Interpretacja indywidualna z dnia 13 kwietnia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB2-2.4014.35.2023.2.MM

Skutki podatkowe przystąpienia do umowy cash poolingu.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od czynności cywilnoprawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

10 lutego 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 20 stycznia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych przystąpienia do umowy cash poolingu. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 1 marca 2023 r. (wpływ 1 marca 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

X sp. z o.o. (dalej: Wnioskodawca, Spółka) jest spółką kapitałową z siedzibą w Polsce, prowadzącą działalność w sektorze sprzedaży detalicznej. Podstawowym przedmiotem działalności Spółki jest … . Spółka należy do międzynarodowej grupy kapitałowej Y (dalej: „Grupa Y”), która działa w …. Wnioskodawca podlega opodatkowaniu od całości osiąganych dochodów na terenie Rzeczypospolitej Polskiej oraz jest zarejestrowanym podatnikiem dla celów VAT w Polsce, także dla celów transakcji wewnątrzwspólnotowych. Spółka nie posiada zagranicznego zakładu na terenie innego państwa w rozumieniu art. 4a pkt 11 ustawy z dnia z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. 2022, poz. 2578 t.j.; dalej: „ustawa o CIT”), jak również nie podsiada stałego miejsca prowadzenia działalności na terenie innego kraju, w rozumieniu regulacji ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. 2022 poz. 931 t.j; dalej: „ustawa o VAT”).

Spółka wraz z innymi spółkami z Grupy Y mającymi również siedzibę poza terytorium Polski (dalej osobno jako „Uczestnik”, a łącznie jako „Uczestnicy”) zamierza przystąpić do umowy kompleksowego systemu zarządzania płynnością finansową (dalej: „Umowa”), tj. systemu cash-pooling (dalej: „System” lub „Cash Pooling”) oferowanego w ramach Grupy Y. Na moment składania niniejszego wniosku, Wnioskodawca nie posiada wiedzy, które podmioty z Grupy Y przystąpią do Systemu w roli Uczestników.

Umowa Ramowa została zawarta w dniu … 2022 r. między (…) Limited z siedzibą w Londynie, w Zjednoczonym Królestwie Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej (dalej: „Główny Uczestnik”), a Bankiem (…) N.V. z siedzibą w Amsterdamie, w Królestwie Niderlandów (dalej jako „Bank”). Główny uczestnik jest podmiotem posiadającym rezydencję podatkową na terenie Wielkiej Brytanii, z kolei Bank jest rezydentem podatkowym Królestwa Niderlandów. Umowa ma charakter ramowy, jej celem jest uregulowanie podstawowych zagadnień dotyczących wzajemnych praw i obowiązków stron w związku z Systemem. Na moment złożenia niniejszego wniosku, System nie został jeszcze wdrożony w Grupie.

Wnioskodawca podkreśla, że nie będzie bezpośrednich relacji między Spółką a innymi Uczestnikami. Jedyna relacja, jaka wystąpi to stosunek prawny: Spółka - Główny Uczestnik - Bank. Tym samym porozumienia w zakresie cash poolingu zawarte będą jedynie pomiędzy: Liderem, Bankiem, a danym Uczestnikiem Systemu (spółką wchodzącą w skład Grupy Y).

System ma na celu umożliwienie wspólnego efektywnego zarządzania środkami pieniężnymi poprzez odpowiednie wykorzystanie sumy dziennych sald występujących na rachunkach Uczestników, którzy przystąpią do Systemu, a także optymalizację zarządzania płynnością finansową podmiotów należących do Grupy Y poprzez m.in. zapewnienie korzystnego poziomu oprocentowania dla pokrywania niedoborów finansowych oraz dla lokowania wolnych środków finansowych, minimalizowanie kosztów finansowania oraz zmniejszenie kosztów transakcyjnych i administracyjnych.

W literaturze przedmiotu przyjmuje się, iż konstrukcja umowy cash poolingu może przyjąć kilka form, w szczególności:

- notional cash pooling (cash pooling nierzeczywisty);

- zero-balancing cash pooling (cash pooling rzeczywisty);

- near-zero-balancing cash pooling (cash pooling rzeczywisty).

Notional pooling to system koncentracji środków pieniężnych, który pozwala na pozostawienie gotówki pod kontrolą lokalną, ale jest rejestrowany w banku tak, jakby środki pieniężne zostały scentralizowane. Bank oferujący usługi notional cash pooling łączy salda końcowe na wszystkich kontach klienta, aby uzyskać zagregowane saldo netto. Jeśli wynik jest dodatni, bank zazwyczaj automatycznie inwestuje środki i wypłaca firmie dochód z odsetek od zainwestowanej kwoty. Jeżeli wynikiem jest ujemne saldo gotówkowe, bank nalicza odsetki od ujemnej kwoty netto.

Notional cash pooling charakteryzuje się brakiem fizycznego transferu środków. Fundusze są przekazywane wyłącznie „na papierze”. Salda, które podlegają potrącaniu (debetowe i kredytowe) fizycznie są pozostawiane na własnych rachunkach uczestników systemu (ewentualnie przeksięgowywane na pomocnicze subkonta do rachunków uczestników w kwotach zapewniających wyzerowanie sald ujemnych), zaś odsetki naliczane są od kwoty netto zgromadzonych sald.

Cash Pooling oferowany przez Bank będzie systemem typu notional cash pooling (tj. cash poolingiem wirtualnym). Co do zasady, System działa w oparciu o rachunki prowadzone dla jego Uczestników (w tym również Spółki) w wybranych walutach przez Bank oraz, dla automatycznych przelewów (z ang. sweeping services), rachunki lokalne Uczestników (tj. rachunki bankowe prowadzone przez inną instytucję finansową niż Bank; dalej: „Bank Lokalny”) wskazane przez Głównego Uczestnika (prowadzone przez Banki Lokalne). Na wniosek Głównego Uczestnika, Bank otworzy jedno lub więcej kont denominowanych w dowolnie wybranej i akceptowalnej dla Banku walucie. Wyłącznie Główny Uczestnik jest upoważniony przez każdego z Uczestników do działania jako pełnomocnik w imieniu Uczestnika wobec Banku i dokonywania czynności prawnych w celu wykonania Umowy.

Wnioskodawca poniżej przedstawia charakterystykę Systemu i zasad jego funkcjonowania w przyszłości:

- System będzie posiadać charakter tzw. cash-poolingu nierzeczywistego, nie obejmujący żadnych fizycznych przepływów środków pieniężnych między różnymi Uczestnikami Systemu, a jedynie przepływy (płatności odsetkowe) między Uczestnikami Systemu a Bankiem oraz między Głównym Uczestnikiem a Bankiem.

- Każdy z Uczestników Systemu posiada w Banku przynajmniej jeden rachunek bankowy denominowany w określonej walucie, a także może posiadać rachunki w innych walutach.

- Bank w sposób wirtualny (tj. bez dokonywania fizycznego transferu środków pieniężnych) dokonuje potrąceń sald ujemnych i dodatnich poszczególnych rachunków transakcyjnych Uczestników denominowanych w tej samej walucie na potrzeby obliczenia kwoty netto zgromadzonych środków w danej walucie.

- Odsetki naliczone w ciągu miesiąca dla rachunku Uczestnika będą uznawane lub obciążane na ten rachunek miesięcznie z dołu, w pierwszym dniu roboczym następnego miesiąca.

- Każdego drugiego dnia roboczego miesiąca w tzw. dniu przeliczenia, Bank dokona przeliczenia odsetek naliczonych na rachunkach Uczestników w ten sposób, że za każdy dzień w poprzednim miesiącu, w którym saldo całkowite było zerowe lub dodatnie, odsetki od sald dodatnich i ujemnych na rachunkach zostaną przeliczone według określonej stopy procentowej pomniejszonej o marżę Banku.

- Różnica między kwotami odsetek naliczonych na poszczególnych rachunkach Uczestników oraz kwotami odsetek przeliczonych w dniu przeliczenia zostanie uznana lub obciążona, w zależności czy będzie to kwota dodatnia czy ujemna, przez Bank na rachunek wskazany przez Głównego Uczestnika.

- Wysokość odsetek wewnętrznych ustalana jest dla każdego rachunku transakcyjnego osobno na podstawie stóp procentowych uwzględniających różnice w kursach walutowych i stopach procentowych na różnych rynkach w ten sposób, że stopa mająca zastosowanie do odsetek ujemnych (z punktu widzenia rachunku transakcyjnego) nie powinna być wyższa niż możliwa do uzyskania przez danego Uczestnika na rynku, a stopa mająca zastosowanie do odsetek dodatnich (z punktu widzenia rachunku transakcyjnego) nie powinna być niższa niż możliwa do uzyskania przez danego Uczestnika na rynku. Zgodnie z zasadami rynkowymi stopa procentowa dla odsetek ujemnych jest wyższa niż dla odsetek dodatnich. Różnica ta stanowi wynagrodzenie Banku.

- Z tytułu prowadzenia Systemu Bank otrzymuje od Głównego Uczestnika i Uczestników Systemu, w tym Spółki, wynagrodzenie w formie prowizji za świadczone usługi bankowe.

Bank oraz Banki Lokalne nie są podmiotami powiązanymi z żadnym z Uczestników w rozumieniu art. 11a ust. 1 ustawy o CIT. Status podmiotów powiązanych - w myśl powyższego przepisu - posiadać będą natomiast wszystkie podmioty z Grupy Y uczestniczące w Systemie.

Wnioskodawca pragnie wskazać, iż czynności realizowane przez Uczestników w ramach Systemu nie stanowią pożyczki w rozumieniu art. 720 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2022 poz. 1360 ze zm., dalej: „Kodeks cywilny”), jak również depozytu nieprawidłowego w rozumieniu art. 845 Kodeksu cywilnego.

W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo dane podmiotów zagranicznych, które będą uczestniczyć w Systemie.

Pytanie

Czy w świetle art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 170 ze zm.), czynności realizowane przez Wnioskodawcę jako Uczestnika Systemu na podstawie zawartej z Bankiem umowy o Cash Poolingu, nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, czynności realizowane przez Wnioskodawcę jako Uczestnika Systemu na podstawie zawartej z Bankiem umowy o Cash Poolingu, nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Wnioskodawca wskazuje, że umowy zarządzania płynnością finansową stanowią umowy nienazwane i jako takie nie mieszczą się w zamkniętym katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych zdefiniowanym w art. 1 pkt 1 ustawy o PCC.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o PCC podatkowi podlegają następujące czynności:

a)umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,

b)umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,

c)(uchylona),

d)umowy darowizny - w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,

e)umowy dożywocia,

f)umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności - w części dotyczącej spłat lub dopłat,

g)(uchylona),

h)ustanowienie hipoteki,

i)ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,

j)umowy depozytu nieprawidłowego,

k)umowy spółki.

Umowa cash poolingu, jako umowa nienazwana, nie została natomiast wymieniona w powyższym zamkniętym katalogu czynności cywilnoprawnych objętych podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W ocenie Spółki, na żadnym etapie funkcjonowania Umowy nie dochodzi do opodatkowania rozliczeń podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Czynności wykonywane przez Wnioskodawcę jako Uczestnika lub pozostałych Uczestników w wykonaniu Umowy nie spełniają bowiem definicji pożyczki uregulowanej w art. 720 Kodeksu cywilnego.

W myśl art. 720 Kodeksu cywilnego, dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego pożyczkę określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych, co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Umowa cash poolingu (zarządzania płynnością finansową) jest natomiast umową o świadczenie usług finansowych oferowaną przez banki. Usługa ta jest przeznaczona do efektywnego zarządzania środkami finansowymi podmiotów gospodarczych. Głównym celem umowy o zarządzanie płynnością finansową jest optymalizacja zarządzania stanem środków pieniężnych na wielu rachunkach bankowych należących do jednej grupy kapitałowej. Ogólnie usługa świadczona na rzecz Spółki i pozostałych spółek z grupy kapitałowej polega na koncentrowaniu środków z rachunków szczegółowych na rachunku głównym i zarządzaniu zgromadzoną w ten sposób kwotą, przy wykorzystaniu korzyści skali oraz różnicy pomiędzy oprocentowaniem kredytów i depozytów na rynku bankowym.

System zarządzania płynnością finansową umożliwia koncentrację środków podmiotów grupy kapitałowej oraz kompensatę przejściowych nadwyżek wykazywanych przez jedne podmioty z przejściowymi niedoborami zaistniałymi u innych podmiotów. Jedną z najważniejszych korzyści takiego systemu jest możliwość globalnego minimalizowania kosztów działalności podmiotów z grupy kapitałowej.

Konstrukcja umowy cash poolingu, jako sposobu gospodarowania wolnymi środkami finansowymi uczestniczących spółek, nie wyczerpuje zatem istotnych znamion pożyczki.

Depozyt nieprawidłowy został natomiast uregulowany w art. 845 Kodeksu cywilnego. Na mocy tego przepisu depozyt nieprawidłowy jest formą przechowania, w której przechowawca może rozporządzać oddanymi na przechowanie pieniędzmi lub innymi rzeczami oznaczonymi tylko co do gatunku. Uznaje się więc, że depozyt nieprawidłowy (przechowanie nieprawidłowe) jest umową szczególnego rodzaju, zawierającą elementy przechowania i pożyczki.

W świetle powołanych wyżej uregulowań należy wskazać, iż konstrukcja cash poolingu nie wyczerpuje istotnych znamion pożyczki ani umowy depozytu nieprawidłowego. Przede wszystkim, w odróżnieniu od tych umów zakłada uczestnictwo co najmniej trzech podmiotów: podmiotu posiadającego dodatnie saldo na rachunku bankowym, podmiotu posiadającego ujemne saldo na rachunku bankowym oraz Banku występującego w roli świadczącego usługę kompleksowego zarządzania płynnością finansową. Ponadto, w przypadku cash poolingu brak jest zobowiązania do przeniesienia określonej ilości pieniędzy na określony w umowie podmiot. W strukturze tej powstają dla uczestników określone prawa i obowiązki, ale nie dochodzi do zawarcia umowy pożyczki ani umowy depozytu nieprawidłowego.

Odnosząc powyższe do analizowanej sprawy należy podkreślić, iż stronami Umowy będzie wiele podmiotów z Grupy Y, do której należy Spółka, oraz Bank. Ponadto, w związku z Umową ani Wnioskodawca, ani też żaden z pozostałych Uczestników nie zobowiązuje się do przeniesienia na innego Uczestnika systemu bądź na rzecz Głównego Uczestnika lub Banku jakiejkolwiek kwoty pieniędzy w określonym czasie, tak aby ten inny podmiot mógł tą kwotą dysponować. Również inny Uczestnik, w tym Główny Uczestnik, nie zobowiązuje się do tego wobec Spółki.

Podsumowując, Umowa nie stanowi umowy depozytu nieprawidłowego ani umowy pożyczki, w związku z czym nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Jak bowiem zaznaczono w opisie zdarzenia przyszłego niniejszego wniosku, System (do którego zamierza przystąpić Spółka) to forma zarządzania finansami Grupy, której istotą jest optymalizacja kosztów finansowania Grupy. Optymalizacja ta nie będzie miała jednak charakteru rzeczywistego finansowania jednych Uczestników Systemu przez innych, gdyż nie będzie pomiędzy nimi przepływu środków pieniężnych, lecz sprowadzać się będzie do obniżenia kosztów pozyskania finansowania poprzez obniżenie stopy odsetek należnych od ujemnego salda rachunków transakcyjnych oraz podwyższenie stopy odsetek od dodatniego salda rachunków transakcyjnych. Ujemne salda poszczególnych rachunków transakcyjnych Uczestników Systemu nie są natomiast pokrywane przez Głównego Uczestnika bądź innych Uczestników, lecz udostępniane przez Bank.

W ocenie Wnioskodawcy z charakterystyki Systemu z praktycznego punktu widzenia wynika, że System stanowi jedynie modyfikację warunków, jakie banki oferują w ramach standardowego rachunku bankowego. Modyfikacja dotyczy w szczególności wysokości oprocentowania środków zgromadzonych na rachunku bieżącym i udostępnionego przez Bank limitu zadłużenia w rachunku bieżącym - warunki finansowania ustalone dla rachunków bankowych uczestniczących w cash-poolingu są bardziej atrakcyjne dla uczestników cash-poolingu w porównaniu z warunkami oferowanymi podmiotom posiadającym rachunki bankowe pozostające poza cash-poolingiem.

W związku z powyższym, w ocenie Spółki, brak jest podstaw do zakwalifikowania transakcji typu cash poolingu jako umów pożyczek lub depozytów nieprawidłowych, a tym samym brak jest podstaw do objęcia takich transakcji obowiązkiem podatkowym wynikającym z przepisów ustawy o PCC.

Na potwierdzenie swojego stanowiska Wnioskodawca przywołał stanowisko zaprezentowane przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej m.in. w poniższych interpretacjach indywidualnych:

- z 19 grudnia 2018 r. (sygn. 0111-KDIB2-2.4014.222.2018.1.MZA);

- z 25 czerwca 2018 r. (sygn. IPPB2/4514-513/15/18-5/S/JG1);

- z 13 lutego 2018 r. (sygn. 0111-KDIB4.4014.450.2017.3.MSI);

- z 28 lutego 2017 r. (sygn. 2461-IBPB-2-1.4514.688.2016.1.BJ).

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w .... Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.