez usługodawców w ramach tworzenia chatbotów, a zatem usług, których wynik ma doprowadzić do wytworzenia, ulepszenia czy rozwoju KPWI w ramach działalności gospodarczej X. W konsekwencji, w ocenie Spółki, koszty wynagrodzeń współpracowników, prowadzących własną działalność gospodarczą (współpracujących z Wnioskodawcą na podstawie umów B2B) i niepowiązanych ze Spółką, biorących udział w projektowaniu, tworzeniu i rozwijaniu Produktów IT powinny być kwalifikowane do kategorii określonej w lit. „b” wskaźnika nexus, tj. jako koszty poniesione na nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z KPWI, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT.

Powyższa konstatacja Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w pkt 117 Objaśnień, w którym podkreślono, że: „Natomiast w sytuacji, gdy podatnik nie prowadzi działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio, tj. zleca jej wykonanie innym podmiotom to wówczas należności z tego tytułu stanowić będą koszty, o których mowa w lit. b lub c wskaźnika nexus tj. koszty faktycznie poniesione przez podatnika na nabycie wyników prac badawczo- rozwojowych związanych z kwalifikowanym IP od podmiotów niepowiązanych lub powiązanych.”

Co więcej, jak wskazano w pkt 115 Objaśnień: „Podatnik będzie miał również prawo uwzględnić we wskaźniku nexus koszty związane z zawarciem umowy cywilno-prawnej z podmiotem prowadzącym jednoosobową działalność gospodarczą (np. umowy B2B). W przypadku takiej umowy nabyta usługa (wynik prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym IP) będzie ujęta w literze b wzoru nexus o ile podmiot, z którym zawarta jest umowa nie jest podmiotem powiązanym. W przypadku podmiotów powiązanych koszty nabycia wyników prac badawczo-rozwojowych należy ująć w literze c wzoru nexus. Dodatkowo, jeżeli w wyniku wykonania umowy dojdzie do przeniesienia prawa własności intelektualnej pomiędzy podmiotami, wówczas koszty, o których mowa wyżej, należy ująć w literze d wzoru nexus”.

Stanowisko takie znajduje także odzwierciedlenie m.in. w następujących interpretacjach indywidualnych wydanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej:

- z 19 listopada 2021 r. o sygn. 0111-KDIB1-1.4010.385.2021.2.EJ,

- z 30 lipca 2021 r. o sygn. 0111-KDIB1-1.4010.204.2021.1.EJ,

- z 2 lutego 2021 r. o sygn. 0111-KDIB1-3.4010.569.2020.1.IZ,

- z 21 lipca 2020 r. o sygn. 0111-KDIB1-1.4010.223.2020.1.AW,

- z 20 grudnia 2019 r. o sygn. 0111-KDIB1-3.4010.463.2019.2.APO,

- z 23 września 2019 r. o sygn. 0111-KDIB1-1.4010.220.2019.2.MG,

- z 10 lipca 2019 r. o sygn. 0114-KDIP3-1.4011.231.2019.2.ES,

- z 17 czerwca 2019 r. o sygn. 0114-KDIP3-1.4011.171.2019.2.ES.

Podsumowując, zdaniem Spółki, prawidłowo kwalifikuje i będzie kwalifikować koszty wynagrodzenia współpracowników, prowadzących własną działalność gospodarczą (współpracujących ze Spółką na podstawie umów B2B), a niepowiązanych ze Spółką, biorących udział w projektowaniu, tworzeniu i rozwijaniu Produktów IT,do litery „b” we wzorze nexus.

Ad. 3)

W ocenie Spółki, koszt nabycia majątkowego prawa autorskiego w postaci oprogramowania wytworzonego pierwotnie przez spółkę X Poland sp. z o.o. sp. j., który następnie był i jest rozwijany oraz ulepszany przez Spółkę w toku prowadzonej przez Nią działalności badawczo- rozwojowej, zakwalifikować należy jako nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. do kosztów, o których mowa w lit. „d” wzoru nexus.

Powyższe znajduje odzwierciedlenie bezpośrednio w treści regulacji art. 24d ust. 4 ustawy o CIT, jak również w pkt 112 Objaśnień: „Należy również zauważyć, że przepisy o IP Box nie nakładają na podatnika obowiązku samodzielnego wytworzenia kwalifikowanego IP. Podatnik może nabyć kwalifikowane IP od innego podmiotu w celu jego dalszej komercjalizacji. Warto nadmienić, że podmiot, od którego podatnik nabył kwalifikowane IP może również skorzystać z IP Box jeżeli prowadził prace badawczo-rozwojowe prowadzące do wytworzenia tego prawa. W tej sytuacji podmiot ten (podatnik) osiąga dochód ze sprzedaży kwalifikowanego IP.”

Podkreślić należy, że w ocenie Wnioskodawcy Chatbot 1.0 stanowi program komputerowy. Jak zostało przywołane powyżej, przepisy ustawy o CIT nie definiują tego pojęcia, a w konsekwencji (odwołując się do wykładni językowej), za Wielkim Słownikiem Języka Polskiego Instytutu Języka Polskiego PAN, powinno ono być rozumiane szeroko, jako „ciąg poleceń zapisanych w języku informatycznym, który jako całość pozwala komputerowi wykonywać różne czynności”. W rezultacie przyjąć należy, że Chatbot 1.0 podlega i będzie podlegał ochronie prawnoautorskiej wynikającej z przepisu art. 74 Prawa autorskiego.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Spółki, za prawidłowe należy uznać stanowisko, zgodnie z którym koszt nabycia majątkowego prawa autorskiego w postaci oprogramowania wytworzonego pierwotnie przez spółkę X Poland sp. z o.o. sp. j. (tj. Chatbot 1.0), który następnie był i jest rozwijany oraz ulepszany przez Spółkę, zakwalifikować należy jako nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. do kosztów, o których mowa w lit. „d” wzoru nexus.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Od 1 stycznia 2019 r. obowiązują przepisy ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2018 r., poz. 2193). Na podstawie regulacji wprowadzonych ww. ustawą zmieniającą do systemu prawa podatkowego implikowano przepisy dotyczące preferencyjnego rozwiązania w podatkach dochodowych - tzw. Innovation Box.

Regulacje dotyczące stosowania opisanej powyżej ulgi zostały odzwierciedlone w art. 24d - 24e ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tj. Dz. U. z 2022 r. poz. 2587, dalej: „updop”).

Zgodnie z art. 24d ust. 1 updop:

Kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej, w myśl art. 24d ust. 2 updop, są:

1) patent,

2) prawo ochronne na wzór użytkowy,

3) prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4) prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5) dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6) prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7) wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2021 r. poz. 213),

8) autorskie prawo do programu komputerowego

- podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Zgodnie z art. 24d ust. 3 updop:

Sposób obliczenia wysokości kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej zawarty jest w art. 24d ust. 4. Zgodnie z treścią tego przepisu:

Stosownie do art. 24d ust. 5 updop:

W przypadku gdy wartość wskaźnika, o którym mowa w ust. 4, jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1 (art. 24d ust. 6 ww. ustawy).

Natomiast, zgodnie z art. 24d ust. 7 updop:

W myśl art. 24d ust. 8 updop:

Ponadto należy wskazać, że podatnik, który chce skorzystać z ww. preferencji jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Obowiązki podatników podlegających opodatkowaniu na podstawie art. 24d zostały określone w art. 24e ww. ustawy, który stanowi, że:

1. Podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 24d są obowiązani:

 1) wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonej ewidencji rachunkowej;

 2) prowadzić ewidencję rachunkową w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

 3) wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 24d ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;

 4) dokonywać zapisów w prowadzonej ewidencji rachunkowej w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z tych kwalifikowanych praw własności intelektualnej - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonej ewidencji rachunkowej nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;

 5) dokonywać zapisów w prowadzonej ewidencji rachunkowej w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonej ewidencji rachunkowej nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

 2. W przypadku gdy na podstawie ewidencji rachunkowej nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 19.

Ad. 1)

Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również, dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży produktu lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Zgodnie z powołanymi już wcześniej objaśnieniami Ministerstwa Finansów z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczącymi preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej – IP BOX, fundamentem informatycznego rozumienia programu komputerowego jest samo pojęcie „programu”, czyli zapisanego przy pomocy wybranego języka programowania algorytmu rozwiązania określonego zadania. Zatem, program komputerowy to w szczególności zestaw instrukcji przeznaczonych do wykonywania bezpośrednio lub pośrednio w komputerze czynności w celu osiągnięcia określonego rezultatu.

Ponadto, w związku z tym, że w Polsce oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie, jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być, zgodnie z wykładnią celowościową i kontekstualną (ww. Raport OECD), uznane za jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

W tym miejscu dodatkowo podkreślić należy, że przyznanie preferencji podatkowej w postaci 5% opodatkowania dochodu z kwalifikowanego IP jest możliwe wyłącznie wobec dochodu podatnika pochodzącego z prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego IP.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Programy IT, o których mowa we wniosku, zostały rozwinięte/ulepszone przez Spółkę w ramach prowadzonej przez Nią działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 4a pkt 26-28 updop, oraz podlegają i będą podlegać ochronie prawnoautorskiej z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. W świetle powyższego należy uznać, że stanowią kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w rozumieniu art. 24d ust. 2 pkt 8 updop.

Odnosząc się do możliwości opodatkowania dochodu uzyskanego przez Wnioskodawcę z praw IP Box z zastosowaniem preferencyjnej stawki 5%, w pierwszej kolejności należy wyjaśnić, że podatnik może zastosować stawkę 5% do dochodu uzyskiwanego z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli spełnia łącznie następujące warunki:

 1) prowadzi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu updop, której wynikiem jest wytworzenie/ulepszenie lub rozwinięcie kwalifikowalnego prawa własności intelektualnej, podlegającego stosownej ochronie prawnej i należącego do jednej z kategorii wymienionych w katalogu art. 24d ust. 2 updop,

 2) uzyskuje dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, wymienione w katalogu zawartym w art. 24d ust. 7 updop,

 3) prowadzi ewidencję rachunkową związaną z kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej, zgodnie z art. 24e ust. 1 updop.

Z opisu sprawy wynika, że:

- prowadzone przez Wnioskodawcę prace w zakresie Produktów IT stanowią działalność badawczo-rozwojową;

- rozwijane i ulepszane przez Spółkę Produkty IT podlegają ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych;

- Wnioskodawca osiąga dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu;

- do końca 2022 r. Spółka dokonywała zapisów w prowadzonej ewidencji rachunkowej w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, gdyż z uwagi na ograniczenia w posiadanym systemie rachunkowo-księgowym raportowym Wnioskodawca nie był w stanie prowadzić ewidencji rachunkowej w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, tj. dany Produkt IT (zgodnie z art. 24e ust. 1 pkt 2 updop) oraz wyodrębniać kosztów, o których mowa w art. 24d ust. 4 updop, przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu (zgodnie z art. 24e ust. 1 pkt 3 updop). Z dniem 1 stycznia 2023 r. Spółka wprowadziła zmodernizowany system rachunkowo-księgowy ulepszenia w zakresie systemu raportowania. W konsekwencji, od 1 stycznia 2023 r. Spółka prowadzi/będzie prowadzić księgi rachunkowe w sposób zgodny z art. 24e ust. 1 pkt 2 i 3 updop.

Odnosząc przedstawione regulacje prawne na grunt rozpatrywanej sprawy w kontekście wątpliwości ujętych we wniosku stwierdzić należy, że ograniczenia w posiadanym przez Spółkę systemie rachunkowo-księgowym raportowym nie mogą stanowić podstawy nie stosowania przez Wnioskodawcę postanowień art. 24e ust. 1 pkt 2 i 3 updop. Nie można bowiem uznać, że Wnioskodawca nie miał możliwości dokonywania wyodrębnienia przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodów w sposób wskazany w ww. przepisie. Obowiązkiem podatnika, który chce czerpać korzyści z preferencyjnego opodatkowania, jest spełnienie warunków nałożonych przez ustawodawcę.

W rozpatrywanej sprawie Wnioskodawca miał i ma obowiązek prowadzenia ewidencji rachunkowej w taki sposób, aby sprostać wymogom ustawowym określonym w at. 24e ust. 1 updop, od początku korzystania z preferencji IP BOX.

Tym samym, skoro Wnioskodawca nie prowadził do końca 2022 r. ewidencji spełniającej kryteria określone w art. 24e ust. 1 pkt 2-3 updop, z uwagi na ograniczenia w posiadanym systemie rachunkowo-księgowym, to nie będzie mógł stosować preferencji określonej w art. 24d updop do 31 grudnia 2022 r. W celu skorzystania z opodatkowania dochodów na podstawie art. 24d updop, Wnioskodawca miał bowiem obowiązek prowadzić ewidencję rachunkową w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 24d ust. 4 updop, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu, w sposób określony w art. 24e ust. 1 pkt 1-3 updop. Wyjątek stanowi jedynie sytuacja wskazana w art. 24e ust. 1 pkt 5 updop, tj. wykorzystywanie przez podatnika jednego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej albo większej liczby tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, gdy w prowadzonej ewidencji nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w art. 24e ust. 1 pkt 2-4.

Możliwość korzystania z preferencji IP BOX Wnioskodawca będzie miał dopiero od momentu dostosowania ewidencji tak aby spełniała warunki wskazane w art. 24e ust. 1 pkt 2-3 updop, czyli jak wskazał Wnioskodawca od 1 stycznia 2023 r.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy rozwijane i ulepszane przez Spółkę poszczególne Produkty IT, stanowią samoistne kwalifikowane prawo własności intelektualnej (IP Box), a w konsekwencji - dochody z poszczególnych Produktów IT wynikające z Umowy mogą podlegać opodatkowaniu preferencyjną stawką 5%, zgodnie z art. 24d ust. 1 w zw. z ust. 7 pkt 3 updop, w okresie gdy Wnioskodawca:

- nie prowadził ewidencji spełniającej kryteria określone w art. 24e ust. 1 pkt 2-3 updop, tj. do 31 grudnia 2022 r. - jest nieprawidłowe,

- prowadzi ewidencję spełniającą kryteria określone w art. 24e ust. 1 pkt 2-3 updop, tj. od 1 stycznia 2023 r. - jest prawidłowe.

Ad. 2)

Odnosząc się pytania oznaczonego we wniosku nr 2 wskazać należy, że w celu wyznaczenia wskaźnika nexus niezbędne jest określenie kosztów działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej. Koszty w rodzajach wskazanych w literach „a”-„d” art. 24d ust. 4 updop, kwalifikują się do uwzględnienia w kalkulacji tego wskaźnika. Pozostałe rodzaje kosztów, w tym koszty niezwiązane bezpośrednio z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej nie mogą być zaliczone do kalkulacji wskaźnika.

Podejście nexus koncentruje się na wykazaniu związku między:

- wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem/rozwojem/ ulepszeniem kwalifikowanych IP w ramach prowadzonej przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej,

- kwalifikowanymi IP,

- dochodami uzyskanymi z kwalifikowanych IP.

Wskazać należy, że ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu jakim jest kalkulacja tego wskaźnika i nie zmienia zasad traktowania kosztów dla innych celów, w tym do obliczania dochodu, który jest przemnażany przez ten wskaźnik.

Z opisu sprawy wynika, że na potrzeby kalkulacji wskaźnika Nexus, wskazanego w art. 24d ust 4 ustawy o CIT, Spółka zamierza kwalifikować koszty w następujący sposób:

- do kategorii określonej w lit. „a” wzoru:

(i) koszty nabycia i amortyzacji sprzętu komputerowego wykorzystywanego w ramach prac prowadzonych nad poszczególnymi Produktami IT,

(ii) koszty leasingu sprzętu komputerowego wykorzystywanego w ramach prac prowadzonych nad poszczególnymi Produktami IT oraz

(iii) wydatki poniesione na nabycie specjalistycznego oprogramowania komputerowego i narzędzi cyfrowych (tj. przede wszystkim, dostępu do chmury obliczeniowej oferowanej w ramach …), niezbędnych do wykonywania usług w zakresie programowania;

- do kategorii określonej w lit. „b” wzoru: koszty wynagrodzenia współpracowników Spółki, prowadzących indywidualną działalność gospodarczą, biorących udział w projektowaniu, tworzeniu oraz rozwijaniu Produktów IT na podstawie zawartych z Wnioskodawcą umów B2B;

- do kategorii określonej w lit. „d” wzoru: koszt nabycia majątkowego prawa autorskiego w postaci oprogramowania wytworzonego pierwotnie przez spółkę X Poland sp. z o.o. sp. j. (Chatbot 1.0).

Z treści art. 24d ust. 4 updop, wynika, że pod lit. a wskaźnika nexus należy uwzględnić koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Z objaśnień Ministerstwa Finansów dot. IP-BOX (akapit nr 114) wynika, że do kosztów, o których mowa we wskaźniku nexus podatnik może zaliczyć między innymi wszelkie poniesione należności związane z zatrudnieniem pracowników na podstawie umowy o pracę, w tym między innymi składki na ubezpieczenie społeczne, a także poniesione należności z tytułów umowy zlecenia lub umowy o dzieło.

Wskazać należy, że przepisy IP Box dają podatnikowi możliwość nabycia wyników prac badawczo-rozwojowych od innych podmiotów, zarówno powiązanych jak i niepowiązanych. Należy jednak pamiętać, że koszty poniesione przez podatnika na nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym IP od innego podmiotu podatnik będzie musiał umieścić w odpowiednim miejscu we współczynniku nexus, tj. koszty poniesione na nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych od podmiotu niepowiązanego - w literze b, a koszty poniesione na nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych od podmiotów powiązanych – w literze c.

Dodatkowo, jeżeli w wyniku wykonania umowy dojdzie do przeniesienia prawa własności intelektualnej pomiędzy podmiotami, wówczas koszty, o których mowa wyżej, należy ująć w literze d wzoru nexus.

Analiza przedstawionych okoliczności sprawy na tle przywołanych przepisów prawa prowadzi do wniosku, że Wnioskodawca prawidłowo kwalifikuje ponoszone koszty działalności badawczo-rozwojowej związanej z rozwojem/udoskonaleniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej do poszczególnych liter wskaźnika nexus.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy Spółka prawidłowo kwalifikuje/będzie kwalifikować Koszty bezpośrednio związane z KPWI do poszczególnych liter wchodzących w skład tzw. współczynnika nexus, o którym mowa w art. 24d ust. 4 updop, należy uznać za prawidłowe.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia:

 1) czy rozwijane i ulepszane przez Spółkę poszczególne Produkty IT, stanowią samoistne kwalifikowane prawo własności intelektualnej (IP Box), a w konsekwencji - dochody z poszczególnych Produktów IT wynikające z Umowy mogą podlegać opodatkowaniu preferencyjną stawką 5%, zgodnie z art. 24d ust. 1 w zw. z ust. 7 pkt 3 updop, w okresie gdy Wnioskodawca:

- nie prowadził ewidencji spełniającej kryteria określone w art. 24e ust. 1 pkt 2-3 updop, tj. do 31 grudnia 2022 r. - jest nieprawidłowe,

- prowadzi ewidencję spełniającą kryteria określone w art. 24e ust. 1 pkt 2-3 updop, tj. od 1 stycznia 2023 r. - jest prawidłowe,

 2) czy Spółka prawidłowo kwalifikuje/będzie kwalifikować Koszty bezpośrednio związane z KPWI do poszczególnych liter wchodzących w skład tzw. współczynnika nexus, o którym mowa w art. 24d ust. 4 updop - jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w części dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do powołanych przez Państwo we wniosku interpretacji indywidualnych stwierdzić należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach innych podmiotów i nie wiążą Organu w sprawie będącej przedmiotem wniosku.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).