Interpretacja indywidualna z dnia 20 lutego 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB1-1.4010.840.2022.1.AW

Dotyczy ustalenia: - czy Spółka jest podmiotem powiązanym z Funduszem, a zatem ciąży na niej obowiązek sporządzania lokalnej dokumentacji cen transferowych dla transakcji kontrolowanych o charakterze jednorodnym zawieranych z Funduszem, które przekraczają progi wskazane w ustawie o CIT, jeżeli w sprawie nie znajdzie zastosowania żadne ze zwolnień z obowiązku sporządzania ww. dokumentacji, wskazanych w ustawie o CIT; - czy jeśli odpowiedź na pytanie nr 1 będzie twierdząca dla transakcji wykupu udziałów od Funduszu w celu ich umorzenia znajdzie zastosowanie wyłączenie, o którym mowa w art. 11n pkt 1 ustawy o CIT, zakładając że Spółka i Fundusz nie poniosą straty podatkowej w danym roku podatkowym; - czy jeśli odpowiedź na pytanie nr 1 będzie twierdząca dla transakcji wykupu udziałów od Funduszu w celu ich umorzenia znajdzie zastosowanie wyłączenie, o którym mowa w art. 11n pkt 5 ustawy o CIT.

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

28 grudnia 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 21 grudnia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia:

- czy Spółka jest podmiotem powiązanym z Funduszem, a zatem ciąży na niej obowiązek sporządzania lokalnej dokumentacji cen transferowych dla transakcji kontrolowanych o charakterze jednorodnym zawieranych z Funduszem, które przekraczają progi wskazane w ustawie o CIT, jeżeli w sprawie nie znajdzie zastosowania żadne ze zwolnień z obowiązku sporządzania ww. dokumentacji, wskazanych w ustawie o CIT;

- czy jeśli odpowiedź na pytanie nr 1 będzie twierdząca dla transakcji wykupu udziałów od Funduszu w celu ich umorzenia znajdzie zastosowanie wyłączenie, o którym mowa w art. 11n pkt 1 ustawy o CIT, zakładając że Spółka i Fundusz nie poniosą straty podatkowej w danym roku podatkowym;

- czy jeśli odpowiedź na pytanie nr 1 będzie twierdząca dla transakcji wykupu udziałów od Funduszu w celu ich umorzenia znajdzie zastosowanie wyłączenie, o którym mowa w art. 11n pkt 5 ustawy o CIT.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca (dalej również jako – „Spółka”) jest przedsiębiorstwem wodociągowo-kanalizacyjnym obsługującym odbiorców na terenie województwa (...).

Udziałowcami Spółki w 2021 r. byli między innymi:

- Gmina I., posiadająca 1,85% udziałów,

- Gmina i Miasto O. (dalej jako – „Gmina”), posiadająca 62,65% udziałów oraz

- (…) (Fundusz), posiadający 24,96% udziałów.

Fundusz jest zarządzany przez (…) SA (dalej jako – (…). Z kolei jedynym akcjonariuszem (…) jest (…) SA (dalej jako – (…). (…) to spółka akcyjna należąca do Skarbu Państwa oferująca instrumenty służące rozwojowi przedsiębiorstw, jednostek samorządu terytorialnego oraz osób prywatnych, inwestująca w zrównoważony rozwój społeczny i wzrost gospodarczy państwa.

Na podstawie uchwały Gminy, w Spółce została wszczęta procedura sprzedaży jej udziałów w trybie negocjacji z zaproszeniem, której celem było wyłonienie nabywcy nie więcej niż 112.167 udziałów w kapitale zakładowym Spółki. W związku z wybraniem Funduszu na nabywcę sprzedawanych przez Gminę udziałów, Strony postanowiły zawrzeć umowę w celu umożliwienia Funduszowi, na zasadach wskazanych w tej umowie, nabycie wspomnianych udziałów oraz późniejsze wyjście z inwestycji. W konsekwencji, 4 grudnia 2019 r. Gmina, Spółka oraz Fundusz zawarły umowę inwestycyjną dotyczącą inwestycji Funduszu w Spółkę polegającą na nabyciu mniejszościowego pakietu udziałów w kapitale zakładowym Spółki przez Fundusz od Gminy (dalej jako – „Umowa”). Strony uzgodniły w Umowie, że Spółka od 2021 r. będzie nabywać od Funduszu udziały, nabyte wcześniej przez Fundusz od Gminy, w celu ich umorzenia w oparciu o ustalony harmonogram umorzeń (tj. harmonogram przedstawiający daty umorzeń i liczbę udziałów Funduszu podlegających umorzeniu w okresie odkupu udziałów, czyli w okresie od 2021 r. do 2039 r.).

26 czerwca 2020 r. Wnioskodawca i Fundusz zawarli przedwstępną umowę nabycia udziałów w celu umorzenia, zgodnie z którą Spółka zobowiązała się do nabywania tych udziałów od Funduszu w terminach i za wynagrodzeniem wskazanym w tej umowie przedwstępnej.

29 października 2021 r. Fundusz zawarł z Wnioskodawcą przyrzeczoną umowę dotyczącą nabycia pierwszej części udziałów Zgodnie z jej treścią, Fundusz zbywa, a Spółka nabywa w celu umorzenia część udziałów Funduszu za wynagrodzeniem wskazanym w tej umowie.

W kolejnych okresach planowane jest dalsze nabywanie przez Wnioskodawcę od Funduszu udziałów w celu ich umorzenia.

W konsekwencji nabycia udziałów w Spółce przez Fundusz dokonano zmian w ładzie korporacyjnym Spółki, w którym przewidziano szczególne uprawnienia Funduszu. W uchwale nr (…) Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników Spółki z 30 kwietnia 2020 r. (dalej jako – „Uchwała NZW”) zostało wskazane w szczególności, że:

- Fundusz ma osobiste prawo do powoływania i odwoływania jednego członka Rady Nadzorczej (dalej jako - (…));

- Przedstawiciel Funduszu posiada samodzielne prawo nadzoru. Pozostali członkowie Rady Nadzorczej wykonują to uprawnienie kolegialnie (…);

- Uchwały Rady Nadzorczej wymaga w szczególności:

 1) przyjęcie przez Spółkę każdej aktualizacji Biznesplanu (tj. biznesplanu Spółki uzgodnionego między Gminą, Spółką i Funduszem w Umowie), po uprzednim uzgodnieniu jej z Funduszem,

 2) zawarcie każdej umowy pożyczki, kredytu, umowy o emisję obligacji lub innej umowy o podobnym skutku, w wyniku zawarcia której łączne zadłużenie Spółki zaciągnięte w danym roku przekraczać będzie kwotę 10 mln zł ponad poziom zadłużenia Spółki dopuszczalny do zaciągnięcia w tym roku zgodnie z obowiązującym Biznesplanem,

 3) zawarcie, rozwiązanie lub zmiana jakiejkolwiek umowy z Gminą lub jej podmiotami powiązanymi o łącznej rocznej wartości świadczeń wynikających z tych umów przekraczającej 1,5 mln zł. jeżeli dana umowa nie będzie dotyczyć przedmiotu działalności Spółki,

 4) podjęcie decyzji o rozpoczęciu realizacji przedsięwzięcia inwestycyjnego nieujętego w Biznesplanie (…)

- Powzięcie przez Radę Nadzorczą uchwał w wymienionych poniżej sprawach wymaga oddania za uchwałą głosu aprobującego przez Przedstawiciela Funduszu:

1) udzielanie zgody w sprawach wskazanych w (…),

2) dokonywanie wyboru podmiotu uprawnionego do badania sprawozdania finansowego Spółki,

3) odwołanie członka zarządu Spółki z pełnionej funkcji (…).

W radzie nadzorczej Spółki zasiada osoba fizyczna będąca przedstawicielem Funduszu oraz pracownikiem (…) (tj. Przedstawiciel Funduszu). W 2021 r. Rada Nadzorcza składała się z ośmiu osób, wobec czego każdy z jej członków posiadał poniżej 25% praw głosu w ww. radzie. Wnioskodawca zakłada, że w kolejnych latach Rada Nadzorcza nadal będzie składała się z ponad czterech osób, w związku z czym prawo głosu w Radzie Nadzorczej przysługujące każdemu z jej członków wciąż będzie wynosiło poniżej 25%.

Ponadto, we wniosku wskazali Państwo, że zarówno Spółka, jak i Fundusz, posiadają siedziby na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Dodatkowo, Spółka i Fundusz nie stanowią podmiotów wymienionych w art. 6 ustawy o CIT i nie korzystają zatem ze zwolnienia, o którym mowa w tym przepisie oraz nie korzystają ze zwolnień, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 i 34a ustawy o CIT.

Pytania

 1. Czy Spółka jest podmiotem powiązanym z Funduszem, a zatem ciąży na niej obowiązek sporządzania lokalnej dokumentacji cen transferowych dla transakcji kontrolowanych o charakterze jednorodnym zawieranych z Funduszem, które przekraczają progi wskazane w ustawie o CIT, jeżeli w sprawie nie znajdzie zastosowania żadne ze zwolnień z obowiązku sporządzania ww. dokumentacji, wskazanych w ustawie o CIT?

 2. Czy jeśli odpowiedź na pytanie nr 1 będzie twierdząca dla transakcji wykupu udziałów od Funduszu w celu ich umorzenia znajdzie zastosowanie wyłączenie, o którym mowa w art. 11n pkt 1 ustawy o CIT, zakładając że Spółka i Fundusz nie poniosą straty podatkowej w danym roku podatkowym?

 3. Czy jeśli odpowiedź na pytanie nr 1 będzie twierdząca dla transakcji wykupu udziałów od Funduszu w celu ich umorzenia znajdzie zastosowanie wyłączenie, o którym mowa w art. 11n pkt 5 ustawy o CIT?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad 1

Spółka nie jest podmiotem powiązanym z Funduszem, a zatem nie ciąży na niej obowiązek sporządzania lokalnej dokumentacji cen transferowych dla transakcji zawieranych z Funduszem.

Ad 2

Jeśli Spółka stanowi podmiot powiązany z Funduszem - dla transakcji wykupu udziałów od Funduszu w celu ich umorzenia znajdzie zastosowanie wyłączenie, o którym mowa wart. 11n pkt 1 ustawy o CIT, zakładając że Spółka i Fundusz nie poniosą straty podatkowej w danym roku podatkowym.

Ad 3

Jeśli Spółka stanowi podmiot powiązany z Funduszem - dla transakcji wykupu udziałów od Funduszu w celu ich umorzenia znajdzie zastosowanie wyłączenie, o którym mowa wart 11n pkt 5 ustawy o CIT.

Poniżej Wnioskodawca szczegółowo uzasadnia swoje stanowisko.

A. Uwagi ogólne

Zgodnie z art. 11k ust. 1 ustawy o CIT, podmioty powiązane są obowiązane do sporządzania w postaci elektronicznej lokalnej dokumentacji cen transferowych za rok podatkowy, w terminie do końca dziesiątego miesiąca po zakończeniu roku podatkowego, w celu wykazania, że ceny transferowe zostały ustalone na warunkach, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane.

Zgodnie z art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, ilekroć w niniejszym rozdziale jest mowa o podmiotach powiązanych - oznacza to:

a) podmioty, z których jeden podmiot wywiera znaczący wpływ na co najmniej jeden inny podmiot, lub

b) podmioty, na które wywiera znaczący wpływ:

- ten sam inny podmiot lub

- małżonek, krewny lub powinowaty do drugiego stopnia osoby fizycznej wywierającej znaczący wpływ na co najmniej jeden podmiot, lub

c) spółkę niebędącą osobą prawną i jej wspólnika, lub,

ca) spółkę, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1, i jej komplementariusza lub

cb) spółkę, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1 a, i jej wspólnika, lub

d) podatnika i jego zagraniczny zakład, a w przypadku podatkowej grupy kapitałowej - spółkę kapitałową wchodzącą w jej skład i jej zagraniczny zakład.

Jako jedną z przesłanek powiązania pomiędzy podmiotami ustawodawca wskazał „wywieranie znaczącego wpływu” na co najmniej jeden inny podmiot.

Według art. 11a ust. 2 ustawy o CIT, przez wywieranie znaczącego wpływu rozumie się:

 1) posiadanie bezpośrednio lub pośrednio co najmniej 25%:

a) udziałów w kapitale lub

b) praw głosu w organach kontrolnych, stanowiących lub zarządzających, lub

c) udziałów lub praw do udziału w zyskach, stratach, lub majątku, lub ich ekspektatywy, w tym jednostek uczestnictwa i certyfikatów inwestycyjnych, lub,

 2) faktyczną zdolność osoby fizycznej do wpływania na podejmowanie kluczowych decyzji gospodarczych przez osobę prawną lub jednostkę organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, lub

 3) pozostawanie w związku małżeńskim albo występowanie pokrewieństwa lub powinowactwa do drugiego stopnia.

B. Brak powiązań między Spółką a Funduszem

Zdaniem Wnioskodawcy, pomiędzy Spółką a Funduszem nie występują powiązania, o których mowa w art. 11a ust. 1 pkt 4 lit. a) ustawy o CIT. Fundusz nie wywiera bowiem znaczącego wpływu na Spółkę w rozumieniu obowiązujących przepisów.

Jak wynika z zaprezentowanego stanu faktycznego:

 a. Fundusz w 2021 r. posiadał 24,96% udziałów w Spółce;

 b. Rada Nadzorcza składała się w 2021 r. z ośmiu osób, wobec czego każdy z jej członków posiadał poniżej 25% praw głosu w ww. radzie. Wnioskodawca zakłada, że w kolejnych latach Rada Nadzorcza nadal będzie składała się z ponad czterech osób, w związku z czym prawo głosu w Radzie Nadzorczej przysługujące każdemu z jej członków wciąż będzie wynosiło poniżej 25%;

 c. Fundusz posiada prawo do powoływania i odwoływania jednego członka Rady Nadzorczej (w Radzie Nadzorczej zasiada Przedstawiciel Funduszu, czyli osoba fizyczna będąca przedstawicielem Funduszu oraz pracownikiem (…)),

 d. powołany przez Fundusz członek Rady Nadzorczej (tj. Przedstawiciel Funduszu) posiada samodzielne prawo nadzoru,

 e. uchwały Rady Nadzorczej wymaga w szczególności przyjęcie przez Spółkę każdej aktualizacji Biznesplanu, po uprzednim uzgodnieniu jej z Funduszem,

f. oddanie za uchwałą głosu aprobującego przez członka Rady Nadzorczej powołanego przez Fundusz (tj. Przedstawiciel Funduszu) jest wymagane w przypadku:

- udzielanie zgody w sprawach wskazanych w § 35 ust. 3 Uchwały NZW (m.in. podjęcia uchwały ws. przyjęcia przez Spółkę każdej aktualizacji biznesplanu lub, w niektórych przypadkach, zawarcie umowy pożyczki/kredytu),

- dokonywanie wyboru podmiotu uprawnionego do badania sprawozdania finansowego Spółki,

- odwołanie członka zarządu Spółki z pełnionej funkcji.

Zdaniem Wnioskodawcy, po pierwsze należy zauważyć, że Fundusz posiada mniej niż 25% udziałów w Spółce.

Po drugie, skoro Rada Nadzorcza składała się z ośmiu osób, to Przedstawicielowi Funduszu przysługiwało jedynie 12,5% praw głosu w tej radzie. Zakładając, że w kolejnych latach Rada Nadzorcza nadal będzie składała się z ponad czterech osób, Przedstawicielowi Funduszu wciąż będzie przysługiwało poniżej 25% praw głosu w ww. radzie.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, nie jest spełniony warunek posiadania przez Fundusz w Spółce bezpośrednio lub pośrednio co najmniej 25% udziałów w kapitale lub praw głosu w organach kontrolnych, stanowiących lub zarządzających, lub udziałów lub praw do udziału w zyskach, stratach, lub majątku, lub ich ekspektatywy, w tym jednostek uczestnictwa i certyfikatów inwestycyjnych, o którym mowa w art. 11a ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT.

Po drugie (winno być po trzecie) należy rozważyć, czy specjalne uprawnienia Funduszu wynikające z Uchwały NZW prowadzą do wywierania znaczącego wpływu na Spółkę w rozumieniu art. 11a ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT, tj. poprzez faktyczną zdolność osoby fizycznej do wpływania na podejmowanie kluczowych decyzji gospodarczych przez osobę prawną lub jednostkę organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej.

W opinii Wnioskodawcy, nie można uznać, że powiązanie między Funduszem a Spółką istnieje w związku z przysługującymi Funduszowi prawami, które wynikają z Uchwały NZW. Regulacja wyrażona w art. 11a ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT dotyczy bowiem wyłącznie sytuacji, w której zdolność do wpływania na podejmowanie kluczowych decyzji gospodarczych przez osobę prawną posiada osoba fizyczna.

W uzasadnieniu do ustawy nowelizującej z dnia 23 października 2018 r., wprowadzającej m.in. nowe definicje podmiotu powiązanego, projektodawca wskazał, że uwzględnienie tego (tj. wywierania znaczącego wpływu przez osobę fizyczną) aspektu ma na celu rozszerzenie katalogu powiązań o sytuację, w której istnieje osoba fizyczna, mogąca w istotny sposób wpływać na kluczowe decyzje gospodarcze podejmowane przez podmiot, nawet pomimo braku formalnego umocowania w organach stanowiących lub kontrolnych. Decyzje te mogą obejmować np. wskazywanie przez osobę fizyczną członków organów zarządzających lub nadzorujących u podatnika, podejmowanie decyzji o rezygnacji z części działalności, wprowadzeniu na rynek nowego produktu lub przejęciu pewnego zakresu działalności od podmiotu powiązanego (druk sejmowy nr 2860).

Wnioskodawca wskazuje, że uprawnienia określone w Uchwale NZW przysługują stricte Funduszowi, tj. podmiotowi, który nie jest osobą fizyczną. Fundusz wprawdzie ma możliwość powołania jednego członka Rady Nadzorczej (Przedstawiciela Funduszu), jednak osoba ta w istocie jedynie reprezentuje Fundusz, nie podejmuje zaś samodzielnych decyzji. Biorąc to pod uwagę, Wnioskodawca uważa, że między Funduszem a Spółką nie występuje powiązanie, które wynikałoby z istnienia osoby fizycznej, posiadającej zdolność do wpływania na podejmowanie kluczowych decyzji gospodarczych przez Spółkę. Wobec tego, regulacja wyrażona w art. 11a ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT nie znajdzie zastosowania w przedstawionym stanie faktycznym.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, Fundusz nie jest podmiotem powiązanym ze Spółką. Z uwagi na to, że obowiązek sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych dotyczy wyłącznie transakcji zawieranych między podmiotami powiązanymi, należy uznać, że Wnioskodawca nie będzie miał obowiązku sporządzenia ww. dokumentacji dla transakcji wykupu udziałów od Funduszu w celu ich umorzenia.

Niezależnie od argumentacji zaprezentowanej powyżej, zdaniem Wnioskodawcy, obowiązek sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych dla transakcji wykupu udziałów od Funduszu w celu ich umorzenia nie powstanie nawet gdyby uznać, że Spółka i Fundusz są podmiotami powiązanymi w rozumieniu obowiązujących przepisów. W takiej sytuacji zastosowanie znalazłyby bowiem wyłączenie z obowiązku dokumentacyjnego, o których mowa w art. 11n pkt 1 i 5 ustawy o CIT, co Wnioskodawca uzasadnia w dalszej części wniosku.

 C. Możliwość zastosowania przez Spółkę zwolnienia z obowiązku sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych, o którym mowa w art. 11n pkt 1 ustawy o CIT, dla transakcji wykupu udziałów od Funduszu.

Zgodnie z art. 11n pkt 1 ustawy o CIT, obowiązek sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych, o którym mowa w art. 11k ust. 1, nie ma zastosowania do transakcji kontrolowanych zawieranych wyłącznie przez podmioty powiązane mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w roku podatkowym, w którym każdy z tych podmiotów powiązanych spełnia łącznie następujące warunki:

 a) nie korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 6 ustawy o CIT. W powyższym przepisie wskazano szereg instytucji, które zostały zwolnione podmiotowo z opodatkowania CIT, w tym m.in. fundusze inwestycyjne otwarte. W katalogu nie wskazano jednak spółek z ograniczoną odpowiedzialnością, ani funduszy inwestycyjnych zamkniętych,

 b) nie korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 i 34a ustawy o CIT Przepisy te dotyczą zwolnień z opodatkowania odpowiednio dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej oraz dochodów podatników z działalności gospodarczej osiągnięte z realizacji nowej inwestycji określonej w decyzji o wsparciu, o której mowa w ustawie z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 1752),

 c) nie poniósł straty podatkowej.

Wnioskodawca podnosi, że zarówno Spółka, jak i Fundusz, posiadają siedziby na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Ponadto, Spółka i Fundusz:

- nie stanowią podmiotów wymienionych w art. 6 ustawy o CIT

- nie korzystają zatem ze zwolnienia, o którym mowa w tym przepisie, nie korzystają ze zwolnień, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 i 34a ustawy o CIT.

Zakładając zatem, że Spółka i Fundusz nie poniosą straty podatkowej w danym roku podatkowym, to - zdaniem Wnioskodawcy - w niniejszej sprawie znajdzie zastosowanie wyłączenie, o którym mowa w art. 11n pkt 1 ustawy o CIT. Wobec tego, Spółka nie będzie miała obowiązku sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych dla transakcji wykupu udziałów w celu umorzenia.

Niezależnie od powyższego, Wnioskodawca uważa, że w przedstawionym stanie faktycznym obowiązek sporządzania lokalnej dokumentacji cen transferowych nie wystąpi również ze względu na możliwość zastosowania wyłączenia opisanego w art. 11n pkt 5 ustawy o CIT, co Spółka uzasadnia poniżej.

 D. Możliwość zastosowania przez Spółkę zwolnienia z obowiązku sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych, o którym mowa w art. 11n pkt 5 ustawy o CIT, dla transakcji wykupu udziałów od Funduszu

Wnioskodawca wskazuje, że:

a. głównym udziałowcem Spółki jest Gmina - tj. jednostka samorządu terytorialnego - posiadająca ponad 60% udziałów w kapitale Spółki,

b. Fundusz jest zarządzany przez (…). Z kolei jedynym akcjonariuszem (…) jest (…), który jest spółką akcyjną należącą do Skarbu Państwa.

W art. 11n pkt 5 ustawy o CIT wskazano, że obowiązek sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych, o którym mowa w art. 11k ust. 1, nie ma zastosowania do transakcji kontrolowanych w przypadku gdy powiązania wynikają wyłącznie z powiązania ze Skarbem Państwa lub jednostkami samorządu terytorialnego lub ich związkami.

Na podstawie przywołanego art. 11n pkt 5 ustawy o CIT ustawodawca zwolnił więc z obowiązku dokumentacyjnego transakcje zawierane pomiędzy podmiotami powiązanymi ze Skarbem Państwa i/lub jednostkami samorządu terytorialnego. W omawianym przypadku transakcja jest zawierana pomiędzy Wnioskodawcą, tj. spółką komunalną (kontrolowaną bezpośrednio lub pośrednio rzez jednostki samorządu terytorialnego i Skarb Państwa) a Funduszem (należącym do Skarbu Państwa). Biorąc to pod uwagę, należy uznać, że powiązania pomiędzy Spółką i Funduszem wynikają wyłącznie z powiązania ze Skarbem Państwa lub jednostkami samorządu terytorialnego.

W związku z tym, zdaniem Wnioskodawcy, przedmiotowa transakcja wykupu udziałów od Funduszu w celu ich umorzenia powinna korzystać ze zwolnienia z obowiązku dokumentowania na podstawie art. 11n pkt 5 ustawy o CIT.

Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie zaprezentowane w wyroku z 16 lutego 2021 r. (sygn. akt III SA/Wa 1701/20), dotyczącym między innymi powiązania wnioskodawcy z Przedsiębiorstwem Państwowym i innym podmiotem, w którym Przedsiębiorstwo Państwowe posiada 100% udziałów. Jak zostało wskazane w ww. orzeczeniu: „Zdaniem Sądu zarówno wykładnia językowa jak i systemowa wewnętrzna przepisu art. 11n pkt 5 u.p.d.o.p. w związku z art. 11a ust. 3 u.p.d.o.p. wskazuje, że w przedstawionym stanie faktycznym sprawy nie można uznać, iż Spółka, W. Sp. z o.o. i P. „R.” nie są związane ze Skarbem Państwa lub/i jednostką samorządu terytorialnego, ponieważ Skarb Państwa czy jednostka samorządu terytorialnego nie jest ich bezpośrednim udziałowcem. Skarb Państwa wywiera bezpośredni wpływ na Przedsiębiorstwo Państwowe „P.”, a tym samym pośrednio na ww. spółki prawa handlowego, poprzez posiadanie 100% udziałów w Skarżącej spółce oraz w spółce W. Sp. z o.o. Natomiast w przypadku spółki P. „R.” Sp. z o.o. Skarb Państwa wywiera bezpośredni wpływ na Przedsiębiorstwo Państwowe „P.”, a pośrednio na przedmiotową spółkę, poprzez posiadanie przez przedsiębiorstwo państwowe 45,65% udziałów a bezpośredni wpływ na tę Spółka ma jednostka samorządu terytorialnego poprzez posiadanie 54,35% udziałów. Tym samym nie można uznać, że Skarb Państwa czy też jednostka samorządu terytorialnego nie jest powiązany z ww. spółkami prawa handlowego”.

Co więcej, należy zwrócić uwagę, że przepisy o cenach transferowych mają na celu ochronę interesów Skarbu Państwa w przypadkach, gdy powiązane podmioty stosowałyby w zawieranych transakcjach nierynkowe ceny i w konsekwencji zaniżały wpływy budżetowe. W szczególności, obowiązujące przepisy w zakresie cen transferowych mają na celu zapobieganie erozji podstawy opodatkowania w podatku dochodowym poprzez transfer zysków pomiędzy podmiotami gospodarczymi prowadzącymi działalność w ramach międzynarodowych grup kapitałowych. Biorąc to pod uwagę, ustawa o CIT ogranicza obowiązki dokumentacyjne w przypadku transakcji pomiędzy podmiotami mającymi siedzibę w Polsce (co znajduje wyraz w art. 11n pkt 1 ustawy o CIT). Dodatkowo, z samej definicji transakcje, których stroną jest Skarb Państwa (lub jednostki kontrolowane przez Skarb Państwa), nie mogą godzić w interesy fiskalne Skarbu Państwa. Wyrazem tego podejścia jest wyjątek dotyczący sporządzania dokumentacji podatkowej, który wynika z art. 11n pkt 5 ustawy o CIT.

Wnioskodawca podnosi również, że jednostki samorządu terytorialnego działają zgodnie z podwyższonymi standardami uwarunkowanymi obowiązkami wynikającymi z ustawy z 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (t.j. Dz.U. z 2021 r., poz. 305 ze zm.) oraz obwarowane rygorami przewidzianymi w ustawie z 17 grudnia 2004 r. o odpowiedzialności za naruszenie dyscypliny finansów publicznych (t.j. Dz.U. z 2021 r., poz. 289 ze zm.).

Mając to na uwadze, trudno zakładać istnienie obszarów narażonych na nadużycia podatkowe, szczególnie w zakresie cen transferowych (rynkowych), w przypadku gdy stronami transakcji są ww. jednostki samorządu terytorialnego oraz Skarb Państwa. Zdaniem Wnioskodawcy, wniosek ten ma zastosowanie również do sytuacji, w której jednostka samorządu terytorialnego oraz Skarb Państwa nie są bezpośrednimi stronami transakcji, lecz są z nimi powiązane.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy - nawet uznając Spółkę i Fundusz za podmioty powiązane - Wnioskodawca nie będzie miał obowiązku sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych dla transakcji wykupu udziałów od Funduszu w celu ich umorzenia. W takiej sytuacji zastosowanie znalazłoby bowiem wyłączenie, o którym mowa w art. 11n pkt 1 (pod warunkiem, że żadna ze stron transakcji nie osiągnęła straty podatkowej) lub art. 11n pkt 5 ustawy o CIT.

Biorąc pod uwagę powyższe, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie swojego stanowiska.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zasady dokumentacji cen transferowych ujęte zostały w Rozdziale 1a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2022 r., poz. 2587 ze zm.; dalej: „ustawa o CIT”).

Zgodnie z art. 11k ust. 1 ustawy o CIT,

W myśl art. 11k ust. 2 ustawy o CIT,

W świetle art. 11k ust. 3 ustawy o CIT,

Zatem, obowiązek sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych dla transakcji kontrolowanej o charakterze jednorodnym występuje pomiędzy podmiotami powiązanymi.

W myśl art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT,

Z kolei stosowanie do art. 11a ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT,

Natomiast, zgodnie z art. 11a ust. 1 pkt 5 ustawy o CIT,

Zgodnie z art. 11a ust. 2 ustawy o CIT,

W myśl art. 11a ust. 4 ustawy o CIT,

Jak wynika z powyższego, jedną z przesłanek decydujących o tym, jakie podmioty należy uznać za powiązane, jest faktyczna zdolność osoby fizycznej do wpływania na podejmowanie kluczowych decyzji gospodarczych przez osobę prawną lub jednostkę organizacyjną nieposiadającą osobowości.

Ponadto, Ustawodawca wskazał w art. 11n ustawy o CIT przesłanki wyłączenia obowiązku sporządzenia lokalnej dokumentacji.

W myśl z art. 11n pkt 1 ustawy o CIT,

W świetle art. 11n pkt 5 ustawy o CIT,

Z wniosku wynika m.in., że pomiędzy Spółką i Funduszem doszło (oraz będzie w przyszłości dochodzić) do transakcji wykupu przez Spółkę udziałów od Funduszu w celu ich umorzenia. Fundusz posiada 24,96% udziałów w Spółce. Rada Nadzorcza Spółki składa się obecnie z ośmiu osób. W skład tej rady wchodzi osoba fizyczna będąca Przedstawicielem Funduszu. Uchwały Rady Nadzorczej w przypadku podjęcia decyzji o rozpoczęciu realizacji przedsięwzięcia inwestycyjnego nieujętego w Biznesplanie, dokonywanie wyboru podmiotu uprawnionego do badania sprawozdanie finansowego Spółki oraz odwołanie członka zarządu Spółki z pełnionej funkcji, wymagają oddanie głosu aprobującego Przedstawiciela Funduszu.

Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy Spółka jest podmiotem powiązanym z Funduszem, a zatem ciąży na niej obowiązek sporządzania lokalnej dokumentacji cen transferowych dla transakcji kontrolowanych o charakterze jednorodnym zawieranych z Funduszem, które przekraczają progi wskazane w ustawie o CIT, jeżeli w sprawie nie znajdzie zastosowania żadne ze zwolnień z obowiązku sporządzania ww. dokumentacji, wskazanych w ustawie o CIT (pytanie oznaczone we wniosku Nr 1).

Zdaniem Państwa, Spółka nie jest podmiotem powiązanym z Funduszem, a zatem nie ciąży na niej obowiązek sporządzania lokalnej dokumentacji cen transferowych dla transakcji zawieranych z Funduszem.

Z tym stanowiskiem jednak nie sposób się zgodzić. Okoliczności przedstawione we wniosku, prowadzą bowiem do innych wniosków.

W pierwszej kolejności należy wskazać na uzasadnienie do ustawy nowelizującej z 23 października 2018 r., wprowadzającej m.in. nowe definicje podmiotu powiązanego, projektodawca wskazał, że uwzględnienie tego (tj. wywierania znaczącego wpływu przez osobę fizyczną) aspektu ma na celu rozszerzenie katalogu powiązań o sytuację, w której istnieje osoba fizyczna, mogąca w istotny sposób wpływać na kluczowe decyzje gospodarcze podejmowane przez podmiot, nawet pomimo braku formalnego umocowania w organach stanowiących lub kontrolnych. Decyzje te mogą obejmować np. wskazywanie przez osobę fizyczną członków organów zarządzających lub nadzorujących u podatnika, podejmowanie decyzji o rezygnacji z części działalności, wprowadzeniu na rynek nowego produktu lub przejęciu pewnego zakresu działalności od podmiotu powiązanego (Druk sejmowy Nr 2860).

Analiza regulacji prowadzi do wniosku, że ustawodawca za podmioty powiązane uważa takie podmioty z których jeden zarządza (wywiera na niego znaczący wpływ) innym podmiotem.

Biorąc pod uwagę treść przepisów o podmiotach powiązanych oraz ich celowość, należy stwierdzić, że oprócz uprawnień o charakterze formalnym, tj. udział w zarządzie, radzie nadzorczej spółki, chodzi również o faktyczny wpływ na kształtowanie decyzji gospodarczych lub kontrolę powiązanego podmiotu.

Dodatkowo, zwrócić należy uwagę, że art. 382 § 1 ustawy z 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 1467 ze zm., dalej: „KSH”),

Zatem, członkowie Rady Nadzorczej uczestniczą w funkcjonowaniu spółki, poprzez stały nadzór i kontrolę we wszystkich dziedzinach jej działalności. Ponadto, Rada Nadzorcza wybiera i odwołuje zarząd i sprawuje nad nim kontrolę (art. 368 § 4 KSH), zwołuje Walne Zgromadzenie (art. 399 KSH), itd.

Ponadto, w ustawie o CIT (a konkretnie w ww. art. 11a ust. 2 ustawy o CIT) wyraźnie zostało bowiem wskazane, że podmioty należy uznać za podmioty powiązane, jeżeli osoba fizyczna posiada faktyczną zdolność do wpływania na podejmowanie kluczowych decyzji gospodarczych przez osobę prawną lub jednostkę organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej.

Oznacza to, że realizacja tej przesłanki powinna sprowadzać się przede wszystkim do sytuacji, w których dany podmiot ma istotny wpływ na kluczowe decyzje gospodarcze podmiotu.

We wniosku wskazali Państwo, że w skład tej Rady Nadzorczej wchodzi osoba fizyczna będąca Przedstawicielem Funduszu. Uchwały Rady Nadzorczej w przypadku podjęcia decyzji o rozpoczęciu realizacji przedsięwzięcia inwestycyjnego nieujętego w Biznesplanie, dokonywanie wyboru podmiotu uprawnionego do badania sprawozdanie finansowego Spółki oraz odwołanie członka zarządu Spółki z pełnionej funkcji, wymagają oddanie głosu aprobującego Przedstawiciela Funduszu.

Wobec powyższego, stwierdzić należy, że Przedstawicielem Funduszu będący członkiem Rady Nadzorczej Spółki (jako osoba fizyczna) ma możliwość wywierania wpływu na decyzję Spółki oraz istotnego podejmowania kluczowych decyzji gospodarczych w Spółce.

Brak posiadania przez Fundusz 25% lub więcej udziałów Spółki lub praw głosu w organach kontrolnych, stanowiących lub zarządzających, nie stanowi przesłanki braku powiazań z uwagi na przypisanie w niniejszej sprawie powiązań w rozumieniu z art. 11a ust. 1 pkt 4 w zw. z art. 11a ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT.

Zatem, skoro Fundusz jest podmiotem powiązanym ze Spółką w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 w zw. z art. 11a ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT, to Spółka będzie obowiązana do sporządzania lokalnej dokumentacji cen transferowych dla transakcji zawieranych z Funduszem.

Tym samym, nie można zgodzić się z Państwa stanowiskiem w zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 1, że Spółka nie jest podmiotem powiązanym z Funduszem, a zatem nie ciąży na niej obowiązek sporządzania lokalnej dokumentacji cen transferowych dla transakcji zawieranych z Funduszem.

Państwa wątpliwości dotyczą również ustalenia czy jeśli odpowiedź na pytanie nr 1 będzie twierdząca to dla transakcji wykupu udziałów od Funduszu w celu ich umorzenia znajdzie zastosowanie wyłączenie, o którym mowa w art. 11n pkt 1 ustawy o CIT, zakładając że Spółka i Fundusz nie poniosą straty podatkowej w danym roku podatkowym (pytanie oznaczone we wniosku Nr 2).

Odnosząc się do Państwa wątpliwości, ponownie wskazać należy, że w myśl z art. 11n pkt 1 ustawy o CIT,

We wniosku wskazali Państwo, że Spółka, jak i Fundusz, posiadają siedziby na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Podmioty te nie stanowią podmiotów wymienionych w art. 6 ustawy o CIT, nie korzystają ze zwolnienia, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 i 34a ustawy o CIT oraz zakładają Państwo, że ww. podmioty nie poniosą straty podatkowej w danym roku podatkowym.

Zatem, mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że jeżeli będą Państwo spełniać łącznie przesłanki z art. 11n pkt 1 ustawy o CIT w danym roku podatkowym, to nie będą Państwo za ten rok podatkowy obowiązani do sporządzania lokalnej dokumentacji cen transferowych dla transakcji kontrolowanych zawieranych z Funduszem.

Tym samym, zgodzić się z Państwa stanowiskiem w zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 2, że jeśli Spółka stanowi podmiot powiązany z Funduszem - dla transakcji wykupu udziałów od Funduszu w celu ich umorzenia znajdzie zastosowanie wyłączenie, o którym mowa wart. 11n pkt 1 ustawy o CIT, zakładając że Spółka i Fundusz nie poniosą straty podatkowej w danym roku podatkowym.

Państwa wątpliwości dotyczą również ustalenia czy jeśli odpowiedź na pytanie nr 1 będzie twierdząca - dla transakcji wykupu udziałów od Funduszu w celu ich umorzenia znajdzie zastosowanie wyłączenie, o którym mowa w art. 11n pkt 5 ustawy o CIT (pytanie oznaczone we wniosku Nr 3).

Odnosząc się do Państwa wątpliwości, ponownie wskazać należy, że w myśl z art. 11n pkt 5 ustawy o CIT,

We wniosku wskazali Państwo, że udziałowcami Spółki są dwie Gminy oraz Fundusz. Z kolei, Fundusz jest zarządzany przez PFR TFI. Jedynym akcjonariuszem PFR TFI jest PFR. PFR to spółka akcyjna należąca do Skarbu Państwa.

Zatem, mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, ze transakcje dokonywane pomiędzy Spółką a Funduszem nie spełniają przesłanek wymienionych w art. 11n pkt 5 ustawy o CIT.

Przepis art. 11n pkt 5 ustawy o CIT przewiduje bowiem, że obowiązek taki nie istnieje jedynie, gdy powiązania wynikają wyłącznie z powiązania ze Skarbem Państwa (lub jednostkami samorządu terytorialnego lub ich związkami).

W przedmiotowej sprawie stwierdzić należy, że powiązania z Funduszem nie wynikająwyłącznie z powiązania ze Skarbem Państwa. Jak bowiem wskazano w uzasadnieniu do pytania Nr 1 powiązania Wnioskodawcy z Funduszem wynikają z art. 11a ust. 1 pkt 4 w zw. z art. 11a ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT.

Stąd w rozpatrywanej sprawie nie jest możliwe zastosowanie art. 11n pkt 5 ustawy o CIT wobec nieziszczenia się przesłanek występujących w tym przepisie.

Tym samym, nie można zgodzić się z Państwa stanowiskiem w zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 3, że jeśli Spółka stanowi podmiot powiązany z Funduszem - dla transakcji wykupu udziałów od Funduszu w celu ich umorzenia znajdzie zastosowanie wyłączenie, o którym mowa wart 11n pkt 5 ustawy o CIT.

Reasumując, Państwa stanowisko w zakresie ustalenia:

- czy Spółka jest podmiotem powiązanym z Funduszem, a zatem ciąży na niej obowiązek sporządzania lokalnej dokumentacji cen transferowych dla transakcji kontrolowanych o charakterze jednorodnym zawieranych z Funduszem, które przekraczają progi wskazane w ustawie o CIT, jeżeli w sprawie nie znajdzie zastosowania żadne ze zwolnień z obowiązku sporządzania ww. dokumentacji, wskazanych w ustawie o CIT – jest nieprawidłowe;

- czy jeśli odpowiedź na pytanie nr 1 będzie twierdząca - dla transakcji wykupu udziałów od Funduszu w celu ich umorzenia znajdzie zastosowanie wyłączenie, o którym mowa w art. 11n pkt 1 ustawy o CIT, zakładając że Spółka i Fundusz nie poniosą straty podatkowej w danym roku podatkowym – jest prawidłowe;

- czy jeśli odpowiedź na pytanie nr 1 będzie twierdząca - dla transakcji wykupu udziałów od Funduszu w celu ich umorzenia znajdzie zastosowanie wyłączenie, o którym mowa w art. 11n pkt 5 ustawy o CIT – jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w odniesieniu do zdarzenia przyszłego stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnosząc się do powołanego we wniosku orzeczenia sądu administracyjnego, stwierdzić należy, że orzeczenie to zostało wydane w indywidualnej sprawie innego podmiotu i nie wiąże Organu w sprawie będącej przedmiotem wniosku.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).