Interpretacja indywidualna z dnia 8 marca 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0115-KDIT3.4011.956.2022.2.MJ

Zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów opłat za studia podyplomowe przez adwokata.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowy.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

28 grudnia 2022 r. wpłynął Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów 2022 r. opłaty za studia podyplomowe. Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismami z 10 lutego 2023 r. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą w formie jednoosobowej działalności gospodarczej jako adwokat pod firmą Kancelaria Adwokacka X od (...) 2013 r. Wnioskodawczyni ukończyła studia na kierunku prawo na Wydziale Prawa i Administracji XXX, odbyła aplikację adwokacką oraz zdała egzamin adwokacki w 2013 r., a w listopadzie założyła jednoosobową działalność gospodarczą, która prowadzi nieprzerwanie od tego czasu.

Kancelaria świadczy usługi prawne z zakresu prawa karnego, cywilnego, gospodarczego, rodzinnego, a także prawa pracy. Kancelaria zapewnia kompleksową obsługę prawną zarówno osobom fizycznym jak i prawnym. Zakres usług jest dostosowany do potrzeb każdego Klienta i obejmuje czynności takie jak: udzielanie porad prawnych, sporządzanie pism procesowych, sporządzanie opinii i analiz prawnych, przygotowywanie projektów umów, reprezentacja stron przed sądami i organami państwowymi. W ostatnich latach działalności Wnioskodawczyni nastawia się na pozyskiwanie Klientów w postaci innych podmiotów prowadzących działalność gospodarczą, z którymi możliwa jest dłuższa współpraca w postaci obsługi prawnej oraz skupia się na obszarach związanych z szeroko rozumianym prawem gospodarczym (w tym przestępstwa gospodarcze).

Wnioskodawczyni świadczy usługi prawne zarówno na rzecz osób fizycznych jak i prawnych, przedsiębiorców, jak i osób będących pracownikami, czy osobami niezwiązanymi z działalnością gospodarczą.

Wnioskodawczyni jest zobowiązana do stosowania w swojej działalności przepisów związanych z ochroną danych osobowych (występuje jako administrator danych osobowych wobec Klientów swojej kancelarii), a także jest podmiotem zobowiązanym na podstawie ustawy o przeciwdziałaniu praniu brudnych pieniędzy i finansowaniu terroryzmu (art. 2 ust. 1 pkt 14 ustawy). Wnioskodawczyni w październiku 2022 r. zdecydowała się podjąć studia podyplomowe na kierunku (...) na Uniwersytecie (...). Według informacji zamieszczonych na stronie internetowej ww. uczelni https://(...), studia są kierowane do: (...).

Według informacji na tej stronie „(...).”

Elementem (...). Studia podyplomowe (...) według oferty Uniwersytetu (...), mają na celu przygotowanie specjalistów wewnątrz organizacji - poprzez m.in. (...).

Program ww. studiów podyplomowych obejmuje tematykę: (...).

Studia podyplomowe Wnioskodawczyni podjęła nie tylko w celu pogłębienia wiedzy w zakresie związanym z obowiązkami własnymi jako podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą w postaci kancelarii adwokackiej, ale także przede wszystkim w celu pogłębienia wiedzy i umiejętności związanej ze świadczonymi usługami prawnymi na rzecz podmiotów, z którymi współpracuje stale oraz w celu pozyskania nowych zleceń z zakresu obsługi prawnej ze wspominanego obszaru, w tym w celu skutecznego wykonywania usług compliance officera na zasadzie stałej współpracy z organizacjami lub poradnictwa doraźnego w zakresie compliance.

W uzupełnieniu wniosku podała Pani:

1.Od początku prowadzenia działalności gospodarczej, dla celów prowadzenia działalności gospodarczej, której dotyczy wniosek, wybrałam formę opodatkowania według zasad ogólnych - skala podatkowa. Forma opodatkowania nie była nigdy zmieniana i ta forma (zasady ogólne skala podatkowa) dotyczy również okresu objętego wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie opisanego we wniosku stanu faktycznego.

2.W celu rozliczenia prowadzonej działalności gospodarczej prowadzę podatkową księgę przychodów i rozchodów. Księgę prowadzę i rozliczam się sama ze względu na małą skalę prowadzonej działalności gospodarczej. Nie powierzyłam prowadzenia księgi żadnemu biuru księgowemu. Rozliczam się z Urzędem Skarbowym kwartalnie uiszczając zaliczki na podatek dochodowy (posiadam status małego podatnika).

3.W związku z prowadzeniem podatkowej księgi przychodów i rozchodów, przyjęłam sposobu księgowania kosztów metodą kasową uproszczoną. Wobec tego może nie być możliwe stale w każdym roku podatkowym wyodrębnienie kosztów uzyskania przychodów odnoszących się tylko do tego roku podatkowego.

4.Nie ujmowałam jeszcze w ogóle w kosztach uzyskania przychodów faktury dotyczącej kosztów, o których mowa we wniosku (opłata za studia podyplomowe), w żadnym terminie w prowadzonej ewidencji (podatkowa księga przychodów i rozchodów). Jeżeli stanowisko przedstawione we wniosku zostanie uznane za zasadne, to wówczas koszt zostanie ujęty w miesiącu grudniu 2022 r. (IV kwartał 2022 r.).

W wypadku, którego dotyczy wniosek uregulowanie należności za studia podyplomowe nastąpiło 18 października 2022 r., czego wymagała uczelnia, a faktura VAT została mi doręczona dopiero 16 listopada 2022 r. W takiej sytuacji jak powyższa standardowo koszt rozpoznaję w ewidencji niezwłocznie po otrzymaniu faktury VAT, tj. w listopadzie 2022 r., jednak w tym wypadku uznałam, że najpierw wystąpię z wnioskiem o interpretację, i dopiero w razie uzyskania pozytywnej interpretacji koszt zostanie zaksięgowany w IV kwartale roku 2022 r. (w miesiącu grudniu 2022 r.). Decyzja o wstrzymaniu się z zaksięgowaniem jako kosztu uzyskania przychodu opłaty za studia podyplomowe - dopóki nie uzyskam pozytywnej interpretacji podatkowej - motywowana jest chęcią uniknięcia ewentualnej konieczności regulowania zaległości podatkowej z odsetkami (w razie uznania mojego stanowiska za nieprawidłowe) i wyjaśnienia swojej sytuacji prawnej, niezalegania z regulowaniem należności podatkowej, gdyby okazało się, że doszło do zaliczania w tym przypadku do kosztów uzyskania przychodów wydatków, które nie powinny być tam kwalifikowane.

5.Płatność za studia (opłata) została dokonana 18 października 2022 r., co potwierdza potwierdzenie przelewu z tej daty. Faktura VAT związana z ww. płatnością została wystawiona 16 listopada 2022 r. i doręczona mi elektronicznie 16 listopada 2022 r.

6.Studia podyplomowe (...) odbywają się w okresie od (...) października 2022 r. do maja 2023 r., obejmują 2 semestry i (...) godzin (semestr zimowy 2022 i semestr letni 2023) - przy czym termin egzaminu końcowego nie jest jeszcze znany. Uczelnia co do warunków płatności podawała informację, że cena wynosi (...) zł za całe studia podyplomowe (dwa semestry). Istniała możliwość rozłożenia opłaty na raty : 2 (dwie raty ) - dla os. indywidualnych, os. prowadzących działalność gospodarczą firm i instytucji; 4 (cztery raty ) - wyłącznie dla os. indywidualnych; 6 (sześć rat) - wyłącznie dla os. indywidualnych. W tym celu należało wysłać wiadomość mailową do koordynatora studiów z informacją o wybranej ilości rat. W uzasadnionych przypadkach - za zgodą kierownika studiów podyplomowych - istniała możliwość rozłożenia płatności na 8 rat. W takich sytuacjach wymagane było złożenie podania z uzasadnieniem do kierownika studiów. Opłata za studia powinna zostać dokonana dopiero po otrzymaniu od kierownika studiów informacji o zebraniu się grupy i uruchomieniu kierunku. Numer konta do wpłat był widoczny po zalogowaniu na indywidualny profil słuchacza. Uczenia nie pobierała opłaty wpisowej. Faktury VAT były wystawiane były na żądanie i przesyłane mailowo zgodnie z zasadami umieszczonymi na stronie: https://(...) - tj. już po uregulowaniu płatności. Szczegółowe informacje na ten temat zamieszczono na stronie internetowej https://(...)

Wskazuję, że nie występowałam do Uczelni z wnioskiem o rozłożenie płatności na raty i uregulowałam ją jednorazowo 18 października 2022 r. w związku z czym otrzymałam fakturę VAT nr. (...) z dnia 16 listopada 2022 r.

Pytanie

Czy wydatek poniesiony na studia podyplomowe, a objęty wystawioną przez Uniwersytet (...) fakturą nr (...) z 16 listopada 2022 r. tytułem: Usługa szkolnictwa wyższego. Opłata za studia podyplomowe: (...), rok akad. 2022/2023, za A.B. w kwoce (...) zł ((...) złotych), dokonany 18 października 2022 r. - może stanowić koszt uzyskania przychodu w prowadzonej przez nią działalności gospodarczej (jednoosobowa kancelaria adwokacka) i podlegać rozpoznaniu w całości w roku podatkowym jego poniesienia, tj. 2022 r.

Pani stanowisko w sprawie

W ocenie Wnioskodawczyni, wydatek podniesiony jako opłata za studia podyplomowe (...) może stanowić koszt uzyskania przychodu w prowadzonej przez Wnioskodawczynię działalności gospodarczej, podlegający w całości rozliczeniu w tym roku podatkowym, w którym opłata za studia została poniesiona w całości, tj. w 2022 r.

Swoje stanowisko Wnioskodawczyni uzasadnia w następujący sposób.

Zgodnie z art. 22 ust.1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy. Wyjątki dotyczące wydatków, które nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów uregulowane zostały w art. 23 ww. ustawy i nie ma tam zapisu wykluczającego możliwości uznania opłaty za studia podyplomowe za koszty uzyskania przychodów w działalności gospodarczej prowadzonej we własnym imieniu i na własny rachunek. Niektóre koszty związane z edukacją można uznać jako koszt uzyskania przychodu w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, ale muszą być spełnione warunki w postaci :

1)cel poniesionego wydatku musi rzutować bezpośrednio lub pośrednio na osiągnięcie przychodu, a także zachowanie i zabezpieczenie źródła przychodu,

2)wydatek musi być potwierdzony odpowiednimi dokumentami. Ponadto kierunek edukacji powinien być ściśle związany z zakresem wykonywanej działalności gospodarczej. Studia, kursy, fachowa prasa czy literatura nie mogą mieć charakteru ogólnego, gdyż w świetle przepisów taki wydatek może zostać potraktowany jako koszt osobisty. W tym wypadku warunki uznania opłaty za studia podyplomowe (...) za koszt podatkowy w ocenie Wnioskodawczyni zostały spełnione, gdyż studia podyplomowe (...), dedykowane są przede wszystkim prawników i związane są z obszarem praktyki prawnej kancelarii adwokackiej Wnioskodawczyni. Tym samym studia nie tylko pozwolą jej pogłębić wiedzę niezbędną do prawidłowego wykonywania własnej działalności gospodarczej wykonywanej w dziedzinie usługi prawne (np. ochrona danych osobowych, przeciwdziałanie praniu brudnych pieniędzy i finansowaniu terroryzmu). Dodatkowo studia podyplomowe na ww. kierunku przyczynią się do możliwości świadczenia lepszej jakości usług na rzecz Klientów zarówno w ramach stałej współpracy (np. z osobami prawnymi, przedsiębiorcami) jak i na zasadzie doraźnego doradztwa w zakresie compliance, zarówno na rzecz organizacji takich jak spółki czy ogólnie większe firmy, ale także na rzecz ewentualnych osób uprawnionych (np. pracowników) do dochodzenia roszczeń wobec organizacji, a związanych z ochroną danych osobowych i naruszeniami w tym zakresie, zagadnieniami związanymi z funkcjonowaniem sygnalistów, czy innymi naruszeniami w zakresie zgodności (compliance).

Dodatkowo atrakcyjna - poza samym dyplomem ukończenia studiów podyplomowych - jest możliwość uzyskania Certyfikatu Specjalisty ds. (...), prawa wpisu na Krajową Listę (...) oraz możliwość bezterminowego wsparcia merytorycznego ze strony (...) w zakresie czynności wykonywanych na stanowisku pracy związanym z uzyskaną specjalizacją. Powyższy wydatek zwiększy kwalifikacje Wnioskodawczyni jako przedsiębiorcy, co w efekcie wpłynie na osiąganie wyższych przychodów z działalności gospodarczej. Kierunek studiów jest również ściśle związany z branżą, w której działa firma Wnioskodawczyni. Zdobyta wiedza będzie miała odzwierciedlenie w powstaniu lub wzroście przychodu (poprzez wpływ na zakres oraz jakość świadczonych przez usług), oraz w zachowaniu źródła tego przychodu. Stanowisko Wnioskodawczyni zdaje się mieć poparcie w szeregu interpretacjach indywidualnych wydawanych przez organy podatkowe w ostatnich latach w podobnych sprawach. W interpretacji indywidualnej z 17 stycznia 2012 r., sygnatura sprawy ILPB1/415-1243/11-2/AA, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w sprawie interpretacji dotyczącej możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na studia doktoranckie, udzielił pozytywnej odpowiedzi. Wydatki przedsiębiorcy poniesione w związku z uzyskaniem wyższego wykształcenia mogą stanowić koszty uzyskania przychodu. W interpretacji wskazano: “Mając na uwadze powyższe, jeżeli program podjętych studiów doktoranckich jest bezpośrednio związany z zakresem prowadzonej przez Wnioskodawczynię działalności gospodarczej, a zdobyta wiedza będzie miała odzwierciedlenie w powstaniu lub wzroście przychodu (np. poprzez wpływ na zakres oraz jakość świadczonych przez Wnioskodawczynię usług), ewentualnie w zachowaniu źródła tego przychodu, nie ma przeszkód prawnych, aby zaliczyć wydatki związane z tymi studiami (opłaty za poszczególne semestry, zakup materiałów dydaktycznych i inne obligatoryjne koszty związane bezpośrednio ze studiami) do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej. Wydatki te, jako przydatne do prawidłowego wykonywania działalności gospodarczej, mogą stanowić koszt uzyskania przychodów, choć trudno je przypisać konkretnym przychodom, jednak pod koniecznym warunkiem ich należytego udokumentowania.” W interpretacji podatkowej nr 0114-KDIP3-1.4011.292.2020.2.MK1 potwierdzono, że wydatek poniesiony na naukę w szkole medycznej na kierunku technika dentystycznego, jako przydatny do wykonywania działalności gospodarczej, faktycznie poniesiony i właściwie udokumentowany może stanowić koszty uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej. Ze stanowiska Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w sprawie nr 0115-KDIT2-3.4011.434.2019.1.KP wynika z kolei, że przedsiębiorca może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów w ramach swojej działalności wydatki na sfinansowanie doktoratu. Sprawa dotyczyła wspólników spółki jawnej, prowadzącej działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży leków i artykułów farmaceutycznych, którzy zamierzali zaliczyć w koszty uzyskania przychodu opłaty za studia doktoranckie z prawa farmaceutycznego. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał też, że przedsiębiorca może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów w ramach swojej działalności wydatki na studia menadżerskie MBA (nr 0114- KDIP3.1.4011.278.2019.1.AC). Przyszły radca prawny może też zaliczyć do kosztów wydatki na aplikację radcowską. Warunkiem jest tylko, aby trwała ona w trakcie prowadzenia działalności (interpretacja nr 0115-KDIT3.4011.424.2021.1.AD). Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 21 lutego 2018 r. nr 0115-KDIT3.4011.35.2018.1.DB uznał, że wydatki przedsiębiorcy ponoszone na studia podyplomowe zarówno swoje, jak i pracownika, w kierunku związanym z prowadzoną działalnością gospodarczą, wykazują związek z uzyskiwanymi z firmy przychodami. Zarówno opłata wpisowa jak i płacone czesne mogą zostać zaliczone do podatkowych kosztów uzyskania przychodu - uznał Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w wyżej powołanej interpretacji. W rozpatrywanym przypadku wnioskodawca zajmował się prowadzeniem działalności gospodarczej w ramach której budował sieci i przyłącza gazowe, wodociągowe oraz kanalizacyjne. Prace te bywały prowadzone na terenach zielonych, skwerach, ogródkach, a właściciele gruntów i działek domagali się, aby po przeprowadzonych robotach ziemnych grunty i tereny zielone były przywrócone do stanu pierwotnego. Ani wnioskodawca ani jego pracownicy nie posiadali w tym zakresie wystarczającej wiedzy, w związku z czym po zakończeniu prac porządkowych często wymagane były poprawki i roboty dodatkowe. Wnioskodawca znalazł studia podyplomowe z rolnictwa, których profil pokrywał się z jego zapotrzebowaniem na wskazaną wyżej wiedzę W przedmiotowej sprawie organ podatkowy zajął następujące stanowisko: „(...) Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 200 z późn. zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Wyrażenie „w celu osiągnięcia przychodów” zawarte we wskazanym przepisie art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oznacza, że nie wszystkie wydatki ponoszone przez podatnika w związku z osiąganiem przychodów z tytułu działalności gospodarczej podlegają odliczeniu od podstawy opodatkowania. Zauważyć należy, iż przez sformułowanie „w celu” należy rozumieć dążenie do osiągnięcia jakiegoś stanu rzeczy (przychodu), a dążenie podatnika ma przymiot „celowości”, jeżeli na podstawie dostępnej wiedzy o związkach przyczynowo-skutkowych można zasadnie uznać, że poniesiony koszt może przynieść oczekiwane następstwo (przychód). Koszty poniesione na zachowanie źródła przychodu to koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu uzyskiwano, oraz aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast za koszty służące zabezpieczeniu źródła przychodów należy uznać koszty poniesione na ochronę istniejącego źródła przychodów, w sposób gwarantujący bezpieczne funkcjonowanie tego źródła. Istotą tego rodzaju kosztów jest więc ich obligatoryjne poniesienie w celu niedopuszczenia do utraty źródła przychodu w przyszłości. W związku z powyższym kosztem uzyskania przychodu są wszelkie wydatki, których poniesienie pozostaje w związku przyczynowo-skutkowym z uzyskaniem przychodu z tego źródła, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodu i nie są wymienione w art. 23 ww. Ustawy. W odniesieniu do działalności gospodarczej kosztami uzyskania przychodów są racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Z oceny związku z prowadzoną działalnością winno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może się przyczynić do osiągnięcia (zwiększenia) przychodów z danego źródła. Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu, winien - w myśl powołanego przepisu - spełniać łącznie następujące warunki:

–pozostawać w związku przyczynowo-skutkowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

–nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

–być właściwie udokumentowany.

Kosztami uzyskania przychodów będą zarówno koszty pozostające w bezpośrednim, ale także pośrednim związku z uzyskanymi przychodami, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty. Jednak, aby dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, podatnik musi wykazać jego związek z prowadzoną działalnością oraz to, że jego poniesienie miało lub mogło mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Ustawodawca wiąże bowiem koszty uzyskania przychodów z celem ich poniesienia, jakim jest osiągnięcie przychodów, ewentualnie zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów. O tym co jest celowe i potrzebne w prowadzonej działalności, decyduje podmiot prowadzący działalność gospodarczą, a nie organ podatkowy. Na podatniku spoczywa zatem obowiązek wykazania związku poniesionych kosztów z działalnością gospodarczą, w tym okoliczności, że ich poniesienie ma wpływ na wysokość osiągniętych przychodów. Koniecznie jest tutaj ustalenie istnienia związku między poniesionym wydatkiem na studia, a celem, jakim jest osiągnięcie przychodu lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Do stwierdzenia, czy ww. opłaty mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, istotnym jest zatem ustalenie: czy takie wydatki związane ze zdobywaniem wiedzy i umiejętności są potrzebne w prowadzonej działalności gospodarczej i mają związek z tą działalnością, czy też wydatki te służą tylko podnoszeniu ogólnego poziomu wiedzy i wykształcenia niezwiązanego z działalnością gospodarczą, a więc które co do zasady mają charakter osobisty (…).”

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawczyni uznaje za celowe podnoszenie swojej wiedzy i kompetencji w obszarze compliance, który to obszar staje się w ostatnich latach przedmiotem regulacji prawnej na różnych szczeblach - unijnym, krajowym, oraz nie tylko rodzi dla działalności Wnioskodawczyni dodatkowe obowiązki, ale także stwarza realne możliwości poszerzenia oferty prawnej kierowanej do klientów kancelarii oraz skupienia się na szczegółowych nowych obszarach regulowanych przez prawo (np. ochrona sygnalistów), co daje realne szanse pozyskania nowych klientów i dostosowania profilu prowadzonej działalności do potrzeb rynku oraz wynikających z tego możliwości rozwoju i osiągania wyższych przychodów. Wobec tego wydatek na studia podyplomowe w opisanym powyżej przedmiocie uznać należy za racjonalny i gospodarczo uzasadniony, a także za związane bezpośrednio z prowadzoną przez Wnioskodawczynię działalnością gospodarczą. Z oceny związku z prowadzoną działalnością wynika bowiem, że poniesiony wydatek obiektywnie może się przyczynić do osiągnięcia (zwiększenia) przychodów z danego źródła. W takim ujęciu kosztami uzyskania przychodów mogą być nie tylko wydatki pozostające w bezpośrednim, ale także pośrednim związku z uzyskanymi przychodami, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty. Jednak, aby dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, podatnik musi wykazać jego związek z prowadzoną działalnością oraz to, że jego poniesienie miało lub mogło mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Trudno równocześnie uznawać, że ww. wydatek miałby służyć tylko ogólnemu podnoszeniu wiedzy i wykształcenia, w sytuacji kiedy obejmuje on dość specyficzny obszar zagadnień, związany z prawem i działalnością prawniczą, które Wnioskodawczyni wykorzystuje na bieżąco w prowadzonej działalności prawniczej, a może dzięki studiom podyplomowym uzyskać nowe kompetencje i umiejętności oraz wiedzę w tymże obszarze. Koszty poniesione na zachowanie źródła przychodu to koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu uzyskiwano, oraz aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast za koszty służące zabezpieczeniu źródła przychodów należy uznać koszty poniesione na ochronę istniejącego źródła przychodów, w sposób gwarantujący bezpieczne funkcjonowanie tego źródła. Istotą tego rodzaju kosztów jest więc ich obligatoryjne poniesienie w celu niedopuszczenia do utraty źródła przychodu w przyszłości. W tym wypadku istotne jest również zabezpieczenie źródła przychodu, albowiem brak dostosowywania zasad prowadzonej działalności prawniczej do nowych wymogów w tym zakresie, ale także brak dostosowania oferty kancelarii do zmieniającego się zapotrzebowania na rynku prawniczym, może skutkować ograniczeniem lub spadkiem osiąganych przychodów, czy brakiem możliwości wykorzystywania okazji do pozyskania nowych klientów oraz wkroczenia do działalności w nowych obszarach prawnych, które podlegają w ostatnim czasie intensywnej regulacji.

Uczelnia wskazała, że opłata za studia może być poniesiona jednorazowo lub w dwóch a ewentualnie (na umotywowaną prośbę) więcej ratach. Z wydanej interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z 12 grudnia 2017 r., nr 0115-KDIT2-3.4010.278.2017.2.MK wynika, że czesne za I semestr studiów pracownika, obejmujący okres od października 2021 r. do lutego 2022 r., to "wydatek dotyczący usług wykonywanych w kilku okresach". Organ podatkowy, odnosząc się do momentu ujęcia w kosztach podatkowych opłaty za studia MBA pracownika stwierdził, że opłata ta, pomimo iż ponoszona jest jednorazowo, dotyczy okresu przekraczającego rok podatkowy. Z kolei w interpretacji indywidualnej z 25 lutego 2019 r., nr 0114-KDIP2-2.4010.630.2018.3.JG Dyrektor KIS uznał że, „wydatki ponoszone przez pracodawcę na studia podyplomowe pracownika stanowią koszty uzyskania przychodów w roku poniesienia. Przyjmując jednak, że wydatki na studia pracownika, o których mowa w pytaniu, są kosztami przekraczającymi rok podatkowy, mogą być one ujęte w kosztach podatkowych w poszczególnych latach podatkowych w następujący sposób, tj.: w części przypadającej na okres od 1 października 2021 r. do 31 grudnia 2021 r. - jednorazowo w miesiącu zaksięgowania ww. wydatku na podstawie otrzymanej faktury; - w części przypadającej na okres styczeń-luty 2022 r. - w kosztach podatkowych w styczniu 2022 r.”

W ocenie Wnioskodawczyni zasadne jest jednak przyjęcie, że wydatek w postaci opłaty poniesionej za studia podyplomowe (...) stanowi koszt podatkowy w tym roku, w którym został on poniesiony, to jest w roku 2022 r. Reasumując, z oceny związku studiów z prowadzoną działalnością wynika zatem, że poniesiony wydatek obiektywnie może się przyczynić do osiągnięcia (zwiększenia) przychodów z danego źródła i ma wpływ na wielkość przychodów osiąganych z danego źródła .

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami. Kosztami uzyskania przychodów są więc wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.

Aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą zostać spełnione następujące warunki, tzn. dany wydatek:

–został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność Podatnika przez osoby inne niż Podatnik),

–jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została Podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

–pozostaje w związku z prowadzoną przez Podatnika działalnością gospodarczą,

–poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

–został właściwie udokumentowany,

–nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 23 wskazanej ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Kosztami uzyskania przychodów prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej są więc wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z tą działalnością, których celem jest osiągnięcie przychodów bądź też zabezpieczenie lub zachowanie tego źródła przychodów, o ile w myśl przepisów wskazanej ustawy nie podlegają wyłączeniu z tych kosztów. Przy czym związek przyczynowy między poniesieniem wydatku a osiągnięciem przychodu bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów.

Do stwierdzenia, czy poniesione opłaty za studia, o których mowa we wniosku, mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej istotnym jest zatem ustalenie:

–czy taki wydatek związany jest ze zdobywaniem wiedzy i umiejętności, które są potrzebne w prowadzonej działalności gospodarczej i mają związek z tą działalnością, czy też,

–wydatek ten służy tylko podnoszeniu ogólnego poziomu wiedzy i wykształcenia niezwiązanego z działalnością gospodarczą, a więc który, co do zasady ma charakter osobisty.

Innymi słowy, za uzasadnione racjonalnie i gospodarczo koszty, których poniesienie może przyczynić się do osiągnięcia przychodów ze źródła, jakim jest działalność gospodarcza, uznać należy takie wydatki na kształcenie, które pozwolą podatnikowi nabyć umiejętności i wiedzę niezbędną w prowadzeniu działalności gospodarczej.

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 4 kwietnia 2017 r., sygn. akt II FSK 3499/16 wskazał, że „(…)pojęcie kosztów uzyskania przychodów oparte jest na klauzuli generalnej, a to oznacza, że do tej kategorii zaliczyć można wydatki poniesione w celu uzyskania przychodów (ich zabezpieczenia lub zachowania) z wyjątkiem taksatywnie wymienionych w art. 23 ust. 1 u.p.d.o.f. Przy tym pozostawanie danego wydatku poza katalogiem określonym w art. 23 ust. 1 u.p.d.o.f. nie uprawnia do przyjęcia domniemania, że wszystkie pozostałe koszty, które nie są wymienione w tym przepisie są z mocy prawa uznane za koszty podlegające odliczeniu. Niezmiennie trzeba mieć na uwadze zasadniczą przesłankę, jaką jest wpływ wydatku na wielkość osiągniętego przychodu, zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu. Wystąpienie tego wpływu (związku przyczynowo˗skutkowego pomiędzy wydatkiem a przychodem) należy oceniać (badać) ad casum”.

Z wniosku wynika, że prowadzi Pani jako adwokat od (...) 2013 r. Kancelarię Adwokacką. Kancelaria świadczy usługi prawne z zakresu prawa karnego, cywilnego, gospodarczego, rodzinnego, a także prawa pracy. Kancelaria zapewnia kompleksową obsługę prawną zarówno osobom fizycznym jak i prawnym. W październiku 2022 r. zdecydowała się Pani podjąć studia podyplomowe na kierunku (...). Jak podała Pani w opisie stanu faktycznego, studia podyplomowe podjęła Pani nie tylko w celu pogłębienia wiedzy w zakresie związanym z obowiązkami własnymi jako podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą w postaci kancelarii adwokackiej, ale przede wszystkim w celu pogłębienia wiedzy i umiejętności związanej ze świadczonymi usługami prawnymi na rzecz podmiotów, z którymi Pani współpracuje stale oraz w celu pozyskania nowych zleceń z zakresu obsługi prawnej ze wspominanego obszaru, w tym w celu skutecznego wykonywania usług compliance officera na zasadzie stałej współpracy z organizacjami lub poradnictwa doraźnego w zakresie compliance.

Mając powyższe na uwadze, należy więc stwierdzić, że opisane przez Panią studia podyplomowe są/będą związane z zakresem prowadzonej przez Panią działalności gospodarczej, a wiedza na nich zdobyta może mieć wpływ na wysokość Pani przychodów uzyskiwanych z tytułu prowadzonej przez Panią działalności gospodarczej, bądź na zachowanie lub zabezpieczenie ich źródła. Z tego też względu, poniesiona przez Panią opłata za studia podyplomowe na kierunku (...) mogą stanowić koszt uzyskania przychodów w prowadzonej przez Panią działalności gospodarczej.

Rozważając kwestię momentu ujęcia ww. wydatku w kosztach podatkowych należy wskazać na treść art. 22 ust. 4 ww. ustawyo podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym :

koszty uzyskania przychodów są potrącane tylko w tym roku podatkowym, w którym zostały poniesione, z zastrzeżeniem ust. 5, 6 i 10.

Zgodnie z art. 22 ust. 5 ww. ustawy :

U podatników prowadzących księgi rachunkowe koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 5a i 5b.

Natomiast według treści art. 22 ust. 6 ww. ustawy :

Zasady określone w ust. 5-5c, z zastrzeżeniem ust. 6b, mają zastosowanie również do podatników prowadzących podatkowe księgi przychodów i rozchodów, pod warunkiem że stale w każdym roku podatkowym księgi te będą prowadzone w sposób umożliwiający wyodrębnienie kosztów uzyskania przychodów odnoszących się tylko do tego roku podatkowego.

Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, stosownie do art. 22 ust. 6b ww. ustawy :

w przypadku podatników, o których mowa w ust. 6, z zastrzeżeniem ust. 5e, 6ba, 6bb i 7b, uważa się dzień wystawienia faktury (rachunku) lub innego dowodu stanowiącego podstawę do zaksięgowania (ujęcia) kosztu.

Określona w art. 22 ust. 4 zasada potrącalności kosztów uzyskania przychodów w tym roku podatkowym, w którym zostały one poniesione ma zastosowanie u podatników prowadzących podatkową księgę przychodów i rozchodów, o ile nie zdecydują się na stosowanie zasad potrącania kosztów uzyskania przychodów stosowanych u podatników prowadzących księgi rachunkowe.

Z kolei przepis art. 22 ust. 6b ustawy PIT precyzuje natomiast dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodu przez podatników prowadzących podatkową księgę przychodów i rozchodów, co pozwala na rozliczenie tego kosztu przy obliczaniu dochodu (straty) w konkretnym roku podatkowym.

Z opisu sprawy wynika, że w prowadzonej podatkowej księdze przychodów i rozchodów stosuje Pani kasową (uproszczoną) metodę ujmowania i rozliczania kosztów uzyskania przychodów. Według tej metody koszty w podatkowej księdze przychodów i rozchodów ujmowane są w roku podatkowym, w którym zostały poniesione, bez względu na okres jakiego dotyczą. Metoda ta nie wymaga podziału na koszty pośrednio i bezpośrednio związane z przychodami.

W związku z powyższym Pani stanowisko, co do możliwości rozliczenia opłaty za studia podyplomowe w całości w 2022 r. jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznegoprzedstawionego przez Panią i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia.

Przy wydawaniu niniejszej interpretacji dokonaliśmy wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny jest zgodny ze stanem rzeczywistym. W ramach postępowania o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego nie przeprowadzamy postępowania dowodowego, lecz opieramy się jedynie na stanie faktycznym przedstawionym we wniosku. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

•Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pani do interpretacji.

•Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.), dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

•w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA) albo

•w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).