Interpretacja indywidualna z dnia 13 kwietnia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.31.2023.2.MSU

Zwolnienie z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy świadczonych przez Państwa Fundację, a wykonywanych przez podwykonawcę usług szkoleniowych i poszkoleniowych.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług w części dotyczącej zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy świadczonych przez Państwa Fundację, a wykonywanych przez podwykonawcę usług szkoleniowych i poszkoleniowych, jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

18 stycznia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 16 stycznia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

-zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy świadczonych przez Państwa Fundację, a wykonywanych przez podwykonawcę usług szkoleniowych i poszkoleniowych (pytanie nr 1 i nr 2)

-korekty faktur wystawionych przez podwykonawcę (pytanie nr 3).

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 14 marca 2023 r. (wpływ 15 marca 2023r.) oraz z 28 marca 2023 r. (wpływ 31 marca 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca - Fundacja ... z siedzibą w ….. - od 2010 r. posiada wpis do KRS pod nr …., w tym wpis do rejestru przedsiębiorców. Fundacja prowadzi działalność gospodarczą, która ma jedynie charakter pomocniczy w stosunku do działalności statutowej, której celem nadrzędnym jest prowadzenie działalności pożytku publicznego, w tym działalności nieodpłatnej statutowej, którą Państwo realizują m.in. poprzez wiele projektów, pozyskując na te cele dotacje ze środków zewnętrznych - głównie z Unii Europejskiej. Wartość sprzedaży opodatkowanej do chwili sporządzenia niniejszego wniosku nie przekroczyła w poszczególnych latach działalności Państwa Fundacji obowiązującego limitu (obecnie 200 tys. zł, a do 2017 r.-150 tys. zł).

Zważywszy na takową okoliczność, Państwa Fundacja korzysta ze zwolnienia podmiotowego z podatku od towarów i usług (VAT) na podstawie art. 113 ustawy 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Zrealizowali Państwo kilka projektów współfinansowanych ze środków Unii Europejskiej, w których jako Partner lub Beneficjent odpowiadali Państwo m.in. za realizację szkoleń, usług poszkoleniowych, egzaminów, zakupu pomocy, zakupu doposażenia, zakupu środków ochrony osobistej (w ramach ochrony m.in. przed COVID-19), wynajmu sal, zakupu cateringu i inne związane z prawidłową realizacją danego projektu. Koszty realizowanych działań oraz budżet każdego z projektów każdorazowo były oceniane przez Instytucje Zarządzające typu: Urząd Marszałkowski, Wojewódzki Urząd Pracy, Polska Agencja Rozwoju Przedsiębiorczości, itp.

Z uwagi na fakt, że Fundacja, jak wspomniano wyżej, nie jest czynnym płatnikiem podatku VAT, nie składa ona deklaracji VAT-7 i według Państwa stanowiska może zaliczyć poniesione wydatki brutto jako koszt kwalifikowany, tzn. możliwy do zrefundowania na podstawie stosownych wytycznych.

Aktualnie, Państwa Fundacja realizuje projekt pt. „…” realizowany w ramach umowy nr …. z dnia 30.09.2020 r. (zwany dalej „Projektem”) współfinansowany w ramach środków z Unii Europejskiej. Projekt ten skierowany jest do firm oraz ich pracowników. W ramach projektu udzielana jest pomoc de minimis dla przedsiębiorców biorących udział w projekcie. Kwota pomocy de minimis wyliczana jest na podstawie zabudżetowanych we wniosku o dofinansowanie kwot, które zawierają również podatek VAT. Zakładany w umowie okres realizacji tego projektu przewidywał termin 01 października 2020 r. - 30 września 2022 r. Nazwa Osi priorytetowej: II. Efektywne polityki publiczne dla rynku pracy, gospodarki i edukacji Nazwa Działania: 221 Poprawa zarządzania, rozwoju kapitału ludzkiego oraz wsparcie procesów innowacyjnych w przedsiębiorstwach. Instytucja, w której wniosek zostanie złożony: Polska Agencja Rozwoju Przedsiębiorczości.

Opis działań:

Zadanie 1 - Identyfikacja potencjalnych uczestników wsparcia.

Zadanie 2 – Szkolenia. Program szkoleń obejmuje m.in. A. Część ogólna (wdrożenie zasad projektowania uniwersalnego, podstawowe pojęcia dotyczące tworzenia produktów i usług, wymagania prawne, program Dostępność Plus, możliwości uzyskania wsparcia finansowego) B. Część specjalistyczna (analiza dobrych praktyk, planowanie strategii rozwoju produktów, możliwości komercjalizacji rozwiązań oraz natywne technologie asystujące. Smartfon jako technologia asystująca dla osób z różnego typu niepełnosprawnościami, Standardy architektoniczne, blokery komunikacji i przestrzeni, ergonomia miejsca pracy dla OzN, ewakuacja i sytuacja nadzwyczajne).

Zadanie 3 – Doradztwo. W trakcie takiego doradztwa, rozumianego jako usługa poszkoleniowa, przedsiębiorca uzyskuje profesjonalną pomoc w zakresie planowania strategii rozwoju, komercjalizacji rozwiązań z zakresu technologii asystujących i kompensacyjnych, projektowania uniwersalnego.

Dodać należy, że działania usługi poszkoleniowej są związane bezpośrednio z działaniami szkoleniowymi. Wartością dodaną takiej usługi jest wykorzystanie narzędzi symulujących, m.in. wózek aktywny, białe laski, stopery. Dla uczestników szkolenia są tworzone warunki symulacyjne, np. związane z aranżacją przestrzeni, przeszkodami architektonicznymi, potrzebą korzystania z transkrypcji fonetycznych, kontakt z osobą posługującą się jedynie językiem migowym, do dyspozycji uczestników szkolenia są urządzenia typu pętle indukcyjne, symulatory, a także specjalnie przygotowane rozwiązania ergonomiczne (np. siedziska). Cel: Wspieranie rozwoju małej i średniej przedsiębiorczości oraz podmiotów ekonomii społecznej. Cel: Realizację różnorodnych projektów edukacyjnych samodzielnie i w partnerstwie w zakresie założonych celów. Cel: Prowadzenie kampanii informacyjno-promocyjnych. Efekty projektu nie będą przez Państwo wykorzystywane, ponieważ wsparcie jest kierowane bezpośrednio tylko i wyłącznie do przedsiębiorstw i ich pracowników biorących udział w projekcie.

Konkludując, należy wyartykułować zasadnicze cele, w oparciu o które realizowany jest projekt. Mianowicie, w pierwszej kolejności należy stwierdzić, iż celem projektu jest podnoszenie kwalifikacji zawodowych przedsiębiorstw i ich pracowników w zakresie wdrażania i rozwoju technologii kompensacyjnych i asystujących, warunkujących dostępność produktów i usług dla osób o szczególnych potrzebach w poszczególnych branżach, w szczególności osób z niepełnosprawnościami.

Po drugie, w ramach projektu prowadzone są działania doradcze - usługi poszkoleniowe, ściśle związane ze szkoleniami.

Natomiast po trzecie, szkolenia te oraz działania doradcze poszkoleniowe realizowane w ramach projektu pozostają w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem uczestników tegoż projektu. Dodać należy także, że uczestnikami projektu są przedsiębiorcy i ich pracownicy. Szkolenia oraz działania doradcze poszkoleniowe zwiększają świadomość i wiedzę uczestników projektu w zakresie projektowania uniwersalnego, dostępności produktów i usług, informacji, obiektów, która oznacza możliwość skorzystania z nich przez jak największą grupę osób, w szczególności osób z różnymi niepełnosprawnościami. Dzięki tym szkoleniom oraz działaniom doradczym poszkoleniowym sprofilowanym dla potrzeb określonej grupy uczestników rzeczonego projektu, mogą oni poszerzyć ofertę produktów i świadczonych usług pod kątem osób ze szczególnymi potrzebami. Szkolenia oraz działania -usługi poszkoleniowe realizowane przez Fundację i jej partnerów w ramach projektu mają na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Co więcej, umożliwiają one uczestnikom projektu uzyskanie/uaktualnienie wiedzy z zakresu m.in.: projektowania uniwersalnego, technologii kompensacyjnych i asystujących, standardów dostępności w zakresie produktów i/lub usług będących przedmiotem działalności ich przedsiębiorstwa, przeszkód specyficznych dla ich miejsca pracy i w kontaktach z klientami. Pozwalają posiąść wiedzę jak przeprowadzać wywiad i oceniać potrzeby nowych klientów, będących osobami z niepełnosprawnością. Uczestnicy szkoleń oraz działań doradczych uzyskają wiedzę i umiejętności niezbędne do wykonywania zadań zawodowych wynikających z zawodu, jaki wykonują w ramach przedsiębiorstwa, w którym są zatrudnieni lub których są właścicielami.

Podnieść należy także, iż realizowane przez Fundację ...działania wpisują się w Państwa cele statutowe, które są prowadzone przez Państwa Fundację nieodpłatnie. Jako Fundacja są Państwo partnerem projektu i odpowiadają w całości za powyżej opisany zakres działań na terenie województwa świętokrzyskiego. Pozostałych dwóch partnerów odpowiada za bliźniacze zadania na terenie województwa małopolskiego oraz podkarpackiego. W ramach projektu ponoszą Państwo wydatki związane z najmem sal na doradztwo i szkolenie, jak również otrzymują faktury za przeprowadzone doradztwo oraz szkolenie. Działania takowe zostały zlecone firmie szkoleniowej, która została wyłoniona w ramach postępowania kwalifikacyjnego zamieszczonego na bazie konkurencyjności. Ponoszą Państwo również wydatki związane z zakwaterowaniem oraz wyżywieniem uczestników projektu podczas szkoleń. Dotychczas, za powyższe pozycje otrzymywali Państwo od podwykonawcy, na podstawie wystawionych wcześniej protokołów, faktury z naliczonym podatkiem od towarów i usług VAT.

W tym miejscu relewantnym do wyartykułowania jest, iż projekt w całości dofinansowany jest ze środków z Unii Europejskiej, a uczestnicy nie wnoszą żadnych opłat. Faktury wystawiane są przez dostawców/podwykonawców dla Państwa, czyli na Fundację ... i zawsze są w terminie opłacane. Jak już zostało przedstawione, Fundacja ... nie jest czynnym podatnikiem podatku od towaru i usług VAT, a co za tym idzie nie mogą Państwo go odzyskać. Z tego powodu, w przypadku naliczania podatku VAT na fakturach, jest on naliczony i w takiej sytuacji był w całości kwalifikowalnym wydatkiem przedmiotowego projektu. Dodać należy, iż dotychczas Fundacja postępowała w takowy, przedstawiony powyżej sposób, jednakże w związku z okolicznością, iż instytucja pośrednicząca w projekcie-PARP, kwestionuje zasadność kwalifikowalności podatku VAT dla Fundacji, stąd też po przeprowadzonej analizie, lustracji przepisów i orzecznictwa, Fundacja skłania się ku przekonaniu, iż wymienione w rzeczonym projekcie usługi szkoleniowe i związane z nimi ściśle usługi poszkoleniowe, z mocy prawa winny być zwolnione z podatku VAT i podatek ten nie powinien być dla Fundacji naliczany przez firmy prowadzące dla Fundacji owe usługi w ramach projektu, jako jej podwykonawcy.

Takowe wnioskowanie wynika z okoliczności, iż w analizowanym przypadku zwolnienie z VAT powinno mieć zastosowanie, ponieważ prowadzone w ramach projektu szkolenia zaliczane są do kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego oraz że finansowanie są ze środków publicznych, tu unijnych i to dofinansowanie wynosi co najmniej 70%.

Przykładowo, jak wskazał WSA w ... w wyroku z 19.04.2016 r., I SA/Łd 139/16, przez kształcenie zawodowe i przekwalifikowanie zawodowe, rozumie się nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, a więc takie kształcenie, w wyniku którego dana osoba podnosi swoje kwalifikacje, a bezpośrednio po zakończeniu nauki jest w stanie podjąć pracę zarobkową lub wykonywać określony zawód. Pogląd ten został podtrzymany przez NSA w wyroku z 15.05.2018 r., I FSK 1314/16.

Dodać należy, iż bazę dla takowej regulacji stanowi wprost implementację prawa unijnego, gdyż w świetle art. 132 ust. 1 lit. i Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady - państwa członkowskie zwalniają kształcenie dzieci lub młodzieży, kształcenie powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie.

Dlatego też kluczową kwestią dla takiego wnioskowania pozostaje przede wszystkim wykładnia art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o VAT, pozwalająca na stwierdzenie, że usługi szkoleniowe realizowane na podstawie opisanego projektu, będą korzystały ze zwolnienia od podatku VAT.

Zasadnym jest także podnieść, iż zanim podda się badaniu okoliczność, czy świadczone przez Fundację … usługi szkoleniowe są objęte zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, należy pierw rozpatrzeć, czy spełnione są warunki określone w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, gdyż przepis art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy zwalnia od podatku usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zawodowego inne niż wymienione w pkt 26. W odniesieniu do realizowanych przez Fundację szkoleń nie jest spełniona żadna z dwóch przesłanek do zwolnienia tych usług od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy. Fundacja … nie jest żadnym z podmiotów wymienionych w ww. przepisie.

Tym samym pozostaje weryfikacja rzeczonych usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a-c. W pierwszej kolejności, dla oceny czy realizowane przez Fundację … usługi szkoleniowe są zwolnione od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy, konieczne jest uznanie, że są to usługi prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach. Po analizie, należy stwierdzić, że usługi szkoleniowe realizowane przez Fundację … nie korzystają ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy.

W dalszej kolejności należy przeanalizować możliwość zastosowania dla świadczonych przez Fundację usług szkoleniowych zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. b ustawy. W takim przypadku, aby móc skorzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie ww. przepisu, usługa kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego musi być świadczona przez podmiot, który uzyskał akredytację w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe. Winno się wyartykułować, iż świadczone przez Fundację … usługi nie są objęte akredytacją w rozumieniu przepisów ustawy - Prawo Oświatowe. Zatem nie został spełniony warunek niezbędny dla zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. b ustawy. W związku z tym należy stwierdzić, że realizowane przez Fundację usługi szkoleniowe nie korzystają ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. b ustawy.

W podsumowaniu zasadnym jest przeanalizować możliwość zastosowania zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy. Tutaj, należy zwrócić uwagę, że przewidziany w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy - wymóg finansowania usług w określonej wysokości ze środków publicznych jest spełniony w przypadku, gdy rzeczywistym w znaczeniu ekonomicznym źródłem finansowania tej usługi są środki publiczne. Z opisu sprawy wynika, że usługi szkoleniowe, o których mowa w rzeczonym przypadku są w całości finansowane ze środków publicznych, tu unijnych. Zatem zostały spełnione łącznie warunki do zwolnienia świadczonych przez Fundację … usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy.

Istotnym pozostaje, że zwolnieniem od podatku objęte są również dostawa towarów i świadczenie usług ściśle związane z usługami wymienionymi w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o VAT. Zwolnienie to ma zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z tymi usługami, gdyż są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, a ich głównym celem nie jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia wymienionego w art. 43 ust. 17 ustawy o VAT. Tym samym należy uznać, iż z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, iż Państwa Fundacja świadczy finansowane ze środków publicznych usługi kształcenia zawodowego czyli usługi podstawowe, które Państwa zdaniem, korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług. Ponadto świadczy, również finansowane ze środków publicznych, usługi poszkoleniowe, odbywające się po zakończeniu szkoleń podstawowych, które są ściśle związane z tymi szkoleniami. Odnosząc się do powyższego należy zauważyć i podkreślić, że w niniejszej sprawie jest spełnione kryterium tożsamości podmiotowej, ponieważ zarówno usługę podstawową - kształcenia zawodowego, jak i usługę związaną z usługą podstawową usługę poszkoleniową Państwa Fundacja świadczy i bez wątpienia można uznać, że ww. usługa poszkoleniowa jest niezbędna do wykonania usługi podstawowej. Dodatkowo, świadczone przez Państwa Fundację usługi poszkoleniowe odbywają się w dalszej kolejności szkolenia podstawowego. Fundacja ma zawartą z podmiotami, dla których przeprowadza szkolenia tylko jedną umowę, która dotyczy szkolenia podstawowego i szkolenia w ramach usług poszkoleniowych. Fundacja podkreśla przy tym, że usługa poszkoleniowa jest swoistym indywidualnym szkoleniem, którego rzeczywistą treścią jest uszczegółowienie treści merytorycznych szkolenia oraz że usługa poszkoleniowa zawiera zindywidualizowany element edukacyjny w doradztwie odnoszący się do tematyki odbytego szkolenia, który to jest przeważający. Usługi poszkoleniowe nie mają zatem charakter konkretnego indywidualnego doradztwa, świadczonego na podstawie odrębnej umowy i mają charakter wyłącznie edukacji. Państwa Fundacja podkreśla przy tym, że usługi głównej nie można wykonać bez usługi dodatkowej. Powyższe oznacza, że usługi poszkoleniowe wpływają na wykonanie usługi podstawowej, tj. kształcenia zawodowego. Reasumując, Państwa Fundacja stoi na stanowisku, że usługi poszkoleniowe świadczone przez Państwa na rzecz uczestników szkoleń po zakończeniu szkoleń głównych pozostają w ścisłym związku merytorycznym z przedmiotem szkoleń, są finansowane ze środków publicznych i tym samym korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług i nie podlegają opodatkowaniu podstawową 23% stawką VAT, ponieważ nie odbywają się bowiem po zakończeniu szkolenia, na podstawie odrębnej umowy i ich efektem nie jest konkretny plan działania wdrażany w życie po zakończeniu konsultacji, a ponadto ich brak wpływa bezpośrednio na możliwość i efekt przeprowadzenia szkolenia głównego.

Dlatego też, kluczową kwestią pozostaje, że świadczenie usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego przez podwykonawcę na rzecz zlecającego, jak to ma miejsce w rzeczonym przypadku, również może podlegać zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy o VAT i odpowiednio też § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. Mianowicie, Fundacja ... stoi na stanowisku, że takie zwolnienie powinno mieć miejsce, ponieważ z ekonomicznego punktu widzenia - finansowane ono jest w całości lub w co najmniej 70% ze środków publicznych. Aprobatę takiego stanowiska wyraża Minister Finansów w interpretacji ogólnej z 30.05.2014 r., .....

Stąd też powyższego twierdzenia nie wyklucza fakt, że w świadczeniu tej usługi szkoleniowej uczestniczą podmioty trzecie w charakterze podwykonawców. Wydatkowanie przekazanych na realizację danego projektu środków publicznych przez ich dysponenta na realizację poszczególnych jego części (całości) przez podwykonawców, oznacza bowiem, że poszczególne części (całość) projektu realizowane przez podwykonawców są – z ekonomicznego punktu widzenia - finansowane ze środków publicznych. W konsekwencji względem nich znajduje zastosowanie zwolnienie, o którym mowa w ww. przepisach (przy spełnieniu pozostałych warunków). Przedmiotowy warunek „finansowania ze środków publicznych” jest zatem spełniony zarówno w przypadku, gdy otrzymujący dofinansowanie ze środków publicznych sam świadczy przedmiotową usługę, jak również gdy w realizację tej usługi zaangażowany jest podwykonawca. Istotne jest jedynie to, żeby środki publiczne stanowiły rzeczywiste w znaczeniu ekonomicznym źródło finansowania przedmiotowych usług, co zakłada istnienie ścisłego związku pomiędzy otrzymanymi środkami publicznymi a realizowanymi świadczeniami. Podwykonawca korzystający ze zwolnienia winien zatem posiadać stosowną dokumentację potwierdzającą, że źródłem finansowania tej usługi są środki publiczne. Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że usługa kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, również wtedy, gdy jest świadczona przez podwykonawcę, podlega zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy o VAT (odpowiednio § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r.), pod warunkiem, że jest - z ekonomicznego punktu widzenia - finansowana w całości lub w co najmniej 70% ze środków publicznych.

W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo, że:

Podtrzymują wywody i sformułowania zawarte we wniosku z dnia 16.01.2023 oraz wskazali Państwo, że Fundacja … nie posiada statusu jednostki objętej systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe nie wypełnia znamion zwolnienia z VAT zgodnie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług.

Fundacja … nie posiada statusu uczelni, jednostki naukowej Polskiej Akademii Nauk lub instytutu badawczego i nie świadczy usługi w zakresie kształcenia jako taka jednostka i nie wypełnia znamion zwolnienia z VAT zgodnie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. b ustawy o podatku od towarów i usług.

Na pytanie „Czy świadczone przez Państwo usługi szkoleniowe stanowią usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku od towarów i usług?”, odpowiedzieli Państwo: „Tak, świadczone przez Fundację usługi szkoleniowe stanowią usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku od towarów i usług”.

Na pytanie „Czy świadczone przez Państwo usługi szkoleniowe stanowią usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego oraz w § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (Dz. U. z 2015 r., poz. 736 ze zm.)?”, odpowiedzieli Państwo, że świadczone przez Fundację usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego w przedmiotowym projekcie, finansowane w 100% ze środków publicznych oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Świadczone usługi nie są usługami kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzonymi w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach i nie kwalifikują się do zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług.

Fundacja …. nie jest podmiotem, który uzyskał akredytację w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe oraz świadczone usługi nie są objęte akredytacją, tym samym usługi te nie kwalifikują się do zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. b ustawy o podatku od towarów i usług.

Na pytanie: „Proszę w sposób jednoznaczny wskazać, czy świadczone przez Państwo usługi są finansowane ze środków publicznych w całości czy w co najmniej 70%?”, odpowiedzieli Państwo, że świadczone przez Fundację usługi są finansowane ze środków publicznych w całości i Państwa zdaniem, okoliczność ta w oparciu o przepisy art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy o podatku od towarów i usług kwalifikuje tą usługę do zwolnienia z VAT.

Na pytanie „Czy posiadają Państwo dokumenty, z których jednoznacznie wynika, że ww. usługi finansowane są ze środków publicznych?”, wskazali Państwo: „Tak, Fundacja … posiada dokumenty, z których jednoznacznie wynika, że ww. usługi finansowane są ze środków publicznych, są to umowy z PARP na realizacje przedmiotowego projektu nr ….”.

Następnie na pytanie „Czy „działania doradcze poszkoleniowe” są niezbędne do wykonania usługi podstawowej - usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, zwolnionej od podatku VAT, jeśli tak, to na czym ta niezbędność polega?”, odpowiedzieli Państwo „Tak, działania doradcze poszkoleniowe są niezbędne do wykonania usługi podstawowej - usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, zwolnionej od podatku VAT. Szkolenia oraz działania doradcze poszkoleniowe realizowane przez Fundacje w ramach Projektu pozostają w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem uczestników Projektu. Uczestnikami Projektu są przedsiębiorcy (i ich pracownicy). Działania doradcze poszkoleniowe zwiększają świadomość i wiedzę uczestników Projektu w zakresie projektowania uniwersalnego, dostępności produktów i usług, informacji, obiektów, oznacza to możliwość skorzystania z nich przez jak największą grupę osób, w szczególności osób z różnymi niepełnosprawnościami. Dzięki działaniom doradczym poszkoleniowym sprofilowanym dla potrzeb określonej grupy uczestników Projektu, mogą oni poszerzyć ofertę produktów i świadczonych usług pod kątem osób ze szczególnymi potrzebami. Działania doradcze poszkoleniowe realizowane przez Fundację w ramach Projektu mają na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Umożliwiają one uczestnikom Projektu uzyskanie/uaktualnienie wiedzy z zakresu m.in.: projektowania uniwersalnego, technologii kompensacyjnych i asystujących, standardów dostępności w zakresie produktów i/lub usług będących przedmiotem działalności ich przedsiębiorstwa, przeszkód specyficznych dla ich miejsca pracy i w kontaktach z Klientami, jak przeprowadzać wywiad i oceniać potrzeby nowych Klientów, będących osobami z niepełnosprawnością. Uczestnicy działań doradczych poszkoleniowych uzyskają wiedzę i umiejętności niezbędne do wykonywania zadań zawodowych wynikających z zawodu, jaki wykonują w ramach przedsiębiorstwa, w którym są zatrudnieni lub których są właścicielami. Konkludując, Wnioskodawca podkreśla, że usługa poszkoleniowa jest swoistym indywidualnym szkoleniem, którego rzeczywistą treścią jest uszczegółowienie treści merytorycznych szkolenia oraz że usługa poszkoleniowa zawiera zindywidualizowany element edukacyjny w doradztwie odnoszący się do tematyki odbytego szkolenia który to jest przeważający. Usługi poszkoleniowe nie mają zatem charakteru konkretnego indywidualnego doradztwa, świadczonego na podstawie odrębnej umowy i odrębnie fakturowanego, mają charakter wyłącznie edukacji. Wnioskodawca podkreśla przy tym, że usługi głównej nie można wykonać bez usługi dodatkowej”.

Głównym celem „działań doradczych poszkoleniowych” nie jest osiągnięcie przez Fundację dodatkowego dochodu, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatnika niekorzystającego z takiego zwolnienia.

Fundacja nie wystawia faktur z wykazaną kwotą podatku należnego VAT na rzecz beneficjentów projektu (przedsiębiorców, osoby fizycznych), ponieważ projekt w całości dofinansowany jest z środków z Unii Europejskiej, a uczestnicy nie wnoszą żadnych opłat.

Postawione we wniosku przez Fundację pytanie - w części dotyczącej korekty wystawionych faktur- swym zakresem odnosi się do sporządzenia korekty faktur wystawionych przez podwykonawców na rzecz Fundacji.

Podwykonawca świadczący usługę szkoleniową nie jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe i nie świadczy usługi w zakresie kształcenia i wychowania w oparciu o ten status.

Podwykonawca świadczący usługę szkoleniową nie posiada statusu uczelni, jednostki naukowej Polskiej Akademii Nauk bądź instytutu badawczego, oraz nie świadczy usługi w zakresie kształcenia w oparciu o ten status.

Na pytanie: „Czy podwykonawca świadczący usługę szkoleniową jest podmiotem świadczącym usługi, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o VAT lub § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień?”, odpowiedzieli Państwo: „Tak, podwykonawca świadczący usługę szkoleniową jest podmiotem świadczącym usługi, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o VAT lub § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień”.

Świadczone przez podwykonawcę usługi szkoleniowe, stanowią usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Podwykonawca nie jest żadnym z podmiotów wymienionych w ww. przepisie.

Na pytanie „Czy usługi szkoleniowe świadczone przez podwykonawcę będą bezpośrednio związane z branżą lub zawodem, jak również ma ją na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy dla celów zawodowych?”, odpowiedzieli Państwo: „Tak, usługi szkoleniowe świadczone przez podwykonawcę są bezpośrednio związane z branżą lub zawodem, jak również mają na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy dla celów zawodowych”.

Świadczone przez podwykonawcę usługi szkoleniowe objęte wnioskiem nie będą prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach.

Podwykonawca świadczący usługę szkoleniową nie jest podmiotem, który uzyskał akredytację w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe oraz świadczone usługi objęte nie są tą akredytacją

Na pytanie „Proszę w sposób jednoznaczny wskazać, czy usługi szkoleniowe świadczone przez podwykonawcę są finansowane ze środków publicznych w całości czy w co najmniej 70%?”, wskazali Państwo, że usługi szkoleniowe świadczone przez podwykonawcę są finansowane ze środków publicznych w całości.

Następnie na pytanie „Czy podwykonawca usług szkoleniowych posiada dokumentację potwierdzającą, że ww. usługi finansowane są ze środków publicznych?”, odpowiedzieli Państwo: „Tak, podwykonawca usług szkoleniowych posiada dokumentację potwierdzającą, że ww. usługi finansowane są ze środków publicznych”.

Świadczone przez podwykonawcę usługi szkoleniowe, stanowią zarówno usługi podstawowe, są to również usługi poszkoleniowe, które są ściśle związane z usługą podstawową, tj. usługą kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, zwolnioną od podatku VAT, świadczoną przez Fundację.

Celem usługi poszkoleniowej wykonywanej przez podwykonawcę na rzecz Fundacji nie jest osiągnięcie dodatkowego dochodu, przez konkurencyjne wykonywanie czynności, o których mowa we wniosku, wykonywanych w ramach projektu w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Usługi poszkoleniowe świadczone przez podwykonawcę są niezbędne do wykonania przez Fundację, usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, zwolnionych od podatku VAT, ich niezbędność wynika z okoliczności, iż usługa poszkoleniowa jest swoistym indywidualnym szkoleniem następczym, którego rzeczywistą treścią jest uszczegółowienie treści merytorycznych szkolenia bazowego oraz że usługa poszkoleniowa zawiera zindywidualizowany element edukacyjny w doradztwie odnoszący się do tematyki odbytego szkolenia, który to jest przeważający. Usługi poszkoleniowe nie mają zatem charakteru konkretnego indywidualnego doradztwa, świadczonego na podstawie odrębnej umowy i odrębnie fakturowanego rozwinięcia, a mają charakter wyłącznie edukacji. Co więcej, usługi głównej nie można wykonać bez usługi dodatkowej. Powyższe oznacza, że usługi poszkoleniowe wpływają na wykonanie usługi podstawowej, tj. kształcenia zawodowego. Więcej w tym temacie zawiera odpowiedź na pytanie nr 9.

Na pytanie „Czy usługę poszkoleniową świadczy ten sam podwykonawca, co usługę szkoleniową na podstawie jednej zawartej umowy?”, odpowiedzieli Państwo: „Tak, usługę poszkoleniową świadczy ten sam podwykonawca, co usługę szkoleniową na podstawie jednej zawartej umowy”.

Następnie na pytanie: „Czy usługę poszkoleniową świadczy jeden podwykonawca czy kilku podwykonawców na podstawie zawartych umów o świadczenie usług?”, odpowiedzieli Państwo, że usługę poszkoleniową świadczy jeden podwykonawca.

Usługi poszkoleniowe są częścią łącznej ceny usługi szkolenia zawodowego. Zostały wycenione osobno, ponieważ konstrukcja projektu realizowanego z PARP narzuciła taki sposób zbudowania budżetu. Wykonawca w procedurze składania oferty cenowej poprzez Bazę Konkurencyjności musiał wycenić osobno obie formy wsparcia zawodowego, ponieważ rozliczają się za każdą godzinę zrealizowanego zamówienia, aby zachować przejrzystość i racjonalność wydatków ponoszonych z środków publicznych.

Podwykonawca świadczący usługę poszkoleniową świadczy ją w ramach tego samego stosunku prawnego, rozumianą jako usługę w zakresie kształcenia zawodowego bądź przekwalifikowania zawodowego zwolnioną na mocy art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy (odpowiednio § 3 ust. 1 pkt 14 ww. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień).

Usługi poszkoleniowe nie są samoistnymi usługami świadczonymi przez podwykonawcę, nie są odrębnymi usługami od usługi szkoleniowej.

Usługi poszkoleniowe wykonywane przez podwykonawcę, nie są usługami podstawowymi, są usługami ściśle związanymi z usługami podstawowymi, tj. usługami w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego zwolnionymi od podatku VAT, świadczonymi przez Fundacje.

Celem usługi poszkoleniowej wykonywanej przez podwykonawcę na rzecz Fundacji nie jest osiągnięcie dodatkowego dochodu, przez konkurencyjne wykonywanie czynności, o których mowa we wniosku, wykonywanych w ramach projektu w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Usługa poszkoleniowa świadczona przez podwykonawcę jest niezbędna do wykonania przez Fundację usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, zwolnionych od podatku VAT, jej niezbędność polega na tym, iż usługa poszkoleniowa jest swoistym indywidualnym rozwinięciem odbytego szkolenia podstawowego, którego rzeczywistą treścią jest uszczegółowienie treści merytorycznych odbytego już szkolenia oraz że usługa poszkoleniowa zawiera zindywidualizowany element edukacyjny w doradztwie odnoszący się do tematyki odbytego szkolenia, który to jest przeważający. Działania doradcze poszkoleniowe zwiększają świadomość i wiedzę uczestników Projektu w zakresie projektowania uniwersalnego, dostępności produktów i usług, informacji, obiektów, która oznacza możliwość skorzystania z nich przez jak największą grupę osób, w szczególności osób z różnymi niepełnosprawnościami. Dzięki działaniom doradczym poszkoleniowym sprofilowanym dla potrzeb określonej grupy uczestników Projektu, mogą oni poszerzyć ofertę produktów i świadczonych usług pod kątem osób ze szczególnymi potrzebami. Działania doradcze poszkoleniowe realizowane przez Fundację w ramach Projektu mają na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Umożliwiają one uczestnikom Projektu uzyskanie/uaktualnienie wiedzy z zakresu m.in.: projektowania uniwersalnego, technologii kompensacyjnych i asystujących, standardów dostępności w zakresie produktów i/lub usług będących przedmiotem działalności ich przedsiębiorstwa, przeszkód specyficznych dla ich miejsca pracy i w kontaktach z Klientami, jak przeprowadzać wywiad i oceniać potrzeby nowych Klientów, będących osobami z niepełnosprawnością. Uczestnicy działań doradczych poszkoleniowych uzyskają wiedzę i umiejętności niezbędne do wykonywania zadań zawodowych wynikających z zawodu, jaki wykonują w ramach przedsiębiorstwa, w którym są zatrudnieni lub których są właścicielami.

W przedmiotowym projekcie współpracują Państwo tylko z jednym podwykonawcą.

Pytania ostatecznie przedstawione w uzupełnieniu wniosku

1.Czy usługa kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego świadczona przez Wnioskodawcę, a wykonywane przez podwykonawcę na rzecz uczestników szkoleń w ramach opisanego stanu faktycznego, finansowana w całości z środków publicznych, podlega zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy o VAT.

2.Czy usługa poszkoleniowa świadczona przez Wnioskodawcę na rzecz uczestników szkoleń, a wykonywana bezpośrednio przez podwykonawcę po zakończeniu szkoleń głównych, pozostająca w ścisłym związku merytorycznym z przedmiotem szkoleń podstawowych, które jest finansowana w całości z środków publicznych korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy o VAT.

Państwa stanowisko w sprawie

W odniesieniu do pytania pierwszego, wyrażają Państwo swoje stanowisko i uważają, iż przytoczony stan faktyczny i prawny w zakresie przedmiotowej sprawy pozwala na zwolnienie z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy o VAT usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego świadczonych przez Państwa, a wykonywanych przez podwykonawcę, finansowanych przy tym w całości z środków publicznych.

W stosunku do pytania drugiego, stoją Państwo na stanowisku, że usługi poszkoleniowe świadczone przez Państwa na rzecz uczestników szkoleń, a wykonywane bezpośrednio przez podwykonawcę, wykonywane po zakończeniu szkoleń głównych w jednym toku przyczynowo-skutkowym, pozostające w ścisłym związku merytorycznym z przedmiotem szkoleń i które to są finansowane ze środków publicznych, korzystają również ze zwolnienia od podatku od towarów i usług i nie podlegają opodatkowaniu 23% stawką VAT, ponieważ mimo że odbywają się po zakończeniu szkolenia głównego, to nie na podstawie odrębnej umowy, a ich efektem nie jest konkretny plan działania wdrażany w życie dopiero po zakończeniu szkolenia podstawowego, lecz zaplanowany już na etapie szkolenia głównego ciąg szkoleniowy. Ponadto brak usług poszkoleniowych wpływa bezpośrednio na możliwość i efekt przeprowadzenia szkolenia głównego. Pozwala to na zwolnienie z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy o VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które Państwo przedstawili we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Na mocy art. 8 ust. 1 ustawy:

Zaznaczyć należy, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy:

Ograniczenie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy, umożliwiające skorzystanie ze zwolnienia ma charakter przedmiotowo-podmiotowy. Aby możliwe było skorzystanie z niniejszego zwolnienia nie wystarczy, by dany podmiot był jednostką objętą systemem oświaty, podmiot ten musi świadczyć usługi w zakresie kształcenia i wychowania.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy:

Jak stanowi art. 43 ust. 17 ustawy:

Art. 43 ust. 17a ustawy stanowi, że:

Określenie „ścisły związek” oznacza, że do wykonania usługi podstawowej niezbędna jest dostawa towarów lub świadczenie usług pomocniczych, przy czym nie może to być jakikolwiek związek, lecz relacja o charakterze wskazującym na nieodzowność tych ostatnich dla prawidłowego przebiegu podstawowej usługi.

Jak wynika z § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia Ministra Finansów z 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (t. j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1983 ze zm.):

Z uregulowań zawartych w wyżej cytowanym art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy wynika, że zwolnienie od podatku od towarów i usług obejmuje usługi w zakresie kształcenia i wychowania świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów Prawo oświatowe oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane. Zatem, aby możliwe było skorzystanie ze zwolnienia, przewidzianego w powołanym przepisie ustawy, dany podmiot musi być jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów Prawo oświatowe oraz musi świadczyć usługi w zakresie kształcenia. Natomiast jeśli chodzi o kwestię wychowania, należy wskazać, że jest ona przypisana podmiotom, do których uczęszczanie jest obowiązkowe i regulowane przepisami. Zatem to szkoły powszechne mają za zadanie realizować program wychowywania. Nie jest przy tym konieczne, by usługa w zakresie kształcenia była jednocześnie usługą w zakresie wychowania. Na podstawie przedmiotowego przepisu zwolnieniem od podatku mogą być objęte zarówno usługi w zakresie kształcenia, jak i usługi w zakresie wychowania.

Ze zwolnienia wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. b ustawy, mogą korzystać uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze, o ile świadczone przez te podmioty usługi są usługami kształcenia.

Natomiast aby świadczone usługi mogły korzystać ze zwolnienia, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, muszą być uznane za usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego oraz spełniać jeden z warunków określonych w lit. a-c powyższego przepisu. Powołane wyżej przepisy prawa podatkowego przewidują zwolnienie dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzonych w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub świadczonych przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów Prawo oświatowe – wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją lub finansowanych w całości ze środków publicznych.

Pojęcie kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zostało zdefiniowane w art. 44 rozporządzenia Rady (UE) Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającym środki wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE Rady w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U.UE.L 77 str. 1 ze zm.).

Zgodnie z tym przepisem:

W myśl art. 132 ust. 1 lit. i ww. Dyrektywy:

W wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 19 listopada 2009 r. w sprawie C-461/08 wyrażony został pogląd, iż pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 13 Dyrektywy 77/388/EWG powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwo od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika. Również w wyroku z dnia 20 czerwca 2002 r. w sprawie C-287/00 Trybunał w swym orzeczeniu wskazał, jak należy interpretować zwolnienia przedmiotowe w VAT uregulowane w Dyrektywie 77/388/EWG. W wyroku tym podkreślono, że pojęcia używane do doprecyzowania zakresu zwolnienia powinny być interpretowane ściśle m.in. dlatego, że zwolnienia stanowią wyjątek od zasady powszechności opodatkowania i choćby z tych przyczyn muszą być interpretowane jednolicie.

Mając na uwadze powyższe, dokonując wykładni ww. przepisów przez pryzmat definicji usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania, określonej w art. 44 ww. rozporządzenia należy mieć na uwadze dosłowne brzmienie tych przepisów.

Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego PWN (dostępnym w Internecie), użyte w art. 44 rozporządzenia słowo „bezpośredni” oznacza „dotyczący kogoś lub czegoś wprost”, słowo „branża” oznacza „gałąź produkcji lub handlu obejmująca towary lub usługi jednego rodzaju”, natomiast słowo „zawód” oznacza „wyuczone zajęcie wykonywane w celach zarobkowych”.

Przez kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie zawodowe, o których mowa w ww. przepisach, obejmujące nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, należy rozumieć takie kształcenie, w wyniku którego dana osoba podnosi swoje kwalifikacje, a bezpośrednio po jej ukończeniu jest w stanie podjąć pracę zarobkową, lub wykonywać określony zawód.

Z kolei możliwość skorzystania ze zwolnienia w odniesieniu do świadczenia usługi (ale też i dostawy towarów) ściśle związanej z usługą kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego wymaga spełnienia określonych warunków, na które wskazuje TSUE m.in. w sprawie Horizon College C-434/05. Po pierwsze, zarówno główna działalność edukacyjna, jak i dostawa towarów lub świadczenie usług ściśle związane z tą działalnością muszą być wykonywane przez jeden z podmiotów, o których mowa w art. 132 ust. 1 lit. i Dyrektywy 2006/112/WE. Po drugie, świadczenie usług lub dostawa towarów ściśle związanych z czynnościami głównymi muszą być konieczne do wykonywania transakcji podlegających zwolnieniu. Po trzecie, świadczenie usług i dostawa towarów są wyłączone z zakresu zwolnienia, jeżeli ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu poprzez dokonywanie transakcji stanowiących bezpośrednią konkurencję w stosunku do działalności przedsiębiorstw wykonujących działalność gospodarczą, objętej VAT.

We wniosku przedstawili Państwo informacje, z których wynika, że Państwa Fundacja realizuje projekt pt. „…” realizowany w ramach umowy nr …. z dnia 30.09.2020 r. współfinansowany w ramach środków z Unii Europejskiej. Projekt ten skierowany jest do firm oraz ich pracowników. W ramach projektu udzielana jest pomoc de minimis dla przedsiębiorców biorących udział w projekcie. Projekt w całości dofinansowany jest z środków z Unii Europejskiej, a uczestnicy nie wnoszą żadnych opłat. Celem projektu jest podnoszenie kwalifikacji zawodowych przedsiębiorstw i ich pracowników w zakresie wdrażania i rozwoju technologii kompensacyjnych i asystujących, warunkujących dostępność produktów i usług dla osób o szczególnych potrzebach w poszczególnych branżach, w szczególności osób z niepełnosprawnościami. W ramach projektu prowadzone są działania doradcze-usługi poszkoleniowe, ściśle związane ze szkoleniami. Szkolenia te oraz działania doradcze poszkoleniowe realizowane w ramach projektu pozostają w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem uczestników tegoż projektu. W przedmiotowym projekcie współpracują Państwo z jednym podwykonawcą.

Państwa wątpliwości dotyczą zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy świadczonych przez Państwa a wykonywanych przez podwykonawcę usług realizowanych w ramach Projektu finansowanych w całości ze środków z Unii Europejskiej.

Dokonując oceny, czy świadczone przez Państwa a wykonywane przez podwykonawcę usługi są objęte zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy, należy w pierwszej kolejności zbadać, czy spełnione są warunki określone w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, gdyż przepis art. 43 ust. 1 pkt 29 ww. ustawy zwalnia od podatku usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zawodowego inne niż wymienione w pkt 26.

Z wniosku wynika, że zarówno podwykonawca oraz Państwa Fundacja nie posiadają statusu jednostki objętej systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy Prawo oświatowe. Ponadto nie posiadają Państwo jak i podwykonawca statusu uczelni, jednostki naukowej Polskiej Akademii Nauk lub instytutu badawczego i nie świadczą usług w zakresie kształcenia jako taka jednostka. Zatem realizowane przez Państwa a wykonywane przez podwykonawcę usługi nie spełniają przesłanek umożliwiających skorzystanie ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy.

W związku z powyższym należy przeanalizować, czy dla świadczonych przez Państwa a wykonywanych przez podwykonawcę usług spełnione są przesłanki warunkujące prawo do skorzystania ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy.

Aby móc skorzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy, przedmiotem świadczenia muszą być usługi obejmujące nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z konkretną branżą czy zawodem i mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Dodatkowo usługi te muszą być finansowane w całości ze środków publicznych.

Przewidziany w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy o podatku od towarów i usług – wymóg finansowania usług w określonej wysokości ze środków publicznych jest spełniony w przypadku, gdy rzeczywistym (w znaczeniu ekonomicznym) źródłem finansowania tej usługi są środki publiczne. Należy wskazać, że środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej mieszczą się w kategorii środków publicznych w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 305 ze zm.).

W myśl art. 5 ust. 1 ww. ustawy o finansach publicznych:

Natomiast stosownie do art. 9 ww. ustawy o finansach publicznych:

Z art. 4 ust. 1 ww. ustawy o finansach publicznych wynika, że:

Jak powyższe wskazuje, ustawa o finansach publicznych wymienia wprost, co należy uznać za środki publiczne. Przepisy zaliczają do środków publicznych dochody publiczne, środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz wskazane przychody budżetu państwa, budżetu jednostek samorządu terytorialnego oraz przychody jednostek sektora finansów publicznych pochodzące z różnych źródeł. Środkami publicznymi są również środki pochodzące z funduszy strukturalnych.

W opisie sprawy wskazali Państwo, że celem projektu jest podnoszenie kwalifikacji zawodowych przedsiębiorstw i ich pracowników w zakresie wdrażania i rozwoju technologii kompensacyjnych i asystujących, warunkujących dostępność produktów i usług dla osób o szczególnych potrzebach w poszczególnych branżach, w szczególności osób z niepełnosprawnościami. Szkolenia te oraz działania doradcze poszkoleniowe realizowane w ramach projektu pozostają w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem uczestników tegoż projektu. Szkolenia oraz działania - usługi poszkoleniowe realizowane przez Fundację w ramach projektu mają na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Fundacja … nie jest podmiotem, który uzyskał akredytację w rozumieniu przepisów ustawy Prawo oświatowe oraz świadczone usługi nie są objęte akredytacją. Świadczone przez Fundację usługi są finansowane ze środków publicznych w całości. Fundacja …posiada dokumenty, z których jednoznacznie wynika, że ww. usługi finansowane są ze środków publicznych, są to umowy z PARP na realizacje przedmiotowego projektu nr …. Ponadto, jak Państwo wskazali, świadczone przez podwykonawcę usługi szkoleniowe, stanowią usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Podwykonawca nie jest żadnym z podmiotów wymienionych w ww. przepisie. Usługi szkoleniowe świadczone przez podwykonawcę są bezpośrednio związane z branżą lub zawodem, jak również mają na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy dla celów zawodowych. Świadczone przez podwykonawcę usługi szkoleniowe objęte wnioskiem nie będą prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach. Podwykonawca świadczący usługę szkoleniową nie jest podmiotem, który uzyskał akredytację w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe oraz świadczone usługi objęte nie są tą akredytacją. Usługi szkoleniowe świadczone przez podwykonawcę są finansowane ze środków publicznych w całości. Podwykonawca usług szkoleniowych posiada dokumentację potwierdzającą, że ww. usługi finansowane są ze środków publicznych.

Analiza przedstawionych okoliczności sprawy w kontekście powołanych przepisów prawa podatkowego wskazuje, świadczone przez Państwa a wykonywane przez podwykonawcę usługi spełniają definicję usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy. Jednocześnie szkolenia finansowane są w całości ze środków publicznych. Zatem usługi szkoleniowe korzystają ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy.

Natomiast czynności dodatkowe – usługi poszkoleniowe, świadczone przez Państwa a wykonywane przez podwykonawcę, nie mogą być uznane za nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z konkretną branżą lub zawodem, ani za nauczanie mające na celu uzyskanie, bądź uaktualnienie wiedzy do celów zarobkowych. Czynności te nie mogą więc zostać uznane za usługi w zakresie kształcenia bądź przekwalifikowania zawodowego.

Należy jednak rozważyć, czy usługi dodatkowe – usługi poszkoleniowe mogą korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy jako usługi ściśle związane z usługami kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego.

W sprawie Horizon College Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej rozstrzygnął, że „Świadczenie usług lub dostawa towarów mogą być uznane za „ściśle związane” z działalnością edukacyjną, a przez to traktowane tak samo na gruncie podatkowym zgodnie z art. 13 część A ust. 1 lit. i) szóstej dyrektywy tylko, gdy mają one rzeczywiście charakter pomocniczy w stosunku do działalności edukacyjnej stanowiącej świadczenie główne (...). Z orzecznictwa Trybunału wynika, że określone świadczenie może być uznane za pomocnicze względem świadczenia głównego, jeżeli nie stanowi celu samego w sobie, lecz środek służący jak najlepszemu skorzystaniu ze świadczenia głównego (...)” – pkt 28 i 29.

Zastosowanie zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy, względem usługi, która nie stanowi usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, ma zatem zastosowanie pod warunkiem że:

-usługa ta jest wykonywana przez podmiot korzystający ze zwolnienia przy świadczeniu usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego,

-usługa ta jest niezbędna do wykonania usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego,

-usługa ta – z ekonomicznego punktu widzenia – jest finansowana w całości ze środków publicznych,

-celem wykonania usługi nie jest osiągnięcie dodatkowego dochodu, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

W opisie sprawy podali Państwo, że usługa poszkoleniowa świadczona przez podwykonawcę jest niezbędna do wykonania przez Fundację usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego. Jej niezbędność polega na tym, iż usługa poszkoleniowa jest swoistym indywidualnym rozwinięciem odbytego szkolenia podstawowego, którego rzeczywistą treścią jest uszczegółowienie treści merytorycznych odbytego już szkolenia oraz że usługa poszkoleniowa zawiera zindywidualizowany element edukacyjny w doradztwie odnoszący się do tematyki odbytego szkolenia, który to jest przeważający. Celem usługi poszkoleniowej wykonywanej przez podwykonawcę na rzecz Fundacji nie jest osiągnięcie dodatkowego dochodu, przez konkurencyjne wykonywanie czynności, o których mowa we wniosku, wykonywanych w ramach projektu w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia. Usługi poszkoleniowe wykonywane przez podwykonawcę, nie są usługami podstawowymi, są usługami ściśle związanymi z usługami podstawowymi, tj. usługami w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego zwolnionymi od podatku VAT, świadczonymi przez Fundacje. Usługi poszkoleniowe nie są samoistnymi usługami świadczonymi przez podwykonawcę, nie są odrębnymi usługami od usługi szkoleniowej. Podwykonawca świadczący usługę poszkoleniową świadczy ją w ramach tego samego stosunku prawnego, rozumianą jako usługę w zakresie kształcenia zawodowego bądź przekwalifikowania zawodowego. Usługi poszkoleniowe są częścią łącznej ceny usługi szkolenia zawodowego. Zostały wycenione osobno, ponieważ konstrukcja projektu realizowanego z PARP narzuciła taki sposób zbudowania budżetu. Wykonawca w procedurze składania oferty cenowej poprzez Bazę Konkurencyjności musiał wycenić osobno obie formy wsparcia zawodowego, ponieważ rozliczają się Państwo za każdą godzinę zrealizowanego zamówienia, aby zachować przejrzystość i racjonalność wydatków ponoszonych ze środków publicznych. Usługę poszkoleniową świadczy ten sam podwykonawca, co usługę szkoleniową na podstawie jednej zawartej umowy.

Tym samym usługi poszkoleniowe stanowią usługi wspomagające usługę główną, jaką jest usługa szkoleniowa.

Zatem, biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, że świadczone przez Państwa a wykonywane przez podwykonawcę usługi poszkoleniowe są usługami ściśle związanymi z usługą podstawową (szkoleniową) świadczoną przez ten sam podmiot.

Tym samym analiza przedstawionych okoliczności sprawy prowadzi do wniosku, że usługi poszkoleniowe świadczone przez Państwa a wykonywane przez podwykonawcę w ramach projektu są niezbędne do wykonywania usługi podstawowej, tj. usługi szkoleniowej w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, która jest usługą przeważającą. W konsekwencji, wymienione we wniosku usługi dodatkowe korzystają ze zwolnienia od podatku, analogicznie jak usługa szkoleniowa.

W konsekwencji świadczone przez Państwa a wykonywane przez podwykonawcę usługi szkoleniowe finansowane w całości ze środków publicznych, podlegają zwolnieniu od podatku VAT jako usługi szkoleniowe w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego. Natomiast usługi poszkoleniowe podlegają zwolnieniu od podatku VAT jako usługi ściśle związane z usługą kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego i są niezbędne do wykonania usługi podstawowej. W związku z tym, skoro usługi te są w całości finansowane ze środków publicznych, podlegają zwolnieniu od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy.

Tym samym świadczone przez Państwa a wykonywane przez podwykonawcę usługi szkoleniowe oraz usługi poszkoleniowe ściśle związane z usługami szkolenia, finansowane w całości ze środków publicznych, korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy.

W konsekwencji Państwa stanowisko objęte pytaniami nr 1 i nr 2 należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Niniejszą interpretacją załatwiono wniosek w części objętej pytaniami nr 1 i nr 2. Natomiast wniosek w pozostałym zakresie zostanie załatwiony odrębnym rozstrzygnięciem.

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).