Interpretacja indywidualna z dnia 31 marca 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB2-3.4014.2.2023.4.ASZ

Sprzedaż prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z prawem własności budynków i budowli.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od czynności cywilnoprawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

3 stycznia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 3 stycznia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej. Wniosek dotyczy m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z prawem własności budynków i budowli na nim posadowionych. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – w piśmie z 27 marca 2023 r. (wpływ 27 marca 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1) Zainteresowany będący stroną postępowania:

T. Sp. z o.o. sp.k. (Nabywca)

2) Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

Spółka cywilna (Zbywca,)

Opis zdarzenia przyszłego

W dniu (...) października 2022 r. Zainteresowany będący stroną postępowania (dalej jako: „Nabywca”) zawarł ze wspólnikami Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania (dalej: „Spółka cywilna” lub „Spółka”) przedwstępną umowę sprzedaży nieruchomości gruntowej położonej w (…) stanowiącej wydzieloną część działki nr A oraz działkę B oraz budynków i budowli znajdujących się na tych działkach, stanowiących odrębny od gruntu przedmiot własności (dalej: „Transakcja”). Na moment planowanej Transakcji zarówno Spółka Cywilna, jak i Nabywca będą czynnymi podatnikami podatku od towarów i usług.

Zainteresowany niebędący stroną postępowania jest spółką cywilną z siedzibą w (…) której przedmiotem działalności jest wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi. Spółka Cywilna jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Umowa Spółki Cywilnej została zawarta w dniu (...) września 1999 r. pomiędzy wspólnikami D.R. oraz J.M. Celem Spółki Cywilnej zgodnie z przedmiotową umową był: wynajem lokali mieszkalnych, użytkowych, dzierżawa, usługowe zarządzanie nieruchomościami, lokalami, pośrednictwo w handlu nieruchomościami i lokalami, handel nieruchomościami i lokalami oraz usługi biurowe. Udziały wspólników wynosiły po 50%.

W dniu (...) grudnia 1999 r. wspólnicy Spółki Cywilnej – D.R. oraz J.M., nabyli od Spółdzielni (…) prawo użytkowania wieczystego działek nr B oraz A położonych w (…), wraz z prawem własności znajdujących się na niej budynków, stanowiących osobną nieruchomość. Prawa te nabyli na współwłasność, po połowie.

Stosownie do oświadczenia złożonego w akcie notarialnym (…) dotyczącym tej transakcji, na moment sprzedaży na działce A znajdowały się: budynek biurowy, budynek magazynowo-handlowy, budynek przemysłowy (stara kotłownia), budynek portierni i budynek kotłowni z obiektami towarzyszącymi. Cena sprzedaży budynku biurowego oraz budynku magazynowo-handlowego zawierała podatek od towarów i usług obliczony według stawki 22%. Z kolei cena gruntu, budynku przemysłowego, budynku portierni, budynku kotłowni wraz z obiektami towarzyszącymi nie zawierała kwoty podatku od towarów i usług. Spółka nie odliczyła podatku naliczonego od nabycia przedmiotowych nieruchomości.

Nabyta w ten sposób nieruchomość została wprowadzona do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych Spółki Cywilnej w dniu (...) grudnia 1999 r. na podstawie dokumentu OT oraz dowodu nabycia Rep. (…) Ponadto, od momentu nabycia Spółka wykorzystywała nieruchomość w swojej działalności gospodarczej, wynajmując lub wydzierżawiając jej części.

Działka D została podzielona na dwie działki oznaczone C i B zgodnie z postanowieniem Prezydenta z dnia (...) grudnia 2000 r.

Następnie, (...) lipca 2003 r. J.M. sprzedał R.G. udział wynoszący 1/10 części swojego udziału wynoszącego 1/2 w użytkowaniu wieczystym działek A oraz B, oraz własności budynków (biurowego, magazynowo-handlowego, przemysłowego, portierni i kotłowni) stanowiących odrębną nieruchomość. R.G. nabył przedmiotowe nieruchomości do swojego majątku odrębnego. Transakcja podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Ponadto, w dniu (...) lipca 2003 r. zawarto aneks do umowy Spółki pomiędzy D.R., J.M. i R.G., na mocy którego do Spółki Cywilnej z dniem (...) sierpnia 2003 r. wstąpił nowy wspólnik – R.G. Udziały poszczególnych wspólników wynosiły: D.R − 50%, J.M. − 40%, R.G. − 10%.

Aneksem do umowy Spółki zawartym w dniu (...) września 2003 r. J.M. wystąpił ze Spółki Cywilnej z dniem (...) września 2003 r. Podział udziałów Wnioskodawcy pomiędzy wspólników zgodnie z aneksem został ukształtowany w następujący sposób: D.R. − 50%, R.G. − 50%.

Aktem notarialnym z (...) września 2003 r. J.M. i R.G. za zgodą D.R. dokonali nieodpłatnego częściowego zniesienia współużytkowania wieczystego i współwłasności budynków w zakresie udziału przysługującego Jerzemu Marszałkowskiemu wynoszącego 9/20 części w działkach nr B i A. W ten sposób Jerzy Marszałkowski przeniósł powyższe udziały na R.G. Zgodnie z treścią aktu notarialnego ustanawiającego zniesienie współwłasności od transakcji nie pobrano podatku od czynności cywilnoprawnych, ponieważ umowa nie podlegała art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Przedmiotem zaplanowanej Transakcji będą:

- wydzielona część działki nr A (w dniu (...) października 2022 r. złożono wniosek o wydanie decyzji zatwierdzającej projekt podziału działki A w taki sposób, że w jej wyniku powstanie m.in. oznaczona w planie podziału działka o powierzchni około 1,1464 m²; działka ta wraz z działką nr B będzie przedmiotem Transakcji),

- działka B,

- następujące budynki i budowle znajdujące się na działce B, stanowiące odrębny od gruntu przedmiot własności:

- ogrodzenie,

- chodniki betonowe,

- skład,

- pawilon handlowy,

- inna budowla,

- jezdnia stabilizowana żwirem,

- przyłącza i urządzenia instalacyjne,

- następujące budynki i budowle znajdujące się na działce B, stanowiące odrębny od gruntu przedmiot własności:

- ogrodzenie,

- chodniki betonowe,

- silos betonowy,

- rampa,

- komin stalowy,

- jezdnia betonowa,

- przyłącza i urządzania instalacyjne

dalej łącznie: „Nieruchomość”.

Wspólnicy oraz Spółka Cywilna nie ponosili wydatków na ulepszenie Nieruchomości przewyższających 30% jej wartości początkowej.

Przedmiotem przeważającej działalności Nabywcy jest realizacja projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem i sprzedażą budynków. Nabywca planuje zawrzeć Transakcję z zamiarem wykorzystywania Nieruchomości w prowadzonej działalności gospodarczej. Zamierza wybudować budynki mieszkalne z lokalami usługowymi zlokalizowanymi na parterze, które następnie planuje sprzedać.

Przedmiotem wniosku o wydanie wspólnej interpretacji przepisów prawa podatkowego jest potwierdzenie konsekwencji podatkowych na gruncie podatku od towarów i usług oraz podatku od czynności cywilnoprawnych planowanej Transakcji.

W uzupełnieniu wniosku wskazano, że wszystkie naniesienia znajdujące się na działce nr B i działce nr A, do których przysługuje prawo wieczystego użytkowania, stanowią część składową budynków bądź budowli. Żadne z naniesień będących przedmiotem transakcji nie spełnia definicji rzeczy ruchomych w rozumieniu przepisów ustawy Kodeks cywilny. Przedmiotem transakcji będą wyłącznie grunt, budynki, budowle bądź ich części.

Na działkach będących przedmiotem sprzedaży znajdują się następujące przyłącza i urządzenia instalacyjne: 2 przyłącza kanalizacji sanitarnej wraz z szambem, kanalizacja, przyłącze energetyczne istniejącego budynku, kanalizacja deszczowa, instalacja CO, kanalizacja kablowa.

Przedmiotem Transakcji będą wyłącznie przyłącza i urządzenia instalacyjne stanowiące część składową budynków bądź budowli (sieci wewnątrzzakładowych), które nie stanowią elementów przedsiębiorstw przesyłowych w rozumieniu art. 49 Kodeksu cywilnego. Sprzedający jest właścicielem przyłączy będących przedmiotem Transakcji.

Na działkach znajdują się sieci przesyłowe w postaci światłowodu (kanalizacji kablowej) i kabla energetycznego NN zakładu energetycznego. Światłowód (kanalizacja kablowa) i kabel energetyczny NN zakładu energetycznego stanowią sieci przesyłowe w rozumieniu art. 49 Kodeksu cywilnego. Nie stanowią one przedmiotu Transakcji.

Sprzedający nie jest przedsiębiorcą przesyłowym.

Dodatkowo wskazano, że poza budynkami i budowlami, które opisano we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, na działce A w momencie nabycia prawa użytkowania wieczystego znajdował się także budynek tartaku, który także będzie przedmiotem Transakcji a został omyłkowo pominięty na liście budynków będących przedmiotem Transakcji wskazanej we wniosku. Budynek tartaku został nabyty wraz z innymi budynkami będącymi przedmiotem Transakcji w momencie nabycia użytkowania wieczystego działek, w ramach transakcji udokumentowanej aktem notarialnym Rep. (…)

Organ zaznacza, że przywołując za Zainteresowanymi treść opisu zdarzenia przyszłego pominął tę jego część, która znajduje się w treści uzupełnienia, gdyż odnosi się wyłącznie do zagadnień dotyczących podatku od towarów i usług.

Pytanie w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych

Czy Transakcja nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych? (pytanie oznaczone we wniosku nr 3)

Państwa stanowisko w sprawie

Państwa zdaniem, sprzedaż Nieruchomości nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Wskazali Państwo, że zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych podatkowi temu podlegają, między innymi, umowy sprzedaży rzeczy, do których zaliczane są również nieruchomości. Niemniej jednak, na mocy art. 2 pkt 4 ww. ustawy, opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie podlegają czynności cywilnoprawne, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub jest z niego zwolniona, z wyjątkiem umów sprzedaży i zamiany zwolnionych z podatku podatku od towarów i usług, których przedmiotem są nieruchomości lub ich części albo prawo użytkowania wieczystego.

Jak wskazano powyżej − Państwa zdaniem − planowana sprzedaż Nieruchomości będzie w całości opodatkowana podatkiem od towarów i usług (pod warunkiem złożenia przez Strony zgodnego oświadczenia, o którym mowa w art. 43 ust. 10 ustawy o podatku od towarów i usług o rezygnacji ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 cyt. ustawy).

W tej sytuacji, zgodnie z art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, sprzedaż Nieruchomości nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na mocy art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Powyżej przywołano tylko tę część Państwa stanowiska, która odnosi się do opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t. j. Dz.U. z 2023 r. poz. 170 ze zm.):

Stosownie do treści art. 3 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:

W myśl art. 4 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych:

Zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:

Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych nie zawiera własnej definicji nieruchomości lub jej części oraz nie określa co jest częścią składową nieruchomości. Z tego względu, aby zakwalifikować daną rzecz jako nieruchomość oraz określić co stanowi jej integralną część dla celów opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych należy odwołać się do przepisów Kodeksu cywilnego.

W świetle art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.):

Stosownie do art. 47 § 1-3 Kodeksu cywilnego:

Zgodnie z tą zasadą wszystko, co jest trwale związane z gruntem stanowi jego część składową i nie może być odrębnym przedmiotem własności (oderwanym od własności gruntu) zgodnie z przepisami Kodeksu cywilnego i tym samym odrębnym przedmiotem obrotu prawnego, gdyż własność gruntu rozciąga się na rzecz ruchomą (np. budowlę, urządzenie), która została z nim połączona w taki sposób, że stała się jego częścią składową.

W myśl art. 48 ustawy Kodeks cywilny:

Zgodnie natomiast z art. 49 § 1 Kodeksu cywilnego:

W świetle art. 235 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego:

W prawie polskim obowiązuje zasada superficies solo cedit, zgodnie z którą budynki i urządzenia trwale z gruntem związane, drzewa i inne rośliny, a także inne przedmioty trwale z gruntem związane są jego częściami składowymi, a tym samym nie mogą być odrębnym od gruntu przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

W art. 48 Kodeksu cywilnego wyraźnie przewidziana została jednak możliwość istnienia wyjątków od zasady wyrażonej w art. 47 § 2 Kodeksu cywilnego. Chodzi w szczególności o budynki i inne urządzenia znajdujące się na gruncie będącym w użytkowaniu wieczystym (art. 235 § 1), a także o tzw. urządzenia przesyłowe, i inne podobne wchodzące w skład przedsiębiorstwa przesyłowego (art. 49 § 1).

Z tych przepisów wynika, że tytuł prawny do ww. obiektów odrywa się od tytułu prawnego przysługującego do nieruchomości (gruntu).

Przechodząc ponownie na grunt przepisów podatkowych, należy stwierdzić, że umowa sprzedaży podlega generalnie opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano jednak sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Na podstawie art. 2 pkt 4 lit. a) i b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych:

Z treści art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika, że o wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie decyduje okoliczność, że strony tej umowy posiadają generalnie status podatnika podatku od towarów i usług, lecz wyłącznie fakt, że dana czynność (ta konkretna) jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub przynajmniej jedna ze stron tej czynności jest z tego podatku zwolniona. Przy czym, mimo zwolnienia z podatku od towarów i usług, wyłączenie z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie będzie miało miejsca wówczas, gdy czynność będzie dotyczyć m.in. umowy sprzedaży a jej przedmiotem będzie m.in. nieruchomość lub prawo wieczystego użytkowania. Jednocześnie podkreślić należy, że z treści cytowanego przepisu (lit. a) wynika, że wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych jest czynność tylko w takim zakresie, w jakim jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 1a pkt 7 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych:

Z opisu wniosku wynika, że zamierzają Państwo zawrzeć umowę sprzedaży, na mocy której Zainteresowany będący stroną postępowania nabędzie od Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania prawo użytkowania wieczystego gruntu wraz ze znajdującymi się na nim naniesieniami w postaci budynków i budowli (Nieruchomość).

W związku z powyższym należy podkreślić, że jakkolwiek Państwa zapytanie dotyczy opodatkowania umowy sprzedaży podatkiem od czynności cywilnoprawnych, to jednak w pierwszej kolejności rozstrzygnięcia wymaga kwestia czy powyższa transakcja sprzedaży – dokonana pomiędzy wskazanymi we wniosku Stronami – będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem ocena ta ma zasadnicze znaczenie dla ewentualnego objęcia opisanej transakcji podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Objęcie tej czynności opodatkowaniem w podatku od towarów i usług skutkuje bowiem wyłączeniem obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, znak: 0111-KDIB3-3.4012.15.2022.3.JSU, wskazano, że:

- Spółka cywilna, dla planowanej czynności sprzedaży nieruchomości, będzie działała w charakterze podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług;

- sprzedaż budynków i budowli będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług; na podstawie art. 29a ust. 8 ww. ustawy również dostawa prawa użytkowania wieczystego wydzielonej części działki nr A oraz działki nr B będzie podlegała zwolnieniu od podatku od towarów i usług;

- w sytuacji gdy podejmiecie Państwo decyzję o rezygnacji ze zwolnienia od podatku, spełniając warunki z art. 43 ust. 10 i ust. 11 cyt. ustawy, to dostawa budynków i budowli, do których Spółka posiada prawo własności, wraz z gruntem, na którym są posadowione te budynki i budowle będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

A zatem, w sytuacji, gdy omawiana we wniosku planowana sprzedaż Nieruchomości (prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z prawem własności budynków i budowli na nim posadowionych), będzie podlegała faktycznemu opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i nie będzie z tego podatku zwolniona (bo Strony Transakcji zrezygnują ze zwolnienia w takim zakresie w jakim zwolnienie to będzie im przysługiwało), to do opisanej sprzedaży Nieruchomości znajdzie zastosowanie wyłączenie zawarte w art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W takim przypadku opisana sprzedaż Nieruchomości będzie wyłączona z opodatkowania w podatku od czynności cywilnoprawnych.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Ta interpretacja stanowi ocenę Państwa stanowiska wyłącznie w zakresie przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W zakresie podatku od towarów i usług wydane zostało odrębne rozstrzygnięcie – znak: 0111-KDIB3-3.4012.15.2023.3.JSU.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy Ordynacja podatkowa.