Interpretacja indywidualna z dnia 3 marca 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0113-KDIPT2-3.4011.901.2022.1.RR

Skutki podatkowe realizacji Projektu.

Interpretacja indywidualna stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest:

-nieprawidłowe – w części, w jakiej twierdzi Pani, że środki finansowe otrzymane przez Panią zgodnie z Umową dofinansowania będą zwolnienie z opodatkowania podatkiem dochodowym (pytanie oznaczone we wniosku nr 1),

-nieprawidłowe – w części, w jakiej twierdzi Pani, że usługi w ramach zadań 2, 3 i 5 zgodnie z harmonogramem prac Projektu będą stanowić odrębne wartości niematerialne i prawne od nabywanych licencji oprogramowania (pytanie oznaczone we wniosku nr 3),

-prawidłowe - w pozostałym zakresie (pytanie oznaczone we wniosku nr 2).

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

5 grudnia 2022 r. wpłynął Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych realizacji Projektu.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego

(…) (dalej jako: Wnioskodawca/Podatnik) stanowi jednoosobową działalność gospodarczą będącą podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych oraz podlegającą opodatkowaniu na terytorium Polski od całości swoich dochodów. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, a dochody opodatkowuje podatkiem liniowym.

Podatnik rozpoczął prowadzenie działalności gospodarczej 1 czerwca 2001 r. Przeważającą działalność gospodarczą (kod PKD) Wnioskodawcy stanowi: 26.51.Z - Produkcja instrumentów i przyrządów pomiarowych, kontrolnych i nawigacyjnych. Przedmiotem działalności Wnioskodawcy są (…). Podatnik prowadzi ewidencję księgową w oparciu o uproszczoną księgowość, tj. podatkową księgę przychodów i rozchodów oraz ma status małego przedsiębiorcy.

W listopadzie 2019 r. Wnioskodawca podpisał umowę (dalej jako: Umowa dofinansowania) z Polską Agencją Rozwoju Przedsiębiorczości (dalej jako: PARP) o dofinansowanie projektu w ramach poddziałania 2.3.5. Design dla przedsiębiorców programu operacyjnego inteligentny rozwój 2014-2020 współfinansowanego ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego. Przedmiotem projektu jest przeprowadzenie profesjonalnego procesu projektowego (PPP), inwestycja początkowa oraz zakup usług towarzyszących wdrożeniu, których efektem będzie nowy projekt wzorniczy – regulatora do kotłów na pellet (dalej jako: Projekt). Regulator jest interfejsem łączącym dwa kluczowe elementy procesu funkcjonowania kotła – sterowanie nim oraz komunikację na linii użytkownik-kocioł. Opracowany w ramach Projektu regulator będzie optymalizował działanie kotła, obniżając emisję szkodliwych substancji do atmosfery i rozszerzał możliwości sterowania urządzeniem z poziomu regulatora i/lub aplikacji mobilnej.

W wyniku realizacji Projektu opracowany i wdrożony zostanie nowy regulator do kotłów na pellet z automatycznym podawaniem paliwa, pompą c.o., pompą c.w.u., pompą drugiego obiegu, pompą cyrkulacyjną, zaworami 3 lub 4 drogowymi, w instalacjach centralnego ogrzewania.

Podstawowe planowane funkcje regulatora do kotłów na pellet:

1)utrzymywanie ustawionej temperatury kotła przez sterowanie nadmuchem i pracą podajnika lub podajników;

2)możliwość obsługi kotła z rusztem awaryjnym;

3)płynna praca wentylatora i ustawiana moc, a także możliwość kontroli obrotów wentylatora za pomocą impulsów z hallotronu i czujnika przepływu powietrza;

4)sonda ... prawdopodobnie w oddzielnym module z własnym zasilaniem z uwagi na konieczność zasilania grzałki sondy;

5)sterowanie pracą wentylatora za pomocą sygnału PWM;

6)programowalny przedmuch kotła;

7)regulowany czas wygaszania oraz automatyczne wyłączenie sterowania przy braku opału;

8)w przypadku funkcji rozpalania okresowe załączanie i wyłączanie palnika w przypadku wyłączonego algorytmu PiD w zależności od zapotrzebowania na ciepło;

9)funkcja czyszczenia palnika pelletowego;

10)odpopielanie komory spalania;

11)możliwość podłączenia modułu GSM;

12)wbudowany moduł Ethernet;

13)licznik czasu pracy podajnika z przedstawieniem stopnia napełnienia zasobnika;

14)sterowanie pracą pompami obiegowymi centralnego ogrzewania;

15)regulacja temperatury trzech obiegów na podstawie temperatury zewnętrznej według wybranej krzywej grzewczej;

16)sterowanie stałotemperaturowe lub za pomocą krzywej grzania zaworami 3 lub 4 drogowymi;

17)zbieranie danych typu temperatura, błędy, zmiany nastaw;

18)możliwość włączenia lub wyłączenia priorytetu ciepłej wody;

19)sterowanie pompą ładującą podgrzewacz ciepłej wody użytkowej i pompą cyrkulacyjną;

20)możliwość pracy kotła oraz pompy c.w.u. wg programów tygodniowych;

21)funkcja chroniąca pompy przed osadzaniem się kamienia;

22)ochrona podgrzewacza c.w.u. przed rozwojem bakterii legioneli;

23)bezpiecznik termiczny - mechaniczne zabezpieczenie kotła przed niekontrolowanym wzrostem temperatury;

24)funkcja ochrony instalacji przed zamrożeniem i przegrzaniem kotła;

25)sygnalizacja uszkodzenia czujników temperatury;

26)możliwość podłączenia termostatu pokojowego i współpracy z bezprzewodowymi czujnikami temperatury;

27)możliwość sterowania pracą wentylatora i podajnika w zależności od temperatury spalin;

28)sygnalizowanie i blokada pracy po otwarciu drzwiczek zasobnika;

29)praca głównego podajnika w obu kierunkach z detekcją blokady za pomocą hallotronu;

30)rozpalanie opału i detekcja płomienia;

31)kontrola wysokości żaru;

32)funkcja załączania alternatywnego źródła ciepła w przypadku wyczerpania opału;

33)możliwość komunikacji pomiędzy regulatorami w przypadku kaskady kotłów i sterowania 2 polami paneli słonecznych;

34)sterowanie pracą zaworów mieszających.

Elementy stylistyczne:

1)obudowa regulatora z odłączalnym panelem sterującym (opcja) z własnym zasilaniem i komunikacją bezprzewodową;

2)możliwość zamontowania panelu sterującego w innym pomieszczeniu na stacji ładującej;

3)przycisk uruchamiający i wygaszający wyświetlacz;

4)łatwy dostęp do bezpieczników;

5)możliwość podłączenia wielu paneli sterujących.

Projekt został podzielony na trzy części:

1)PPP (profesjonalny proces projektowy);

2)inwestycję początkowa (wdrożenie);

3)usługi z zakresu wdrożenia.

PPP dzieli się na 3 etapy:

Etap 1 – diagnoza (usługa przeprowadzona przed złożeniem wniosku o dofinansowanie przez Wnioskodawcę, obejmująca wymagane dokumentacją działania, tj. weryfikację potencjału Wnioskodawcy i ocenę potencjału rynkowego w kontekście wdrożenia nowego projektu wzorniczego). Efektem etapu było potwierdzenie potencjału rynkowego i adekwatności zasobów Wnioskodawcy do realizacji projektu i wdrożenia jego rezultatów.

Etap 2 – synteza i analiza obejmie 3 usługi doradcze związane z przygotowaniem briefów projektowych dla kluczowych elementów nowego modelu regulatora, tj. projektów: technicznego (hardware), stylistycznego (design) i oprogramowania sterującego (wbudowanego i zdalnego – software).

Etap 3 – zakończy się opracowaniem prototypu gotowego urządzenia, na który składać się będą projekty w obszarach: hardware, design i software, uzupełnione o dodatkowe elementy składowe takie jak: projekt modułu internetowego, wzornictwa i interfejsu aplikacji web, ... i ..., wzornictwa grafik panelu LCD kotła, modułu Wi-Fi oraz projekt procedury zdalnej aktualizacji regulatora.

Na każdym z etapów usługi doradcze były/będą realizowane przez wyspecjalizowane w danym zakresie podmioty. Na wejściu w proces Wnioskodawca zdefiniował oczekiwane funkcjonalności regulatora określone na podstawie znajomości rynku, rozwiązań technicznych i potrzeb użytkowników. Główne obszary (hardware, design, software) są bardzo silnie powiązane i prace związane z ich projektowaniem, wymagać będą współpracy poszczególnych usługodawców.

W szczególności na etapie trzecim, w trakcie którego odbędzie się integracja prototypowanych rozwiązań dla poszczególnych elementów w całościowy projekt urządzenia prototypowego. Zakłada ona iteracje, w trakcie których powstawać będą kolejne, różniące się poziomem zaawansowania i zgodności prototypy.

Czwartą częścią realizacji Projektu będzie inwestycja początkowa, która obejmie zakup następujących środków trwałych (ŚT) i wartości niematerialnych i prawnych (WNiP):

1)(WNiP) licencja oprogramowania wbudowanego regulatora;

2)(WNiP) licencja oprogramowania do zdalnej obsługi regulatora (aplikacje web, Android, iOS).

Oprogramowanie zostanie wytworzone przez podmiot lub podmioty, które posiadają doświadczenie i kompetencje do rozwoju poszczególnych rodzajów aplikacji.

Piąte zadanie Projektu stanowią usługi doradcze towarzyszące procesowi wdrażania nowego projektu wzorniczego. Będą to:

1)usługa oceny opracowanego urządzenia na kompatybilność elektromagnetyczną oraz z dyrektywą niskonapięciową;

2)usługa opracowania strategii wdrożenia i promocji nowego projektu wzorniczego.

W realizacji wszystkich ww. zadań uczestniczyć będą przedstawiciele Wnioskodawcy, co zapewni zgodność projektu z oczekiwaniami rynku. Będą oni zasilać zespoły projektowe podwykonawców specjalistyczną wiedzą branżową. Efektem końcowym Projektu będzie wdrożenie (rozpoczęcie produkcji i sprzedaży) nowego projektu wzorniczego – regulatora do kotłów na pellet.

Podsumowując, harmonogram zakresu prac w ramach Projektu przedstawia się następująco:

Zadanie 1. – wstępny audyt

Zadanie 2. – synteza i analiza – stworzenie strategii działań niezbędnych do opracowania nowego projektu wzorniczego:

-usługa opracowania wytycznych i briefu dla obszaru hardware;

-usługa opracowania wytycznych i briefu dla obszaru software;

-usługa opracowania wytycznych i briefu dla obszaru design.

Zadanie 3. – tworzenie rozwiązań, prototypowanie i testowanie – opracowanie projektów oraz prototypów oraz przeprowadzenie testów nowego lub znacząco ulepszonego produktu:

-usługa opracowania regulatora w warstwie sprzętowej (hardware);

-usługa opracowania rozwiązań stylistycznych (design) i dokumentacji technicznej;

-usługa opracowania rozwiązań wzorniczych w zakresie oprogramowania;

-usługa opracowania projektów form wtryskowych;

-usługa opracowania projektów elementów składowych.

Zadanie 4. – inwestycja początkowa – nabycie wartości niematerialnych i prawnych:

-zakup licencji oprogramowania wbudowanego regulatora;

-zakup licencji oprogramowania do zdalnej obsługi regulatora (aplikacja webowa, aplikacje na systemy Android i iOS).

Zadanie 5. – usługi doradcze z zakresu wdrożenia nowego produktu:

-usługa polegająca na ocenie opracowanego urządzenia na kompatybilność elektromagnetyczną oraz z dyrektywą niskonapięciową;

-usługa opracowania strategii wdrożenia i promocji.

W celu realizacji projektu Wnioskodawca poniósł/poniesie niezbędne wydatki:

1)wstępny audyt – w I fazie wykonana została diagnoza wykonalności i zasadności realizacji dla przedmiotowego Projektu. Przeprowadzona diagnoza obejmowała analizę obecnej sytuacji Wnioskodawcy, Jego zasoby ludzkie oraz techniczne i finansowe. Scharakteryzowano rynek dostawców urządzeń dla branży instalacyjnej, w obrębie której działa Podatnik. Przeprowadzono i podsumowano wstępną analizę potrzeb i oczekiwań odbiorców rezultatów Projektu na podstawie której wyznaczono główne cele do zrealizowania w Projekcie. W diagnozie określono także proponowany przebieg procesu projektowego wraz z częścią inwestycyjną oraz wyszczególnieniem konkretnych działań, które mają służyć osiągnięciu założonych celów. Zakup usługi został poprzedzony przeprowadzeniem szacowania wartości zamówienia. Szacowanie zostało przeprowadzone zgodnie z zapisami „Wytyczne w zakresie kwalifikowalności wydatków w ramach Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, Europejskiego Funduszu Społecznego oraz Funduszu Spójności na lata 2014-2020”, poprzez wysłanie zapytania oraz zebranie wycen od potencjalnych wykonawców. Na jego podstawie dokonano wyboru właściwej procedury wyłonienia wykonawcy oraz dokonano zamówienia, odebrano raport (diagnozę) i dokonano płatności. Ze względu na to, że diagnoza powstała w ciągu 12 miesięcy przed rozpoczęciem realizacji Projektu, jednak na potrzeby konkursu z 2018 r., w ramach którego nie było wymogu weryfikacji posiadania w zespole dostawcy diagnozy osoby spełniającej definicję profesjonalnego projektanta, to pomimo tego, iż dostawca usługi taką osobę w zespole posiadał, Wnioskodawca zadecydował o uznaniu kosztu diagnozy za wydatek niekwalifikowalny, który nie jest objęty dofinansowaniem z PARP. Tym samym, koszt wstępnego audytu został w całości ujęty w kosztach uzyskania przychodu Podatnika w dacie poniesienia w 2018 r.;

2)stworzenie strategii działań niezbędnych do opracowania nowego projektu wzorniczego – usługa opracowania wytycznych i briefu dla obszaru hardware, dla obszaru software oraz dla obszaru design (przeprowadzenie audytu stanu faktycznego). W Il fazie projektu, czyli w ramach syntezy i analizy zrealizowano wstępne działania doradcze określone w diagnozie. Przeprowadzony został audyt stanu faktycznego dla trzech obszarów:

-sprzętowy (hardware),

-design,

-oprogramowanie.

Celem tej części było potwierdzenie założeń postawionych w diagnozie w zakresie kluczowych funkcjonalności i rozwiązań, jakie winny zostać uwzględnione w nowym projekcie wzorniczym. Prace były prowadzone przez wyspecjalizowanych podwykonawców i stanowiły usługę doradczą, będącą kosztem kwalifikowalnym w Projekcie. Prace zostały zwieńczone opracowaniem założeń do briefu projektowego oraz określeniem dalszych kierunków projektowych. Każdy z elementów usługi doradczej w fazie „synteza i analiza” wiązał się opracowaniem briefu dla poszczególnych obszarów wzorniczych rezultatu projektu:

-hardware, którego rozwiązania konstrukcyjne determinują możliwości w zakresie wzornictwa zewnętrznego (np. kształtu obudowy),

-design, czyli obudowa,

-oprogramowanie, czyli w szczególności opracowanie wytycznych w zakresie użyteczności i optymalizacji doświadczenia użytkownika.

Nad integracją wiedzy płynącej z każdego z trzech obszarów czuwał Wnioskodawca.

3)opracowanie projektów oraz prototypów oraz przeprowadzenie testów nowego lub znacząco ulepszonego produktu:

a)usługa opracowania regulatora w warstwie sprzętowej (hardware) – w wyniku realizacji usługi zaprojektowany został regulator w warstwie sprzętowej, w tym płytka PCB, połączenia pomiędzy poszczególnymi komponentami oraz ich optymalne rozmieszczenie w urządzeniu, z uwzględnieniem specjalistycznej wiedzy technicznej, w tym możliwości oddziaływania na siebie komponentów, nagrzewania, powodowania błędów itp. Koszt usługi doradczej został skalkulowany na podstawie doświadczeń Wnioskodawcy z wcześniejszych projektów obejmujących rozwijanie nowych urządzeń. Składa się na nią:

-czas pracy projektantów odpowiedzialnych za opracowanie płytki PCB,

-wykonanie prototypów płytek PCB,

-montaż poszczególnych podzespołów na prototypach płytek PCB,

-zaprojektowanie rozwiązań w zakresie zasilania i połączeń regulatora,

-testy prototypów,

-korekta projektów na podstawie wyników testów.

Założony koszt usługi doradczej nie zawiera zakupów ŚT i WNiP. W całości został zdefiniowany jako usługa doradcza. Koszt został oszacowany na podstawie wyceny usług kupowanych przez Wnioskodawcę na potrzeby rozwoju wcześniejszych produktów oraz aktualnych stawek firm dostarczających projekty urządzeń elektronicznych. Usługa została dostarczona przez podmiot spełniający wymogi regulaminowe.

b)usługa opracowania rozwiązań stylistycznych (design) i dokumentacji technicznej - w wyniku realizacji usługi zaprojektowany został regulator w warstwie stylistycznej, zgodnie z założeniami opisanymi w treści zadania. Koszt usługi doradczej został skalkulowany na podstawie doświadczeń Wnioskodawcy z wcześniejszych projektów obejmujących rozwijanie nowych urządzeń oraz szacunkowych wycen potencjalnych wykonawców. Składa się na nią:

-czas pracy projektantów odpowiedzialnych za opracowanie projektów wzorniczych w zakresie jego wyglądu zewnętrznego (w procesie projektowania uwzględnione zostaną wytyczne wynikające z przyjętych rozwiązań technicznych na poziomie projektu technicznego oraz aktualnych trendów we wzornictwie w branży),

-opracowanie w oprogramowaniu do projektowania graficznego wzorów obudowy regulatora (m.in. 3 przykładowe warianty),

-przeprowadzenie oceny wariantów pod kątem ich atrakcyjności,

-wybór wariantu docelowego,

-wykonanie ewentualnych korekt w wybranym projekcie wynikających z wniosków z oceny projektów.

Założony koszt usługi doradczej nie zawiera zakupów ŚT i WNiP. W całości został zdefiniowany jako usługa doradcza. Koszt został oszacowany na podstawie wyceny usług kupowanych przez Wnioskodawcę na potrzeby rozwoju wcześniejszych produktów oraz aktualnych stawek firm dostarczających projekty obejmujące rozwiązania wzornicze. Usługa została dostarczona przez podmiot spełniający wymogi regulaminowe.

c)usługa opracowania rozwiązań wzorniczych w zakresie oprogramowania – w wyniku realizacji usługi zaprojektowany został regulator w warstwie programistycznej, zgodnie z założeniami opisanymi w treści zadania. W ramach tej usługi zaprojektowana została mapa funkcjonalności wraz z doborem środowiska programistycznego, ale nie będzie rozwijane samo oprogramowanie, które będzie elementem zadania nr 4. Na koszt usługi składa się:

-czas pracy projektantów oprogramowania posiadających doświadczenie w tworzeniu oprogramowania do sterowania urządzeniami (hardware) i aplikacjami mobilnymi,

-projekty uwzględnią rozwiązania przyjęte na poziomie projektowania wzorniczego obudowy sterownika (w tym rozmiar, kształt i inne istotne parametry wyświetlacza),

-opracowanie projektów graficznych i prototypów interfejsów oprogramowania (dopuszczalne opracowanie kilku wariantów),

-opracowanie prototypu struktury baz danych i innych elementów funkcjonalnych oprogramowania,

-przeprowadzenie oceny projektów poszczególnych elementów (interfejs sterownika, interfejs aplikacji) pod kątem ich atrakcyjności (na tym etapie mogą zostać przeprowadzone panele z użytkownikami),

-wybór wariantów docelowych,

-wykonanie ewentualnych korekt w wybranym projekcie wynikających z wniosków z oceny projektów.

Założony koszt uwzględnia nakład czasu pracy projektantów, koszty amortyzacji komputerów i innych urządzeń i wartości niematerialnych i prawnych, wykorzystywanych w procesie oraz potencjalnej marży wykonawcy usługi. Założony koszt usługi doradczej nie zawiera zakupów ŚT i WNiP. W całości został zdefiniowany jako usługa doradcza. Koszt został oszacowany na podstawie wyceny usług kupowanych przez Wnioskodawcę na potrzeby rozwoju wcześniejszych produktów oraz aktualnych stawek firm dostarczających projekty obejmujące projekty wzornicze w zakresie oprogramowania. Usługa została dostarczona przez podmiot spełniający wymogi regulaminowe.

d)usługa opracowania projektów form wtryskowych – w wyniku realizacji usługi zaprojektowane zostały formy wtryskowe obudów dla regulatora. Wykonał je wyspecjalizowany dostawca, dysponujący niezbędnym oprogramowaniem oraz możliwością prototypowania. Koszt usługi doradczej został skalkulowany na podstawie doświadczeń Wnioskodawcy z wcześniejszych projektów obejmujących rozwijanie nowych produktów. Koszt usługi doradczej został skalkulowany na podstawie doświadczeń Wnioskodawcy z wcześniejszych projektów obejmujących rozwijanie nowych urządzeń. Składa się na nią:

-czas pracy projektantów odpowiedzialnych za opracowanie projektu 3D formy wtryskowej (na podstawie uprzednio wykonanych i przyjętych projektów obudowy),

-wykonanie fizycznego prototypu formy wtryskowej (ok. 80% kosztu pozycji),

-wykonanie przy użyciu prototypu formy wtryskowej prototypowej serii obudów,

-wykonanie testowe montażu podzespołów w obudowie,

-testy prototypów,

-korekta projektu prototypu na podstawie wyników testu.

Ten etap usługi stanowi kolejną iterację prac, których celem jest przetestowanie prototypu w warunkach zbliżonych do rzeczywistych i z pełną funkcjonalnością na poziomie rozwiązań fizycznych (bez oprogramowania).

Założony koszt usługi doradczej nie zawiera zakupów ŚT i WNiP. W całości został zdefiniowany jako usługa doradcza. Koszt został oszacowany na podstawie wyceny usług kupowanych przez Wnioskodawcę na potrzeby rozwoju wcześniejszych produktów oraz aktualnych stawek firm dostarczających projekty obejmujące projekty rozwiązań w zakresie produkcji, w tym form wtryskowych. Usługa została dostarczona przez podmiot spełniający wymogi regulaminowe.

e)usługa opracowania projektów elementów składowych – w wyniku realizacji usługi zaprojektowane zostały poszczególne elementy składowe stanowiące o sposobie funkcjonowania urządzenia, w tym interfejsy graficzne aplikacji, panelu urządzenia, rozwiązania w zakresie komunikacji zdalnej (w tym aktualizacji oprogramowania). Dostawcą usługi jest wyspecjalizowany podmiot. Koszt usługi doradczej został skalkulowany na podstawie doświadczeń Wnioskodawcy z wcześniejszych projektów obejmujących rozwijanie nowych produktów. Składa się na nią dla wszystkich elementów oprogramowania:

-czas pracy projektantów oprogramowania posiadających doświadczenie w tworzeniu oprogramowania do sterowania urządzeniami (hardware) i aplikacjami mobilnymi,

-opracowanie finalnych wariantów wzorniczych dla poszczególnych elementów oprogramowania – na tym etapie powstaną szczegółowe warianty prototypu wszelkich elementów oprogramowania w tym: ikonografii, projekty animacji przejść pomiędzy ekranami, wizualizacje komunikatów (w tym np. alertów o błędach itp.), przebiegi procedur aktualizacji oprogramowania, adaptacje graficzne rozwiązań pod różne środowiska systemowe (Android, OS).

Założony koszt usługi doradczej nie zawiera zakupów ŚT i WNiP. W całości został zdefiniowany jako usługa doradcza. Koszt został oszacowany na podstawie wyceny usług kupowanych przez Wnioskodawcę na potrzeby rozwoju wcześniejszych produktów oraz aktualnych stawek firm dostarczających projekty obejmujące projekty rozwiązań wzorniczych w zakresie oprogramowania. Usługa została dostarczona przez podmiot spełniający wymogi regulaminowe.

4)usługi doradcze w zakresie wdrożenia nowego lub znacząco ulepszonego produktu

a)usługa polegająca na ocenie opracowanego urządzenia na kompatybilność elektromagnetyczną oraz z dyrektywą niskonapięciową – zgodność z normami jest niezbędna dla dopuszczenia urządzenia do sprzedaży. Usługa wymaga dysponowania laboratorium, w którym znajduje się aparatura badawcza. Usługa obejmie badania wskazane w opisie zadania. Koszt został oszacowany na podstawie wstępnych kosztorysów otrzymanych od potencjalnych dostawców usługi – (…). Otrzymane wyceny mają charakter rynkowy. Standardowo tego typu usługi nie są wyceniane na podstawie stawek godzinowych, ponieważ ich integralnym kosztem jest wykorzystanie przez wykonawcę aparatury, która generuje znaczną część narzutu na koszty osobowe;

b)usługa opracowania strategii wdrożenia i promocji – ze względu na fakt, iż regulator będący rezultatem projektu będzie urządzeniem pozwalającym na wejście do nowych segmentów rynku zakupiona została usługa opracowania strategii wdrożenia i promocji regulatora w obrębie rynku docelowego (elektronika instalacyjna) i nowych (Internet rzeczy i smart home). Strategia objęła m.in. projekt działań w kanałach profesjonalnych tradycyjnych (branża instalacyjna) oraz w nowych mediach (Internet, media społecznościowe) oraz zaprojektowanie formatów targowych. Realizacja tego elementu projektu wiąże się z tym, że Wnioskodawca dotychczas wśród swoich słabych stron identyfikował trudności związane ze skutecznymi działaniami na poziomie wdrożenia. Rezultat Projektu ma umożliwić Wnioskodawcy wejście z produktem do segmentu premium dostawców regulatorów dla kotłów. Ten segment będzie nową częścią rynku, na którym produkty Wnioskodawcy dotychczas nie były dostępne. W konsekwencji uzasadnieniem dla zakupu pozycji jest ułatwienie zmian wizerunkowych i ułatwienie procesu wejścia do ww. segmentu rynku.

5)nabycie wartości niematerialnych i prawnych:

a)zakup licencji oprogramowania wbudowanego regulatora – oprogramowanie z przedmiotowej pozycji będzie wewnętrznym (wbudowanym) programowaniem zarządzającym funkcjami regulatora. Zakup licencji oprogramowania jest niezbędny dla uzyskania jego kluczowych funkcjonalności. Oprogramowanie wbudowane służy do sterowania działaniem regulatora oraz współpracuje z innymi elementami elektronicznymi kotła. W ramach pozycji zakupiona zostanie 1 szt. wartości niematerialnej i prawnej;

b)zakup licencji oprogramowania do zdalnej obsługi regulatora (aplikacja webowa, aplikacje na systemy ... i ...) – oprogramowanie z przedmiotowej pozycji będzie zestawem aplikacji (web pod systemy ...). Oprogramowanie będzie służyło do zdalnej obsługi regulatora i stanowić będzie o istotnej części jego innowacyjnych cech. Rezultat Projektu – regulator do kotła będzie urządzeniem, którego sterowanie będzie mogło odbywać się bezpośrednio z poziomu regulatora oraz zdalnie za pomocą aplikacji – web, .... Bez zakupu licencji oprogramowania nie będzie możliwe uzyskanie możliwości zdalnego sterowania. W ramach pozycji zakupione zostaną 3 szt. wartości niematerialnej i prawnej.

Zgodnie z Umową dofinansowania, Wnioskodawca jako beneficjent zobowiązał się do realizacji wyżej opisanego Projektu z należytą starannością i wykorzystania dofinansowania na zasadach określonych w Umowie dofinansowania. Umowa dofinansowania określa zasady udzielania przez PARP dofinansowania realizacji Projektu pt. „Opracowanie nowego projektu wzorniczego regulatora do kotłów” określonego we wniosku o dofinansowanie nr (…) oraz prawa i obowiązki Stron, związane z realizacją Projektu. Zgodnie z Umową dofinansowania, Projekt uznaje się za zrealizowany jeśli Wnioskodawca (beneficjent) wykonał i udokumentował w sposób określony w Umowie dofinansowania pełny zakres rzeczowo-finansowy Projektu, zakończył wdrożenie nowego lub znaczącą ulepszonego produktu oraz złożył wniosek o płatność końcową.

W świetle Umowy dofinansowania, przez wydatki kwalifikowalne należy rozumieć wydatki kwalifikowalne zgodnie z Wytycznymi w zakresie kwalifikowalności wydatków w ramach Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, Europejskiego Funduszu Społecznego oraz Funduszu Spójności na lata 2014-2020.

Wydatkami kwalifikowalnymi są wydatki, które jednocześnie:

-zostały poniesione zgodnie z Umową dofinansowania;

-są racjonalne i niezbędne do prawidłowej realizacji Projektu;

-zostały wskazane w harmonogramie rzeczowo-finansowym Projektu;

-zostały faktycznie poniesione przez Wnioskodawcę w okresie kwalifikowalności wydatków;

-zostały zweryfikowane i zatwierdzone przez PARP;

-zostały prawidłowo udokumentowane.

Kwota VAT naliczona od poniesionych wydatków w ramach Projektu nie stanowi wydatków kwalifikowanych, a tym samym kwota VAT nie została objęta dofinansowaniem z PARP.

Wnioskodawca od całości wydatków poniesionych w toku realizacji Projektu dokonał/dokonuje odliczenia VAT naliczonego z otrzymanych faktur VAT.

Całkowity koszt realizacji Projektu wynosi ... zł, zaś całkowita kwota wydatków kwalifikowalnych wynosi ... zł, przy czym:

1)maksymalna kwota kosztów kwalifikowalnych na pokrycie kosztów usług doradczych związanych z opracowaniem lub wdrożeniem nowego lub znacząco ulepszonego wyrobu lub usługi (pomoc de minimis) wynosi ... zł;

2)maksymalna kwota kosztów kwalifikowalnych na inwestycję początkową (regionalna pomoc inwestycyjna dla MŚP) wynosi ... zł.

Na warunkach określonych w Umowie dofinansowania, PARP przyznaje Wnioskodawcy dofinansowanie w kwocie nieprzekraczającej ... zł, przy czym:

a)maksymalna wysokość dofinansowania na pokrycie kosztów usług doradczych związanych z opracowaniem lub wdrożeniem nowego lub znacząco ulepszonego wyrobu lub usługi (stanowiąca pomoc de minimis) wynosi ... zł, co stanowi 85% kwoty kosztów kwalifikowalnych określonych w pkt 1) powyżej,

b)maksymalna wysokość dofinansowania na inwestycję początkową (stanowiąca regionalną pomoc inwestycyjną) wynosi ... zł, co stanowi 45% kwoty kosztów kwalifikowalnych określonych w pkt 2) powyżej.

Wydatki wykraczające poza całkowitą kwotę wydatków kwalifikowalnych (... zł), w tym wydatki wynikające ze wzrostu kosztu całkowitego realizacji Projektu, są ponoszone przez Wnioskodawcę i są wydatkami niekwalifikowalnymi.

Okres kwalifikowalności wydatków dla Projektu rozpoczyna się 1 września 2019 r. i kończy się w dniu złożenia wniosku o płatność końcową – Wnioskodawca planuje zakończyć Projekt w maju 2023 r.

Wnioskodawca nie prowadzi działalności badawczo-rozwojowej (B+R), tj. nie prowadzi wyodrębnionej ewidencji nakładów na badania i rozwój oraz nie składa sprawozdania PNT-01. Wszystkie etapy Projektu Wnioskodawca zleca zewnętrznym firmom, które wygrały konkurs na realizację poszczególnych etapów Projektu (dalej jako: Wykonawcy). Na mocy umów podpisanych z Wykonawcami, każdy Wykonawca przenosi na Wnioskodawcę autorskie prawa majątkowe do utworów, które zostaną wytworzone w ramach realizacji przedmiotowego zamówienia, w związku z realizacją umowy na warunkach i polach szczegółowo określonych w umowie, na wszystkich polach eksploatacji, a w szczególności:

a)w zakresie produkcji regulatorów na podstawie utworu – wytwarzanych jakakolwiek techniką i w dowolnej ilości egzemplarzy;

b)w zakresie obrotu oryginałem albo egzemplarzami, na których utwór utrwalono – wprowadzanie do obrotu, użyczenie lub najem oryginału albo egzemplarzy;

c)w zakresie zastosowania utworu w sposób inny niż określony powyżej, poprzez jakiekolwiek inne wykorzystanie dzieła poza wskazanym powyżej, w tym do innych produktów Wykonawcy w całości lub części.

Ponadto Wykonawca udziela Wnioskodawcy zezwoleń do dokonywania wszelkich zmian i przeróbek utworu, w tym również do wykorzystania go w części lub całości oraz łączenia z innymi dziełami. Wnioskodawca ma prawo korzystać i rozpowszechniać utwór oraz jego opracowania bez oznaczania ich imieniem i nazwiskiem Wykonawcy. Wykonawca upoważnia także Wnioskodawcę do wykonywania Jego autorskich praw osobistych. Wnioskodawca ma prawo zbyć nabyte prawa lub upoważnić osoby trzecie do korzystania z uzyskanych zezwoleń. Przez zezwolenia, o których mowa powyżej, rozumie się zezwolenia udzielone wyłącznie Wnioskodawcy. Zezwolenia te są nieodwołalne i nie są uzależnione od żadnych warunków oraz zostały udzielone bez prawa wypowiedzenia lub cofnięcia. Wykonawca zrzeka się wobec Wnioskodawcy wszelkich roszczeń z tytułu wykorzystywania przez Niego utworu przed zawarciem umowy z Wnioskodawcą. Wszelkie skutki wynikające z umowy zawartej z Wykonawcą dla jej stron, obejmują i rozciągają się w czasie na okres od dnia przekazania dzieła Wnioskodawcy.

Powstały w efekcie końcowym Projektu projekt wzorniczy regulatora do kotłów na pellet będzie wykorzystywany przez Podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez Niego działalnością gospodarczą przez przewidywany okres dłuższy niż rok. Na bazie tego projektu wzorniczego, Wnioskodawca będzie produkował nowy regulator, który poszerzy Jego asortyment sprzedaży. W efekcie końcowym Projektu powstanie kompletna dokumentacja, zawierająca: design, software i hardware, do wyprodukowania założonego celu, jakim jest nowy regulator do kotłów na pellet. Założeniem całego Projektu z PARP, było skonsolidowanie wielu firm, dla wytworzenia nowego produktu. Po zakończeniu poszczególnego etapu, podpisaniu protokołu odbioru i zapłaceniu w terminie za wykonaną usługę, Wnioskodawca nabędzie prawa autorskie majątkowe wraz z licencją na oprogramowanie.

Jak zostało już wyżej zaznaczone, nabyte usługi zrealizowane w ramach zadania 1. (wstępny audyt) Projektu nie zostały przez Wnioskodawcę uwzględnione w wydatkach kwalifikowanych, ponieważ poniesione zostały w 2018 r., tj. przed podpisaniem Umowy o dofinansowanie, a tym samym zostały uwzględnione w kosztach podatkowych w 2018 r.

Na chwilę obecną Wnioskodawca otrzymał zwrot z PARP wydatków poniesionych w związku z realizacją zadania 2. w ramach Projektu. Usługi nabyte w ramach zadania 3 częściowo zostały zrealizowane, ale Wnioskodawca czeka na ich akceptację przez PARP oraz zwrot środków w ramach dofinansowania. Po dokonaniu rozliczenia pozostałych usług wynikających z zadania 3. oraz zadania 4., Wnioskodawca ogłosi konkurs na realizację zadania 5.

Na tle tak przedstawionego stanu faktycznego (powinno być: stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego) Wnioskodawca powziął wątpliwość co do poprawności rozliczenia na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych poniesionych wydatków celem opracowania i wdrożenia na rynek nowego regulatora do kotłów na pellet oraz otrzymanych środków z dofinansowania PARP, a mianowicie czy środki otrzymane z dofinansowania PARP są zwolnione z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, a wszelkie wydatki poniesione na realizację Projektu (w części niesfinansowanej przez PARP) powinny być rozliczone w kosztach uzyskania przychodów poprzez odpisy amortyzacyjne od wartości niematerialnych i prawnych, czy bezpośrednio odniesione w koszty podatkowe w dacie poniesienia.

Pytania

1.Czy całość otrzymanych środków finansowych zgodnie z Umową dofinansowania będzie zwolniona z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 137 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: uPIT)?

2.Czy wydatki poniesione na realizację Projektu, którego celem będzie uzyskanie nowego projektu wzorniczego regulatora do kotła na pellet, w części niezwróconej przez PARP, będą zaliczane do kosztów podatkowych poprzez odpisy amortyzacyjne od wartości niematerialno-prawnej zgodnie z art. 22m ust. 1 pkt 1 uPIT przez okres 24 miesięcy, którą stanowić będą wszystkie wydatki poniesione na realizację zadań 2-5 zgodnie z harmonogramem zakresu prac przyjętego w ramach Projektu, z wyłączeniem wydatków poniesionych na dokonanie wstępnego audytu (zadanie 1), które nie stanowiły wydatków kwalifikowanych zgodnie z Umową dofinansowania?

3.Czy w ramach realizacji Projektu nabywane usługi w ramach zadań 2, 3 i 5 zgodnie z harmonogramem prac Projektu będą stanowić odrębne wartości niematerialne i prawne, o których mowa w art. 22b ust. 1 pkt 4 uPIT od nabywanych licencji oprogramowania wskazanych w zadaniu 4 Projektu, które stanowić będą odrębną wartość niematerialną i prawną, o której mowa w art. 22b ust. 1 pkt 5 uPIT?

Pani stanowisko w sprawie

Ad 1

Zdaniem Wnioskodawcy, całość otrzymanych środków finansowych zgodnie z Umową dofinansowania będzie zwolniona z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych w świetle art. 21 ust. 1 pkt 137 uPIT.

Ad 2

Zdaniem Wnioskodawcy, wydatki poniesione na realizację Projektu, w części niezwróconej przez PARP, będą zaliczane do kosztów podatkowych poprzez odpisy amortyzacyjne od wartości niematerialno-prawnej zgodnie z art. 22m ust. 1 pkt 1 uPIT przez okres 24 miesięcy, którą stanowić będą wszystkie wydatki poniesione na realizację zadań 2-5 zgodnie z harmonogramem zakresu prac przyjętego w ramach Projektu, z wyłączeniem wydatków poniesionych na dokonanie wstępnego audytu (zadanie 1), które nie stanowiły wydatków kwalifikowanych zgodnie z Umową dofinansowania.

Ad 3

Zdaniem Wnioskodawcy, nabywane w ramach realizacji Projektu usługi w ramach zadań 2, 3 i 5 zgodnie z harmonogramem prac Projektu będą stanowić odrębne wartości niematerialne i prawne, o których mowa w art. 22b ust. 1 pkt 4 uPIT od nabywanych licencji oprogramowania wskazanych w zadaniu 4 Projektu, które stanowić będą odrębną wartość niematerialną i prawną, o której mowa w art. 22b ust. 1 pkt 5 uPIT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Ad 1

Zgodnie z art. 9 ust. 1 uPIT opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń (art. 11 ust. 1 uPIT).

Za przychód należy uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną, jak i niepieniężną, a w tym nieodpłatne świadczenie otrzymane przez podatnika.

Ponadto za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 uPIT, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane po wyłączeniu wartości zwróconych towarów lub udzielonych bonifikat i skont (art. 14 ust. 1 uPIT).

Przychodem z działalności gospodarczej są również dotacje, subwencje, dopłaty z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 13 uPIT i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków, z wyjątkiem, gdy przychody te są związane z otrzymaniem, zakupem lub wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych, wartości niematerialnych oraz prawnych, od których, zgodnie z art. 22a–22o, dokonuje się odpisów amortyzacyjnych (art 14 ust. 2 pkt 2 uPIT).

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 137 uPIT, wolne od podatku dochodowego są środki finansowe otrzymane przez uczestnika projektu jako pomoc udzielona w ramach programu finansowanego z udziałem środków, o których mowa w art. 5 ust. 3 pkt 1, 2 i 4, pkt 5 lit. a i b i pkt 5a-5d ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych.

Środki, o których mowa w art. 5 ust. 3 pkt 1 ustawy o finansach publicznych obejmują środki pochodzące z funduszy strukturalnych, Funduszu Spójności, Funduszu na rzecz Sprawiedliwej Transformacji, Europejskiego Funduszu Rybackiego, Europejskiego Funduszu Morskiego i Rybackiego oraz Europejskiego Funduszu Morskiego, Rybackiego i Akwakultury, z wyłączeniem środków, o których mowa w pkt 5 lit. a i b.

Z powyższych przepisów wynika, że co do zasady, wszelkie dofinansowania otrzymane przez podatnika w związku z prowadzoną przez niego pozarolniczą działalnością gospodarczą, stanowią przychód z tej działalności. Wyjątek stanowią dotacje (dofinansowania) przeznaczone na pokrycie wydatków inwestycyjnych, tj. na nabycie lub wytworzenie podlegających amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Ponadto, niektóre dotacje (dofinansowania) korzystają również ze zwolnienia z opodatkowania tj. m.in. środki finansowe otrzymane przez uczestnika projektu jako pomoc udzielona w ramach programu finansowanego z udziałem środków pochodzących z funduszy strukturalnych (art. 21 ust. 1 pkt 137 uPIT w zw. z art. art. 5 ust. 3 pkt 1 ustawy o finansach publicznych), co w przedmiotowej sprawie znajduje zastosowanie.

Jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego (powinno być : stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego), Podatnik w związku z udziałem w Projekcie otrzymuje zwrot poniesionych wydatków na jego realizację. Instytucją pośredniczącą w weryfikacji prawa do otrzymania zwrotu poniesionych wydatków oraz przekazywaniu środków jest Polska Agencja Rozwoju Przedsiębiorczości, natomiast środki te pochodzą z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, który to fundusz należy do europejskich funduszy strukturalnych i inwestycyjnych.

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy, środki otrzymane z tytułu dofinansowania otrzymanego z PARP na realizację projektu wzorniczego regulatora do kotłów na pellet, współfinansowane ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego podlegać będą zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 137 uPIT.

Ad. 2 i 3

Zgodnie z art. 22 ust. 1 uPIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 uPIT.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

-został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

-jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

-pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

-poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

-został właściwie udokumentowany,

-nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 23 ust. 1 uPIT nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 45 uPIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonywanych, według zasad określonych w art. 22a-22o, od tej części ich wartości, która odpowiada poniesionym wydatkom na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie tych środków lub wartości niematerialnych i prawnych, odliczonym od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym albo zwróconym podatnikowi w jakiejkolwiek formie.

Jak wynika z zacytowanego przepisu, nie stanowią kosztów uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne z tytułu zużycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych od tej części ich wartości, która została podatnikowi zwrócona w jakiejkolwiek formie, a zatem również poprzez dofinansowanie. Tym samym, zwrot dokonany w jakiejkolwiek formie, a więc również w formie pomocy finansowej stanowiącej zwrot określonej części nakładów poniesionych na cele inwestycyjne, powoduje, że wartość odpisów amortyzacyjnych od tej części wartości początkowej środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, która została zwrócona podatnikowi, nie może stanowić kosztu uzyskania przychodu prowadzonej działalności gospodarczej.

Zgodnie natomiast z art. 23 ust. 1 pkt 56 uPIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków i kosztów bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów), o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 29b, 46, 47a, 47d, 116, 122, 129, 136 i 137 uPIT.

Powyższe wprost wskazuje na brak możliwości ujęcia w kosztach uzyskania przychodu wydatków sfinansowanych ze środków finansowych otrzymanych przez uczestnika projektu jako pomoc udzielona w ramach programu finansowanego z udziałem środków pochodzących m.in. z funduszy strukturalnych.

Ponadto, zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 31 uPIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kosztów uzyskania przychodów ze źródeł przychodów znajdujących się na obszarze Rzeczypospolitej Polskiej lub za granicą, jeżeli dochody z tych źródeł w ogóle nie podlegają opodatkowaniu albo są zwolnione od podatku dochodowego.

Biorąc pod uwagę, że otrzymane przez Wnioskodawcę środki finansowe podlegają zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 137 uPIT, tym samym nie mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w części sfinansowanej przez PARP.

Wobec powyższego, Wnioskodawca może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu jedynie wydatki poniesione z własnych środków, czyli do wysokości wkładu własnego.

Powyższe potwierdził m.in. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 27 marca 2019 r., nr 0113-KDIPT2-1.4011.24.2019.2.BO.

Ponadto, zdaniem Wnioskodawcy, w zakresie kosztów uzyskania przychodów poniesione nakłady inwestycyjne na wytworzenie projektu wzorniczego regulatora do kotłów na pellet (w części poniesionej ze środków własnych Wnioskodawcy) nie mogą zostać zaliczone bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 22 ust. 1 uPIT, lecz mogą być uwzględnione w tych kosztach wyłącznie w formie odpisów amortyzacyjnych na podstawie art. 22 ust. 8 uPIT.

Zgodnie bowiem z powołanym art. 22 ust. 8 uPIT, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Wnioskodawca stoi bowiem na stanowisku, że wytworzony przez Niego w toku realizacji Projektu projekt wzorniczy regulatora do kotłów na pellet stanowi wartość niematerialną i prawną uwzględnianą w kosztach podatkowych poprzez odpisy amortyzacyjne (ale tylko w części niesfinansowanej przez PARP).

Jak stanowi art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1062, dalej jako: u.p.a.p.p.), przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

W szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory (art. 1 ust. 2 u.p.a.p.p.):

1)wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe);

2)plastyczne;

3)fotograficzne;

4)lutnicze;

5)wzornictwa przemysłowego;

6)architektoniczne, architektoniczno-urbanistyczne i urbanistyczne;

7)muzyczne i słowno-muzyczne;

8)sceniczne, sceniczno-muzyczne, choreograficzne i pantomimiczne;

9)audiowizualne (w tym filmowe).

Przenosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy należy zauważyć, że przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej, ustalony w jakiejkolwiek postaci. Przejawem działalności twórczej jest uzewnętrzniony rezultat działalności twórcy, co potwierdził Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 25 lutego 2022 r., nr 0111-KDIB1-1.4010.613.2021.2.ŚS.

W ocenie Wnioskodawcy, projekt wzorniczy regulatora do kotłów na pellet zrealizowany przy użyciu zewnętrznym Wykonawców stanowi przejaw Jego działalności twórczej, a biorąc pod uwagę, że będzie wykorzystywany przez Wnioskodawcę w prowadzonej przez Niego działalności gospodarczej przez planowany okres używania przekraczający 1 rok, należy uznać że będzie stanowić wartość niematerialną i prawną podlegającą amortyzacji. W efekcie końcowym Projektu powstanie kompletna dokumentacja, zawierająca: design, software i hardware, do wyprodukowania założonego celu, jakim jest nowy regulator do kotłów na pellet. Założeniem całego Projektu z PARP, było skonsolidowanie wielu firm, dla wytworzenia nowego produktu. Wszystkie etapy realizowane przez Wykonawców, którzy wygrali konkurs/przetarg na poszczególny etap Projektu, mają w umowach zawarte przekazanie praw autorskich. Dodatkowo jeden Wykonawca ma dostarczyć również licencje na oprogramowanie, zgodnie z zadaniem 4 z harmonogramu prac Projektu. Tym samym, po zakończeniu poszczególnego etapu Projektu, podpisaniu protokołu odbioru i zapłaceniu w terminie za wykonaną usługę, Wnioskodawca nabywa prawa autorskie majątkowe oraz w jednym przypadku dodatkowo od jednego Wykonawcy licencję na oprogramowanie. Zakup licencji na oprogramowanie stanowi jak wskazano powyżej zadanie 4 w harmonogramie prac Projektu, jednakże zadanie 4 jest jednym z etapów realizowanego Projektu.

Okres dokonywania odpisów amortyzacyjnych od wartości niematerialnych i prawnych w przypadku licencji (sublicencji) na programy komputerowe oraz od praw autorskich nie może być krótszy niż 24 miesiące (art. 22m ust. 1 pkt 1 uPIT). Tym samym, wartość niematerialna i prawna, która powstała na skutek realizacji Projektu podlegać będzie w ocenie Wnioskodawcy, odpisom amortyzacyjnym z zastosowaniem rocznej stawki amortyzacji wynoszącej 50%.

Jak stanowi natomiast art. 22b ust. 1 uPIT, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, nabyte od innego podmiotu, nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania:

(…)

4) autorskie lub pokrewne prawa majątkowe,

5) licencje

– o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Z powyższego wynika, że amortyzacji dla celów podatkowych podlegają wyłącznie nabyte wartości niematerialne i prawne, czyli tylko takie, które zostały przez podatnika nabyte, co w przedmiotowej sprawie ma miejsce, ze względu na fakt nabywania w toku Projektu usług od zewnętrznych Wykonawców.

Wnioskodawca z uwagi na brzmienie ww. przepisu ma również wątpliwość, czy mimo, że wszystkie etapy zrealizowane w ramach Projektu są ze sobą ściśle związane, to czy zakupione licencje, do których dojdzie w ramach realizacji zadania 4 Projektu powinny stanowić odrębną wartość niematerialną i prawną, o której mowa w art. 22b ust. 1 pkt 5 uPIT, czy wraz z pozostałymi usługami realizowanymi w ramach zadań 2, 3 i 5 zgodnie z harmonogramem prac Projektu powinien stanowić jedną wartość niematerialną i prawną, o której mowa w art. 22b ust. 1 pkt 4 uPIT.

W opinii Wnioskodawcy, nabywane w ramach realizacji Projektu usługi w ramach zadań 2, 3 i 5 zgodnie z harmonogramem prac Projektu będą stanowić odrębne wartości niematerialne i prawne, o których mowa w art. 22b ust. 1 pkt 4 uPIT od nabywanych licencji oprogramowania wskazanych w zadaniu 4 Projektu, które stanowić będą odrębną wartość niematerialną i prawną, o której mowa w art. 22b ust. 1 pkt 5 uPIT, mimo że zadanie 4 stanowi jeden z etapów Projektu. Zakupiona bowiem w ramach zadania 4 Projektu licencja oprogramowania wbudowanego regulatora oraz licencja oprogramowania do zdalnej obsługi regulatora stanowią odrębny rodzaj wartości niematerialnej i prawnej wprost wskazany przez ustawodawcę w art. 22b ust. 1 pkt 5 uPIT.

Jednocześnie, Wnioskodawca uważa, iż postąpił prawidłowo uwzględniając wydatki na wstępny audyt (zadanie 1.) w pełnej wysokości bezpośrednio w kosztach uzyskania przychodu w dacie jego poniesienia w 2018 r. Nie można bowiem uznać, że wydatek ten powinien stanowić koszt podatkowy poprzez odpisy amortyzacyjne od wartości niematerialnej i prawnej, ze względu na fakt poniesienia tego wydatku w 2018 r., tj. przed podpisaniem Umowy dofinansowania, a więc na dzień poniesienia kosztu Wnioskodawca nie miał wiedzy czy przedmiotowe dofinansowanie otrzyma oraz czy zacznie realizować Projekt.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie prawidłowości Jego stanowiska w zakresie pytania nr 1-3.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych(t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do art. 14 ust. 1 ww. ustawy:

Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 2 ww. ustawy:

Jak stanowi art. 14 ust. 3 pkt 13 ww. ustawy:

W świetle powyższego, na podstawie art. 14 ust. 3 pkt 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kwoty otrzymane od agencji wykonawczych, jeżeli agencje te otrzymały środki na ten cel z budżetu państwa, nie stanowią przychodu z działalności gospodarczej.

Zatem, jeżeli podatnik prowadzący pozarolniczą działalność gospodarczą uzyska dofinansowanie w ramach tej działalności, otrzymane środki stanowią przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, chyba że przeznaczone zostaną na nabycie, bądź wytworzenie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bądź gdy dofinansowanie otrzyma od agencji wykonawczych, które środki pieniężne na ten cel otrzymują z budżetu państwa.

Zwrócić należy uwagę, że niektóre dotacje (dofinansowania) korzystają ze zwolnienia z opodatkowania.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 137 ww. ustawy:

Zauważyć należy, że powyższym zwolnieniem objęci są uczestnicy projektu. Przez uczestników projektu, o których mowa w przywołanym wyżej przepisie, należy rozumieć osoby, dla których faktycznie przeznaczona jest pomoc udzielona w ramach projektu. Użyte w powyższym przepisie pojęcie „z udziałem środków” należy rozumieć, jako współfinansowanie pomocy z tych środków.

Zgodnie z art. 2 pkt 5 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1634 ze zm.):

Stosownie do treści art. 5 ust. 1 pkt 2 ustawy o finansach publicznych:

W myśl art. 5 ust. 3 pkt 1 ustawy o finansach publicznych:

Przy czym w myśl art. 124 ust. 1 pkt 6 ustawy o finansach publicznych:

Zgodnie z art. 186 ww. ustawy o finansach publicznych:

W świetle przepisów ustawy o finansach publicznych środki z Unii Europejskiej, pochodzące z środki pochodzące z funduszy strukturalnych, Funduszu Spójności, Funduszu na rzecz Sprawiedliwej Transformacji, Europejskiego Funduszu Rybackiego, Europejskiego Funduszu Morskiego i Rybackiego oraz Europejskiego Funduszu Morskiego, Rybackiego i Akwakultury, stanowią odrębną formę środków europejskich przeznaczonych na realizację programów finansowanych z udziałem środków europejskich. Jednak zgodnie z cytowanym uprzednio przepisem art. 186 pkt 2 ustawy o finansach publicznych wydatki z budżetu środków europejskich, są wydatkami budżetu państwa, które mogą być przeznaczone na płatności w ramach programów finansowanych z udziałem środków europejskich.

Zgodnie z art. 187 ww. ustawy o finansach publicznych:

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że otrzymane środki finansowe zgodnie z Umową dofinansowania nie stanowią dla Pani przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej z uwagi na treść art. 14 ust. 3 pkt 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Skoro uzyskana pomoc nie stanowi przychodu podlegającego opodatkowaniu, tym samym nie podlega zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 137 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tym samym, Pani stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 należało uznać za nieprawidłowe.

Odnosząc się do kwestii możliwości zaliczenia do kosztów podatkowych wydatków poniesionych na realizacje Projektu, w części nieobjętej dofinansowaniem (pytanie oznaczone we wniosku nr 2), należy zauważyć, że zgodnie z art. art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodów winien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

-pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub ze źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

-nie znajdować się na liście wydatków nieuznanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ww. ustawy,

-być właściwie udokumentowany.

Generalnie przyjmuje się, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie poniesione racjonalnie uzasadnione wydatki, poza enumeratywnie wskazanymi w ustawie, związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Mogą to być więc koszty bezpośrednio lub pośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami lub zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodu.

Należy przy tym podkreślić, że obowiązek jednoznacznego wykazania związku przyczynowo-skutkowego między poniesionym wydatkiem a przychodem uzyskanym z działalności, zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła tego przychodu każdorazowo spoczywa na podatniku.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Z kolei zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 45 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jak wynika z ww. przepisu, nie stanowią kosztów uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne z tytułu zużycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych od tej części ich wartości, która m.in. została podatnikowi zwrócona w jakiejkolwiek formie, a zatem również poprzez dofinansowanie. W konsekwencji, zwrot dokonany w formie pomocy finansowej stanowiącej zwrot określonej części nakładów poniesionych na cele inwestycyjne, powoduje, że wartość odpisów amortyzacyjnych od tej części wartości początkowej środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, która została zwrócona podatnikowi, nie może stanowić kosztu uzyskania przychodu prowadzonej działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 56 ww. ustawy:

Powyższy przepis wprost wskazuje na brak możliwości ujęcia w kosztach uzyskania przychodu wydatków sfinansowanych m.in. ze środków finansowych otrzymanych przez uczestnika projektu jako pomoc udzielona w ramach programu finansowanego z udziałem środków pochodzących m.in. z funduszy strukturalnych.

Ponadto, zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 31 ww. ustawy:

Konsekwencją otrzymania przez Panią środków finansowych zgodnie z zawartą Umową dofinansowania z Polską Agencją Rozwoju Przedsiębiorczości, które jak wskazano wyżej nie stanowią przychodu podatkowego jest brak możliwości zaliczania do kosztów podatkowych wydatków, na które otrzymała/otrzyma Pani dofinansowanie w związku z realizacją Projektu. Wobec powyższego, może Pani zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów jedynie te wydatki, które poniosła/poniesie Pani z własnych środków.

Zgodnie z art. 22 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie z art. 22b ust. 1 ww. ustawy:

Autorskie prawa majątkowe mogą zatem stanowić podlegające amortyzacji wartości niematerialne i prawne. Dla uznania autorskich praw majątkowych za wartości niematerialne i prawne w rozumieniu przepisów podatkowych, oprócz wymienienia ich w katalogu art. 22b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych spełnione muszą zostać następujące warunki:

-muszą zostać nabyte przez podatnika;

-muszą być wykorzystywane w prowadzonej działalności gospodarczej,

-muszą być wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą,

-przewidywany okres wykorzystywania autorskich praw majątkowych jest dłuższy niż rok.

Stosownie do art. 22m ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:

Odnosząc powyższe do opisu sprawy, należy wskazać, że projekt wzorniczego regulatora do kotłów na pellet ma być wykorzystywany przez Panią na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą przez przewidywany okres dłuższy niż rok. Na bazie tego projektu wzorniczego, będzie Pani produkować nowy regulator, który poszerzy Pani asortyment sprzedaży. W efekcie końcowym Projektu powstanie kompletna dokumentacja, zawierająca: design, software i hardware, do wyprodukowania założonego celu, jakim jest nowy regulator do kotłów na pellet.

Stąd wskazane w pytaniu nr 2 wydatki poniesione w związku realizację projektu nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia, ponieważ ukierunkowane były/są na nabycie/wytworzenie wartości niematerialnej i prawnej w postaci autorskiego prawa majątkowego i stanowią o jej wartości początkowej.

Zatem, wydatki poniesione na realizację Projektu, w części niezwróconej przez Polską Agencją Rozwoju Przedsiębiorczości, mogą zostać przez Panią zaliczone do kosztów podatkowych poprzez odpisy amortyzacyjne od wartości niematerialno-prawnej zgodnie z art. 22m ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przez okres 24 miesięcy, którą stanowić będą wydatki poniesione na realizację zadań 2-5 zgodnie z harmonogramem zakresu prac przyjętego w ramach Projektu, z wyłączeniem wydatków poniesionych na dokonanie wstępnego audytu (zadanie 1).

Jednocześnie, biorąc pod uwagę opis sprawy należy zauważyć, że w ramach realizacji Projektu powstanie projekt wzorniczy regulatora do kotłów na pellet, który będzie stanowił odrębną wartość niematerialną i prawną w rozumieniu art. 22b ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym, jako autorskie prawo majątkowe.

W przypadku autorskich praw majątkowych, jak te opisane w Pani wniosku mamy bardzo często do czynienia z procesem ich wdrożenia, aby taka wartość niematerialna i prawna nadawała się do gospodarczego wykorzystania. Na proces ten składa się zespół czynności dostosowawczych, takich jak: zaprojektowanie, budowa i wdrożenie oprogramowania, przeniesienie praw autorskich do wytworzonych utworów, dostarczenie i udzielenie przez wykonawcę licencji na korzystanie z oprogramowania, czy wykonanie migracji danych z wcześniejszego systemu do dostarczonego oprogramowania. Są to niewątpliwie czynności związane z instalacją, wdrożeniem i uruchomieniem wartości niematerialnej i prawnej w postaci autorskiego prawa majątkowego (tu: projektu wzorniczego regulatora do kotłów na pellet), umożliwiające jej użytkowanie.

W konsekwencji należy uznać, że wskazane w pytaniu nr 3 usługi będą stanowić odrębną wartość niematerialną i prawną, o których mowa w art. 22b ust. 1 pkt 4 ww. ustawy w postaci projektu wzorniczego regulatora do kotłów na pellet. Nabywane licencje nie będą stanowić odrębnych wartości niematerialnych i prawnych w rozumieniu art. 22b ust. 1 pkt 5 tej ustawy, gdyż dopiero w wyniku nabycia opisanych we wniosku usług i licencji (tj. realizacji Projektu) powstanie projekt wzorniczy regulatora do kotłów na pellet – odrębna wartość niematerialna i prawna, na którą składać się będą nabywane przez Panią usługi i licencje.

Z powyższych względów, Pani stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe, zaś w odniesieniu do pytania nr 3 jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

·stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia,

·zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja odnosi się jedynie do kwestii będących przedmiotem zapytania i nie odnosi się do innych kwestii, które nie są przedmiotem zapytania, tj. określenia wysokości stawki amortyzacyjnej dla wartości niematerialnej i prawnej, która powstała na skutek realizacji Projektu oraz możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na wstępny audyt (zadanie 1).

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).