Interpretacja indywidualna z dnia 21 lutego 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0115-KDWT.4011.1055.2022.3.MR

– Opodatkowanie dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową (opodatkowanie IP-BOX). – Brak możliwości uwzględniania kosztu konsultacji z zakresu poprawnego operowania głosem do wyliczenia wskaźnika Nexus.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest:

–nieprawidłowe w części dotyczącej uwzględniania kosztu konsultacji z zakresu poprawnego operowania głosem (precyzyjna artykulacja, wymowa, dykcja) do litery „a” wskaźnika Nexus,

–prawidłowe – w pozostałym zakresie.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

11 grudnia 2022 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwania – pismami z 27 stycznia i 2 i 16 lutego 2023 r. (daty wpływu).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Prowadzi Pan działalność gospodarczą pod firmą X, NIP: (...) od 12 września 2014 roku. Posiada Pan nieograniczony obowiązek podatkowy na terytorium RP w myśl art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych [zwanej dalej Ustawą o PIT].

Klasyfikuje Pan swoją działalność gospodarczą w zakresie tworzenia i rozwijania Oprogramowania w ramach klasy 62.01.Z (Działalność związana z oprogramowaniem), zgodnie z treścią Załącznika Polska Klasyfikacja Działalności (PKD) Część II – Schemat klasyfikacji (dalej: „Załącznik Schemat klasyfikacji”) do Rozporządzenia Rady Ministrów w sprawie Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) z dnia 24 grudnia 2007 r. (dalej: „Rozporządzenie PKD 2007”).

W ramach prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej, opracowuje nowe, a także modyfikuje oraz ulepsza istniejące oprogramowanie komputerowe.

Wskazał Pan, że w ostatnim czasie podpisał umowę z firmą Y, w ramach której świadczy usługi programistyczne dla firmy Z polegające na tworzeniu nowoczesnego, innowacyjnego oprogramowania chmurowego, zgodnego z aktualnymi standardami architektonicznymi w obszarze Big Data.

W ramach umowy tworzy Pan dla wyżej wymienionej firmy oprogramowanie, którego elementami są:

1.Moduły przetwarzające duże ilości danych tzw. Big Data.

2.Moduły odpowiedzialne za walidację danych wejściowych.

3.Moduły odpowiedzialne za testowanie procesowań.

Oprogramowanie, o którym mowa, jest przedmiotem autorskiego prawa do programu komputerowego, podlegającym ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Oprogramowanie powstaje na zlecenie spółki Z, na podstawie umowy o świadczenie usług między Panem, a firmą Y, która z kolei ma umowę ze spółką Z. W ramach umowy zobowiązał się Pan do świadczenia usług programistycznych, których celem jest opracowanie oprogramowania wysokiej jakości, spełniającego wytyczne spółki Z.

W ramach umowy wszystkie strony zgodziły się, że wynagrodzenie obejmuje wynagrodzenie za przekazanie praw własności intelektualnej, oraz że kwota wynagrodzenia w tym zakresie jest kwotą wynagrodzenia.

Zaprojektowanie i zaimplementowanie oprogramowania zgodnego z oczekiwaniami zamawiającego wymaga od Pana opracowania od podstaw, nowego, kompletnego kodu źródłowego, będącego zestawem instrukcji przeznaczonych do osiągnięcia określonego rezultatu. Wykonana przez Pana praca odznacza się wysokim poziomem wkładu twórczego. Jest to możliwe dzięki dysponowaniu szeroką, specjalistyczną wiedzą i znajomością aktualnych, nowatorskich rozwiązań technologicznych. Dlatego też, opracowywane przez Pana kompleksowe oprogramowanie stanowi nowy, oryginalny utwór. Otrzymuje Pan umówione wynagrodzenie za wykonane zlecenie, przy czym zgodnie z umową otrzymywane wynagrodzenie stanowił zapłatę za przeniesienie autorskich praw majątkowych do utworu na spółkę Z, zlecającą opracowanie oprogramowania. Zatem uzyskany przez Pana dochód stanowi dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Wytwarza Pan oprogramowanie w ramach prowadzonej przez siebie działalności badawczo-rozwojowej. Nowe oprogramowanie stanowi przejaw Pana twórczej działalności o indywidualnym charakterze. Efekt Pana pracy odpowiada aktualnym potrzebom i wymaganiom branży, i jest zgodny z panującymi w tym zakresie trendami i uwarunkowaniami prawnymi.

Prowadzi Pan jednoosobową działalność gospodarczą, której przychody za poprzedni rok nie przekroczyły 2 mln euro. Nie ma więc obowiązku prowadzić ksiąg rachunkowych i ich Pan nie prowadzi.

Prowadzi Pan podatkową księgę przychodów i rozchodów. W przypadku rozliczania podatku dochodowego od przychodów ze świadczenia wskazanych wyżej usług i w konsekwencji uzyskiwania dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej na zasadach przewidzianych w art. 30ca ust. 7 pkt 2 Ustawy o PIT.

Od początku prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej prowadzi Pan na bieżąco również odrębną ewidencję zgodnie z wymogiem art. 30cb pkt 2 Ustawy o PIT. Jest Pan w stanie wyodrębnić w prowadzonej ewidencji rachunkowej pozycje związane z wykonaniem zlecenia na podstawie zawartej Umowy. Prowadzi Pan ewidencję rachunkową w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na Oprogramowanie. Dochód z kwalifikowanego IP osiągany przez Pana jest ustalony w oparciu o zasadę ceny rynkowej, zgodnie z przepisami art. 11c Ustawy o PIT. Ewidencja jest odrębna od podatkowej księgi przychodów i rozchodów, ma zatem na celu obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Odrębna ewidencja w postaci szczegółowego rejestru przychodów i kosztów związanych z kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej [zwane dalej KPWI] umożliwia wyodrębnienie każdego KPWI, ustalenie przychodów i kosztów przypadających na każde KPWI oraz obliczenie dochodu (straty) z KPWI.

Poprzez zastosowanie wspólnego identyfikatora KPWI-NNN w stosunku do wszystkich dokumentów przychodów i kosztów tego samego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej możliwe będzie ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej osobno, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej odrębnie.

W związku z tym, że w przypadku rozliczenia podatku dochodowego z wykorzystaniem mechanizmu IP Box, osiąga Pan dochody opodatkowane wg dotychczasowych zasad oraz dochody opodatkowane stawką 5%, w celu ustalenia dochodu z Oprogramowania, koszty wspólne, których nie można przypisać jednoznacznie do przychodów z Oprogramowania przypisuje Pan do przychodów z Oprogramowania w takim stosunku, w jakim pozostają osiągnięte w roku podatkowym w ogólnej kwocie przychodów. Ma Pan możliwość wyodrębnienia kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT przypadających na każdy rodzaj Oprogramowania, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu. W rezultacie, wobec braku regulacji w tym zakresie na gruncie przepisów o IP Box – na zasadzie analogii do art. 22 ust. 3 ustawy o PIT stosuje Pan zasadę podziału kosztów wspólnych w przypadku ponoszenia kosztów uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochody podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym, oraz koszty związane z przychodami ze źródeł, z których dochody nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym lub są zwolnione z podatku dochodowego.

Doprecyzował Pan, że wniosek o wydanie interpretacji podatkowej dotyczy tych efektów działalności w zakresie tworzenia, jak i rozwijania/modyfikowania/ulepszania oprogramowania komputerowego, które:

a.zawsze odznaczają się rzeczywiście oryginalnym, twórczym charakterem, zawsze są kreacją nowej, nieistniejącej wcześniej wartości niematerialnej;

b.nie są efektem pracy, która wymaga do osiągnięcia rezultatu jedynie określonych umiejętności programistycznych i której rezultaty da się z góry określić i przewidzieć jako mające charakter powtarzalny;

c.są „twórczą”, a nie jedynie „techniczną” realizacją szczegółowych projektów zlecanych przez kontrahentów;

d.są odrębnymi programami komputerowymi, które podlegają ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

e.przysługują Panu majątkowe prawa autorskie do tych programów komputerowych.

Ponadto doprecyzował Pan, że wniosek dotyczy dochodów uzyskiwanych od 17 listopada 2022 r. w wyniku umowy ze spółką Y w okresie obowiązywania umowy.

Ponosi Pan ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną działalnością.

Ponosi Pan odpowiedzialność za efekty swojej pracy w stosunku do osób trzecich (innych niż Zleceniodawca).

Usługi programistyczne świadczone przez Pana, zgodnie z zawartą umową, nie są wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonym przez zlecającego te czynności.

Prowadzona przez Pana działalność badawczo-rozwojowa spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 w zw. z pkt 39 i 40 updof. W szczególności jest to działalność o charakterze twórczym obejmująca badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowana w sposób systematyczny (tj. w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany), a jej celem jest zwiększenie zasobów wiedzy lub wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Efekty Pana pracy mają nowy, bardziej innowacyjny, ulepszony charakter z wyłączeniem rutynowych i okresowych zmian do produktów, procesów lub usług.

Modyfikowanie oprogramowania jest równoznaczne z rozwijaniem oprogramowania.

Tworzenie, rozwijanie, ulepszanie, modyfikowanie przez Pana oprogramowania i jego części stanowi przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze.

Jest Pan właścicielem rozwijanego/ulepszanego/modyfikowanego oprogramowania.

W przypadku, gdy rozwija/modyfikuje/ulepsza Pan istniejące oprogramowanie właściciela zlecającego jego rozwinięcie/ulepszenie/modyfikację, właściciel udostępnia Panu to oprogramowanie.

Na zlecenie właściciela dokonuje Pan ulepszenia/rozwinięcia kwalifikowanego prawa (oprogramowania komputerowego) w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

W wyniku tworzenia/rozwinięcia oprogramowania, tworzone są nowe kody, algorytmy w językach programowania i powstaje nowe prawo własności intelektualnej.

Przysługują Panu prawa autorskie do ulepszenia/rozwinięcia oprogramowania, które podlegają ochronie prawnej zgodnie z art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Pana działania polegające na rozwinięciu/modyfikacji oprogramowania zmierzają do poprawy użyteczności albo funkcjonalności tego oprogramowania.

Dochód, który zamierza Pan opodatkować preferencyjną stawką podatkową osiąga Pan z tytułu sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (art. 30ca ust. 7 pkt 2).

Wynagrodzenie od Zleceniodawcy jest łączną zapłatą za całość czynności, jakie realizuje Pan w ramach umowy. Zgodnie z umową całość wynagrodzenia jest równa wynagrodzeniu ze sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Prowadzi Pan ewidencję pozwalającą na wyszczególnienie realizowanych prac i zadań w ramach tworzenia, rozwijania/modyfikowania/ulepszania oprogramowania/programów komputerowych poprzez comiesięczne wskazanie informacji na temat wykonanych zadań w danym miesiącu. Prowadzona ewidencja czasu i wykonanych prac pozwala na wskazanie kwoty wynagrodzenia otrzymanego z tytułu zbycia praw własności intelektualnej. Umowa ze Zleceniodawcą przewiduje stałe, comiesięczne okresy rozliczeniowe.

Odrębną ewidencję prowadzi Pan na bieżąco od początku realizacji działalności badawczo-rozwojowej zmierzającej do tworzenia, modyfikacji, rozwinięcia czy ulepszenia oprogramowania komputerowego, tj. od 1 stycznia 2020 r.

W okresie od dnia podpisania umowy ze spółką Y do dnia dzisiejszego w ramach wymienionych kategorii kosztów zakupił Pan laptopa, którego wykorzystuje do tworzenia oprogramowania. Dodatkowo Pana koszty to koszty wynikające z umowy leasingu samochodu osobowego wykorzystywanego w działalności gospodarczej, koszty Internetu, koszty abonamentu telefonicznego, koszty serwerów wykorzystywanych w działalności badawczo-rozwojowej.

Powiązanie kosztów z prowadzoną przez Pana działalnością badawczo-rozwojową, a w konsekwencji z wytworzeniem, ulepszeniem, rozwojem czy modyfikacją oprogramowania jest następujące:

a.Telefon komórkowy oraz abonament telefoniczny znacząco ułatwiają komunikację z Kontrahentem oraz pomagają uwzględnić uwagi Kontrahenta dotyczące tworzonego oprogramowania.

b.Laptop jest niezbędny do codziennej pracy programisty jako podstawowe narzędzie pracy.

c.Samochód jest niezbędny w przypadku dojazdu do miejsc odbywania się konferencji i szkoleń.

d.Internet oraz serwery znajdujące się w środowisku chmurowym są bezpośrednio związane z charakterem tworzonego oprogramowania. Prowadzone przez Pana prace badawczo-rozwojowe związane z tworzeniem i rozwijaniem oprogramowania chmurowego, wymagają zarówno korzystania z serwerów, jak i dostępu do Internetu.

e.Nie jest Pan w stanie przyporządkować konkretnej wartości kosztów, o których mowa we wniosku, do wytworzenia, rozwoju, ulepszenia, modyfikowania konkretnego oprogramowania. Poszczególne wydatki przyporządkowuje Pan do poszczególnych działań proporcjonalnie, stosując proporcję przychodową.

Wszystkie wymienione we wniosku wydatki są bezpośrednio powiązane z wytworzeniem, rozwojem, ulepszeniem, modyfikowaniem oprogramowania komputerowego.

Uzupełnienie wniosku

Doprecyzował Pan, że pod pojęciem Zleceniodawcy rozumie Pan firmę Z.

Umowę zawarł Pan z firmą Y, natomiast usługi zgodnie z tą umową świadczy Pan na rzecz firmy Z, która w umowie określona jest jako Klient. Przeniesienie kwalifikowanych praw własności intelektualnej następuje na firmę Z.

Wskazał Pan, że pytania interpretacyjne dotyczą dochodów w okresie obowiązywania umowy z Y, tj. dochodów z grudnia 2022, obecnego roku 2023, a także kolejnych lat, w przypadku, gdy umowa będzie kontynuowana.

Działalność prowadzona jest przez Pana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Wniosek dotyczy jedynie działań realizowanych w ramach umowy zawartej z Y. W przeszłości uzyskał Pan interpretacje podatkowe związane z IP Box dla innych klientów. Obecnie w ramach umowy z Y pracuje Pan nad projektem Big Data dla klienta, firmy Z, tj. przetworzeniem dużej ilości danych w środowisku chmurowym tak, by można było wykorzystać je do analizy (...). Projekt dopiero się rozpoczął, obecnie pracuje Pan nad analizą wymagań Klienta, a także rozpoczął Pan prace nad tzw. Proof-of-Technology, tj. badanie możliwości wykorzystania poszczególnych technologii w implementacji rozwiązania. W dalszych krokach będzie Pan pracował nad dalszym rozwojem rozwiązania, tj. tworzeniem modułów pobierających dane z systemów źródłowych, przetwarzanie tych danych zgodnie z wymaganiami biznesowymi oraz przesyłających je do systemów docelowych. Czas trwania projektu szacuje Pan na ok. 1,5 roku.

Wskazał Pan, że nie prowadził badań naukowych, natomiast prowadził Pan i prowadzi prace rozwojowe (o których mowa w art. 5a pkt 40 ww. ustawy o PIT).

Doprecyzował Pan, że „Oprogramowanie” jest programem komputerowym, o którym mowa w art. 30ca ust. 2 pkt 8 Ustawy o PIT. Zgodnie z art. 30ca ust. 1-2 Ustawy o PIT podatek od osiągniętego przez podatnika kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania. Kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są: […] 8) autorskie prawo do programu komputerowego – podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawową przesłanką warunkującą możliwość korzystania z mechanizmu IP Box jest wytwarzanie, rozwijanie lub ulepszanie w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej przedmiotu ochrony kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (wymienione w art. 30ca ust. 2 pkt 1-8 Ustawy o PIT).

Ustawa o PIT w art. 30ca ust. 2 pkt 8, jako jedno z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, z których dochód może podlegać opodatkowaniu stawką 5%, wymienia autorskie prawo do programu komputerowego. Na gruncie przepisów podatkowych, w tym przepisów o IP Box, brak jest definicji programu komputerowego. Tym samym niezbędnym jest ustalenie zakresu przedmiotowego regulacji w oparciu o inne przepisy powszechnie obowiązującego prawa polskiego.

Zgodnie z art. 1 ust. 1, ust. 2 pkt 1 Ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2019 r., poz. 1231, dalej: „Ustawa o prawie autorskim”) przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór). W szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory: (i) wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe).

Szczególne postanowienia dotyczące praw autorskich do programu komputerowego zawierają art. 74 ust. 1 i nast. ustawy o prawie autorskim, gdzie wskazano, iż programy komputerowe podlegają ochronie jak utwory literackie, o ile przepisy niniejszego rozdziału nie stanowią inaczej. Ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

Pana zdaniem, nie ma regulacji prawnej na gruncie prawa podatkowego lub prawa autorskiego, która wprost definiuje program komputerowy. Należy wobec tego posłużyć się definicjami programu komputerowego, które są sformułowane w źródłach innych niż przepisy prawa lub do przepisów, które nawiązują do zakresów gry komputerowej i oprogramowania (programu komputerowego).

Zgodnie z powszechnie przyjętą definicją (źródło: https://pl.wikipedia.org/wiki/ Program komputerowy) program komputerowy jest to (...) sekwencja symboli opisująca realizowanie obliczeń zgodnie z pewnymi regułami zwanymi językiem programowania (...). Programy komputerowe można zaklasyfikować według ich zastosowań. Wyróżnia się zatem oprogramowanie użytkowe, systemy operacyjne, programy narzędziowe, gry wideo, kompilatory i inne. (...). Program można podzielić na dwie części (obszary): (i) część zawierająca kod – składającą się z rozkazów sterujących działaniem procesora; (ii) część zawierająca dane – składającą się z danych wykorzystywanych i przetwarzanych przez program, np. adresów pamięci, stałych liczbowych, komunikatów tekstowych, danych graficznych itp. (…).

W oparciu o tę definicję należy przyjąć, że Oprogramowanie jako całość, tj. kod programistyczny i źródłowy, interfejs użytkownika, warstwa dźwiękowa i warstwa graficzna, stanowi jednolity program komputerowy.

W Pana ocenie, przepisy o statystyce publicznej również wskazują na rozumienie, zgodnie z którym Oprogramowanie należałoby klasyfikować w całości jako programy komputerowe, które w rezultacie podlegają w całości ochronie autorskiego prawa do programu komputerowego, o którym mowa w art. 30ca ust. 2 pkt 8 Ustawy o PIT.

Należy w tym miejscu odwołać się do systematyki klasyfikacji działalności gospodarczej przedstawionej w Rozporządzeniu PKD, Załącznik Polska Klasyfikacja Działalności (PKD) Część II – Schemat klasyfikacji („Załącznik Schemat klasyfikacji”). Klasyfikuje Pan swoją działalność gospodarczą w podklasie 62.01.Z.

Zgodnie z treścią objaśnień do podklasy 62.01.Z PKD:

Podklasa ta obejmuje pisanie, modyfikowanie, badanie, dokumentowanie i wspomaganie oprogramowania, włączając pisanie zleceń sterujących programami dla użytkowników. Podklasa ta obejmuje analizowanie, projektowanie systemów gotowych do użycia:

–rozbudowę, tworzenie, dostarczanie oraz dokumentację oprogramowania wykonanego na zlecenie określonego użytkownika;

–pisanie programów na zlecenie użytkownika;

–projektowanie stron internetowych.

Biorąc pod uwagę konstrukcję programu komputerowego, która składa się w zasadniczej części z kodu źródłowego, i warstwy graficznej, istotne jest również podejście zaprezentowane w Objaśnieniach Ministerstwa Finansów dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej – IP Box z dnia 15 lipca 2019 roku [zwanych dalej Objaśnieniami IP Box], gdzie wskazuje się, że w związku z celem IP Box w katalogu kwalifikowanych IP może znaleźć się oprogramowanie (program komputerowy) jako całość i należy odrzucić teoretyczny podział na część kodu źródłowego i wynikowego oraz część algorytmu, interfejsu lub interfejsu użytkownika.

Zgodnie z Objaśnieniami IP BOX (pkt 73 i nast.) w przepisach o prawie autorskim brak jest definicji programu komputerowego, natomiast w literaturze przyjmuje się różne, niezwykle kazuistyczne podejścia, które implikują niejako rozbijanie programu komputerowego na część chronioną prawem (formę (ekspresji) utworu) i niechronioną (treść/idea) prawem autorskim. W literaturze podaje się też, że ochronie podlega kombinacja komend adresowanych do komputera w formie kodu źródłowego i kodu wynikowego. Ochronie z art. 74 ust. 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych nie będą natomiast podlegać takie elementy programu komputerowego jak algorytm, interfejs, czy interfejs użytkownika. Niemniej jednak, w świetle celu preferencji IP Box oraz jej normatywnego kontekstu, usytuowanego w szczególności w Raporcie OECD BEPS Plan Działania nr 5, a także uwarunkowań systemu prawa podatkowego w Polsce, powyższe, skrajnie kazuistyczne i skomplikowane podejście przedstawiane w literaturze przedmiotu prawa autorskiego należy odrzucić. Otóż w celu poprawnego zastosowania preferencji IP Box wobec autorskiego prawa do programu komputerowego należy nadać mu znaczenie funkcjonalne i celowościowe w zgodzie z międzynarodowym kontekstem przepisów o IP Box, czyli Raportem OECD BEPS Plan Działania nr 5. Zgodnie z akapitem 34 tego Raportu, copyrighted software, czyli nie tylko program komputerowy chroniony prawem autorskim, ale szerzej oprogramowanie chronione prawem autorskim, może zawierać się w katalogu kwalifikowanych IP, jako aktywo funkcjonalnie ekwiwalentne do patentu.

W kontekście powyższej interpretacji Ministerstwa Finansów należy przyjąć, że Oprogramowanie tworzone przez Przedsiębiorcę powinno, jako nierozerwalna, funkcjonalna całość być traktowane jak programy komputerowe. Każda warstwa Oprogramowania – kod źródłowy, zespół instrukcji, warstwa graficzna oraz interfejs użytkownika – w kontekście gospodarczym i uzyskiwanych dochodów jako całość stanowią aktywa, z których Przedsiębiorca uzyskuje przychody. W szczególności, co warte podkreślenia, w sensie czysto handlowym (biznesowym) znaczenie dla uzyskiwanych przychodów ma każda warstwa Oprogramowania. Przedsiębiorca uzyskuje przychody z Oprogramowania, jako funkcjonalnej całości. Ponadto, w ocenie Przedsiębiorcy, tworzone przez Przedsiębiorcę Oprogramowanie zawierające Funkcje Dodatkowe, z których Przedsiębiorca uzyskuje przychody należy traktować jako jedną całość w kontekście klasyfikowania jako programu komputerowego podlegającego ochronie autorskiego prawa do programu komputerowego.

Oprogramowanie jako wynik prac badawczo rozwojowych o twórczym charakterze.

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 5a pkt 38 Ustawy o PIT, zgodnie z którą przez działalność badawczo-rozwojową, należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Z ustawowej definicji wynika zatem, że taka działalność musi mieć charakter twórczy. Posłużenie się tym sformułowaniem wskazuje, że działalność badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru. Po drugie, z art. 5a pkt 38 ww. ustawy wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w systematyczny sposób. Najbardziej właściwą definicją systematyczności prowadzenia działalności B+R jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona, ani też od istnienia planu, co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości.

Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. Nie ma również wymogu ciągłego lub długotrwałego prowadzenia działalności przez podatnika, by uznać daną działalność za działalność spełniającą kryterium systematyczności, albo też by podatnik musiał planować tego rodzaju działalność na przyszłość. Podobnie, nie ma wymogu, aby podatnik otworzył działalność na przykład na okres trzech miesięcy lub nawet jednego miesiąca lub jednego tygodnia lub jednego dnia w celu przeprowadzenia określonego projektu badawczo-rozwojowego, jeżeli takie działania są uzasadnione charakterem i planowanym rezultatem działalności badawczo-rozwojowej. W każdym z powyższych przypadków zostanie bowiem spełnione kryterium systematyczności działalności prowadzonej przez podatnika. Po trzecie, taka działalność musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań.

Kluczowe, jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.: (i) badania naukowe (zdefiniowane w art. 5a pkt 39 Ustawy o PIT) oraz (ii) prace rozwojowe (o których mowa w art. 5a pkt 40 ww. ustawy).

Należy zwrócić uwagę na podkreślone wyłączenie zawarte w art. 5a pkt 40 Ustawy o PIT, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu ulgi na działalność badawczo-rozwojową tych przejawów aktywności podatnika, które pomimo ulepszenia istniejących usług oraz innych operacji w toku z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość) nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Wskazał Pan, że Oprogramowanie, które tworzy przetwarza duże ilości danych (tzw. Big data) w środowisku chmurowym.

Pod pojęciem wspólnego identyfikatora KPWI-NNN należy rozumieć, że identyfikatorem KPWI-NNN określa się identyfikatory konkretnych projektów, jest to kolejny numer nadawany wewnętrznie dla celów ewidencyjnych Wnioskodawcy. Zapewnia czytelny i przejrzysty obraz przyporządkowania konkretnych wartości w prowadzonej ewidencji.

Umowa „przeniesienia” praw autorskich spełnia warunki przewidziane w przepisach ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych, w szczególności następuje z zachowaniem art. 41 oraz art. 53 tej ustawy.

Doprecyzował Pan, że w umowie jest zapis: „(...)”. – „Strony ustalają, że Wynagrodzenie i Wynagrodzenie Dodatkowe obejmują wynagrodzenie za przeniesienie praw własności intelektualnej i kwota Wynagrodzenia z tego tytułu wynosi kwoty Wynagrodzenia i Wynagrodzenia Dodatkowego”. Co miesiąc dostarcza Pan tzw. Timesheet, tj. rejestr z liczbą przepracowanych dni. Dodatkowo oddzielne oprogramowanie można wyodrębnić na podstawie tzw. historyjek użytkownika (ang. User stories), które są rejestrowane i monitorowane w systemie klienta, a także przez Pana. Przeniesienie praw potwierdza zacytowany punkt umowy.

Poprzez koszty zakupu specjalistycznej literatury rozumie Pan m.in. koszty zakupu książek poświęconych programowaniu, a koszty zakupu podzespołów komputerowych i urządzeń peryferyjnych to m.in. koszty zakupu dodatkowej pamięci RAM, myszki i klawiatury.

Jednocześnie od grudnia 2022 nie poniósł Pan kosztów należących do tych dwóch grup kosztów, tj. od grudnia 2022 nie uczestniczył Pan w konferencji branżowej, nie zakupił myszki, ani klawiatury. Spodziewa się Pan, że w trakcie trwania projektu może ponieść tego typu koszty. W przeszłości uczestniczył Pan w konferencjach branżowych, a także nabywał urządzenia peryferyjne.

Konferencje branżowe umożliwiają podniesienie kompetencji, spotkanie innych ekspertów branży, zapoznanie się z najnowszymi technikami tworzenia oprogramowania, wymianą doświadczeń, co ma wpływ na podniesienie jakości tworzenia oprogramowania, co przekłada się na zadowolenie klienta.

Urządzenia peryferyjne, tzn. myszka czy klawiatura są potrzebne do obsługi komputera, tj. Pana podstawowego narzędzia pracy.

Od grudnia 2022 roku poniósł Pan natomiast następujące koszty:

a)Koszty rat leasingowych samochodu osobowego;

b)Koszty zakupu usług telekomunikacyjnych (Internet, telefon);

c)Koszty regulowania zobowiązań z tytułu ubezpieczeń społecznych;

d)Koszty konsultacji z zakresu poprawnego operowania głosem (precyzyjna artykulacja, wymowa, dykcja);

e)Koszty zakupu smartwatcha;

f)Koszt zakupu egzaminu sprawdzającego kompetencje w zakresie programowania w języku python;

g)Koszty zakupu benzyny.

„Koszty konsultacji z zakresu poprawnego operowania głosem (precyzyjna artykulacja, wymowa, dykcja)” są funkcjonalnie związane z tworzeniem oraz rozwijaniem oprogramowania – wyjaśnił Pan, że w swojej pracy kontaktuje się z wieloma przedstawicielami i kontrahentami firmy Z. Jest to niezbędne m.in. w celu omówienia wymagań związanych z tworzeniem oprogramowania, konsultacjami z interesariuszami projektu, tym bardziej, że projekt oparty jest o metodykę zwinną (ang. agile), tj. regularne spotkania z interesariuszami projektu, w celu omówienia postępów prac, udzielenia informacji zwrotnej (ang. feedback). Spotkania odbywają się w formie online w języku angielskim, a uczestnikami są osoby z całego świata (USA, Meksyk, Wielka Brytania, Indie). To sprawia, że niezwykle ważne jest wyraźne wysławianie się, artykulacja, dykcja, aby nie powstały nieporozumienia, przekłamania mogące prowadzić do błędnych decyzji dotyczących rozwoju oprogramowania.

Pytania

1.Czy wytworzone i rozwinięte przez Pana oprogramowanie spełnia definicję kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.)?

2.Czy Pana dochód pochodzący z przeniesienia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (autorskich praw majątkowych do utworu) na Z zgodnie z umową zawartą pomiędzy Panem, a Y, będzie stanowił dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o PIT, dla opodatkowania którego zastosowanie może znaleźć 5% stawka podatku PIT?

3.Czy na potrzeby wyznaczenia wskaźnika Nexus, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, do kosztów działalności badawczo-rozwojowej związanej z wytwarzaniem Oprogramowania, w kategorii „a” może Pan zaliczyć wydatki, tj.:

(i)koszty zakupu sprzętu komputerowego (Laptop),

(ii)koszty zakupu podzespołów komputerowych i urządzeń peryferyjnych,

(iii)koszty zakupu urządzeń telekomunikacyjnych wykorzystywanych do rozwoju i testowania Oprogramowania (Smart-Watch),

(iv)koszty zakupu usług telekomunikacyjnych (Internet, Telefon),

(v)koszty zakupu specjalistycznej literatury i udziału w konferencjach branżowych związanych z wytworzeniem Oprogramowania,

(vi)koszty regulowania zobowiązań z tytułu ubezpieczeń społecznych,

(vii)koszty rat leasingowych samochodu osobowego,

(viii)koszty konsultacji z zakresu poprawnego operowania głosem (precyzyjna artykulacja, wymowa, dykcja),

(ix)koszty kursów online i zakupu egzaminów sprawdzających kompetencje w zakresie programowania,

(x)koszty zakupu benzyny;

które zostały lub mogą zostać w przyszłości poniesione na prowadzoną bezpośrednio przez Pana działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej?

Pana stanowisko w sprawie

Ad pyt. 1

Wytworzone i rozwinięte przez Pana oprogramowanie spełnia definicję kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.).

Ad pyt. 2

Pana dochód pochodzący z przeniesienia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (autorskich praw majątkowych do utworu) na Z zgodnie z umową zawartą pomiędzy Panem, a Y będzie stanowił dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o PIT, i jest objęty preferencyjną stawką opodatkowania 5%.

Ad pyt. 3

Na potrzeby wyznaczenia wskaźnika Nexus, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, do kosztów działalności badawczo-rozwojowej związanej z wytwarzaniem oprogramowania może Pan zaliczyć wydatki jak wskazano w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest częściowo prawidłowe, a częściowo nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.) stanowi, że:

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

a)wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b)polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c)polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

–prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ww. ustawy:

Za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1)odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności,

2)są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności,

3)wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 5a pkt 39 ww. ustawy:

Ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych oznacza to:

a)badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2022 r. poz. 574, z późn. zm.),

b)badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one:

prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce:

Badania naukowe są działalnością obejmującą:

1)badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

2)badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Natomiast stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy:

Prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy:

Kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1)patent,

2)prawo ochronne na wzór użytkowy,

3)prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4)prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5)dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6)prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7)wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2021 r. poz. 213),

8)autorskie prawo do programu komputerowego

–podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Autorskie prawo do programu komputerowego objęte jest ochroną na mocy art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2509). Zgodnie z art. 74 ust. 2 powołanej ustawy:

Ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych:

Przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

Stosownie do ust. 2 pkt 1 art. 1 ustawy o prawie autorskim:

W szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe).

Oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Na mocy art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Stosownie natomiast do art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a + b) x 1,3

a + b + c + d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a – prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d – nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Na podstawie art. 30ca ust. 5 ww. ustawy:

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Stosownie natomiast do treści art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy:

Dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1)z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2)ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3)z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4)z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

W powołanym przepisie ustawodawca wskazuje zamknięty katalog tytułów, z jakich może być osiągany dochód uznawany za uzyskany z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Wśród nich wymienił sprzedaż kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (pkt 2). W przypadku kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy, sprzedaż ta polega na przeniesieniu przez podatnika przysługujących mu autorskich praw majątkowych do programu komputerowego na inny podmiot.

Stosownie do art. 30ca ust. 8 ustawy o podatku dochodowego od osób fizycznych:

Do ustalenia dochodów (strat), o których mowa w ust. 7 pkt 3, przepisy art. 23o i art. 23p stosuje się odpowiednio.

Na mocy art. 30ca ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 tego artykułu są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w których osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę).

Ponadto należy wskazać, że podatnik, który ma zamiar skorzystać z ww. preferencji jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Na podstawie art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1)wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;

2)prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

3)wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;

4)dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;

5)dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Stosownie do treści art. 30cb ust. 2 ww. ustawy:

Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Zgodnie z art. 30cb ust. 3 powołanej ustawy:

W przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Odrębna od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencja – zgodnie z art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – ma zatem na celu obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, a także monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych. Wskazana ewidencja jest bardzo ważna, ponieważ jej prowadzenie w sposób niezapewniający osiągnięcie ww. celów, spowoduje po stronie podatnika obowiązek zapłaty podatku dochodowego według skali bądź stawki liniowej. Podkreślić należy, że w celu skorzystania z opodatkowania dochodów na podstawie art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatnik ma obowiązek na bieżąco prowadzić odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, czyli od momentu poniesienia pierwszych kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ww. ustawy. Przepisy o IP Box nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP Box.

Z okoliczności sprawy wynika, że w ramach prowadzonej działalności opracowuje Pan nowe, a także modyfikuje oraz ulepsza istniejące oprogramowanie komputerowe. Jak Pan wskazał, działalność Pana spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 w zw. z pkt 39 i 40 updof.

W ramach prowadzonej działalności podpisał Pan umowę z firmą Y, w ramach której świadczy usługi programistyczne dla firmy Z, polegające na tworzeniu nowoczesnego, innowacyjnego oprogramowania chmurowego, zgodnego z aktualnymi standardami architektonicznymi w obszarze Big Data, którego elementami są: moduły przetwarzające duże ilości danych tzw. Big Data, moduły odpowiedzialne za walidację danych wejściowych oraz moduły odpowiedzialne za testowanie procesowań. Zgodnie z tą umową świadczy Pan na rzecz firmy Z, która w umowie określona jest jako Klient. Przeniesienie kwalifikowanych praw własności intelektualnej następuje na firmę Z. Otrzymuje Pan umówione wynagrodzenie za wykonane zlecenie, przy czym zgodnie z umową otrzymywane wynagrodzenie stanowił zapłatę za przeniesienie autorskich praw majątkowych do utworu na spółkę Z. Umowa „przeniesienia” praw autorskich spełnia warunki przewidziane w przepisach ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych, w szczególności następuje z zachowaniem art. 41 oraz art. 53 tej ustawy.

Doprecyzował Pan, że wniosek dotyczy tych efektów działalności w zakresie tworzenia, jak i rozwijania/modyfikowania/ulepszania oprogramowania komputerowego, które są odrębnymi programami komputerowymi, podlegającymi ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Przenosząc powołane przepisy prawa na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że skoro – jak wynika z opisu sprawy – będące przedmiotem wniosku autorskie prawa do oprogramowania komputerowego tworzonego oraz rozwijanego przez Pana w ramach działalności gospodarczej są bezpośrednim efektem Pana działalności badawczo-rozwojowej, to w zakresie, w jakim stanowią nowe i indywidualne rozwiązania, stanowią kwalifikowane prawa własności intelektualnej (kwalifikowane IP) w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponadto z treści wniosku wynika, że odrębną ewidencję prowadzi Pan na bieżąco od początku realizacji działalności badawczo-rozwojowej zmierzającej do tworzenia, modyfikacji, rozwinięcia czy ulepszenia oprogramowania komputerowego, tj. od 1 stycznia 2020 r. Odrębna ewidencja w postaci szczegółowego rejestru przychodów i kosztów związanych z kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej umożliwia wyodrębnienie każdego KPWI, ustalenie przychodów i kosztów przypadających na każde KPWI oraz obliczenie dochodu (straty) z KPWI.

W konsekwencji, w odniesieniu do przedstawionego opisu sprawy, może/będzie Pan mógł opodatkować sumę kwalifikowanych dochodów pochodzących z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (ze sprzedaży autorskich praw majątkowych do programów komputerowych) zgodnie z umową zawartą pomiędzy Panem, a Y, tj. dochodów z grudnia 2022, obecnego roku 2023, a także kolejnych lat, w przypadku, gdy umowa będzie kontynuowana, preferencyjną 5% stawką podatkową, przy założeniu, że zdarzenie przyszłe opisane we wniosku i stan prawny nie ulegną zmianie.

Sposób ustalenia wartości wynagrodzenia za przeniesienie praw własności intelektualnej, nie podlega ocenie przez tutejszy organ.

Zaznaczyć należy w tym miejscu, że o ile podstawą opodatkowania preferencyjną 5% stawką podatkową jest suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym, to wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika nexus obliczonego według specjalnego wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zastrzeżenia wymaga, że uzyskiwane przez Pana przychody niestanowiące dochodów z przeniesienia praw własności intelektualnej, nie podlegają ocenie przez tutejszy organ.

Odnosząc się natomiast do Pana wątpliwości dotyczących ustalania wskaźnika nexus, tj. możliwości uznania wydatków wskazanych w opisie sprawy, które zostały faktycznie poniesione na prowadzoną bezpośrednio przez Pana działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej wskazać należy, że nexus wylicza się w oparciu o koszty prowadzonej bezpośrednio przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej. Istotnym jest, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są, lub ze swej natury nie mogą być bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Ustalając wskaźnik nexus należy pamiętać, aby istniał związek pomiędzy:

–wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

–kwalifikowanym prawem własności intelektualnej oraz

–dochodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie na potrzeby kalkulacji tego wskaźnika. Należy również pamiętać, że wskaźnik nexus jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W związku z tym należy również ustalić odrębnie koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z danym prawem. Przyjąć należy zatem, że jeżeli podatnik poniósł rzeczywiście wydatki, które kwalifikują się jako koszty prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, to wydatki związane z wytworzeniem w ramach tej działalności kwalifikowanego IP należy uznać za koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, z zastrzeżeniem art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Analizując wykaz poniesionych kosztów w kontekście prowadzonej przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej na uwadze należy mieć zatem kwestię bezpośredniego ich wpływu na wytworzenie, rozwój i/lub ulepszenie kwalifikowanych IP.

W świetle powyższego, wydatki ponoszone przez Pana na:

–zakup sprzętu komputerowego (Laptop),

–zakup podzespołów komputerowych i urządzeń peryferyjnych,

–zakup urządzeń telekomunikacyjnych wykorzystywanych do rozwoju i testowania Oprogramowania (Smart-Watch),

–zakup usług telekomunikacyjnych (Internet, Telefon),

–zakup specjalistycznej literatury i udziału w konferencjach branżowych związanych z wytworzeniem Oprogramowania,

–składki ubezpieczeń społecznych,

–raty leasingowych samochodu osobowego,

–kursy online i zakup egzaminów sprawdzających kompetencje w zakresie programowania;

–zakup benzyny

mogą stanowić koszty, o których mowa w literze „a” wzoru z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uwzględnione przy wyliczaniu nexus dla poszczególnych kwalifikowanych IP, w zakresie, w jakim służyły/będą służyły prowadzeniu działalności badawczo-rozwojowej, której efektem było/będzie powstanie kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Natomiast nie może Pan ująć przy wyliczaniu wskaźnika nexus wydatku na konsultację z zakresu poprawnego operowania głosem (precyzyjna artykulacja, wymowa, dykcja). Zdaniem tut. organu wydatek ten jest niezależny od tworzenia oraz rozwijania oprogramowania i nie jest niezbędny do prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej. W opisie sprawy wskazał Pan, że bezpośrednim celem jego poniesienia jest wyraźne wysławianie się, poprawna artykulacja i dykcja. Z uwagi na fakt, że jego poniesienie ma na celu poprawę i podniesienie Pana ogólnych kompetencji z zakresu komunikacji werbalnej, należy uznać, że jest on powiązany wyłącznie z rozwojem Pana ogólnych kompetencji niezwiązanych z prowadzoną działalnością gospodarczą w opisanym zakresie.

Na odmienną ocenę organu nie może wpłynąć argumentacja Pana, że w swojej pracy kontaktuje się z wieloma przedstawicielami i kontrahentami firmy Z, co jest niezbędne m.in. w celu omówienia wymagań związanych z tworzeniem oprogramowania, konsultacjami z interesariuszami projektu, tym bardziej, że projekt oparty jest o metodykę zwinną (ang. agile), tj. regularne spotkania z interesariuszami projektu, w celu omówienia postępów prac, udzielenia informacji zwrotnej (spotkania odbywają się w formie online w języku angielskim, a uczestnikami są osoby z całego świata), a to sprawia, że niezwykle ważne jest wyraźne wysławianie się, artykulacja, dykcja, aby nie powstały nieporozumienia, przekłamania mogące prowadzić do błędnych decyzji dotyczących rozwoju oprogramowania. Umiejętności z zakresu poprawnego operowania głosem nie można bowiem przypisać jako niezbędnego elementu dla prowadzenia działalności polegającej na tworzeniu i rozwijaniu oprogramowania.

Wobec powyższego wydatek dotyczącykonsultacji z zakresu poprawnego operowania głosem (precyzyjna artykulacja, wymowa, dykcja) nie jest związany z tworzeniem oraz rozwijaniem oprogramowania oraz nie jest niezbędny do prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej w opisanym zakresie. Podkreślić należy, że koszt ten dotyczy Pana własnych preferencji i potrzeb, a więc nie ma związku z prowadzoną przez Pana działalnością gospodarczą i co do zasady ma charakter osobisty.

W związku z powyższym nieprawidłowe jest Pana stanowisko w zakresie uwzględniania kosztu konsultacji z zakresu poprawnego operowania głosem (precyzyjna artykulacja, wymowa, dykcja) do litery „a” wskaźnika Nexus.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

•stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia, oraz

•zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Dodatkowo informujemy, że interpretacja indywidualna dotyczy wyłącznie sprawy będącej przedmiotem wniosku w kontekście sformułowanych pytań interpretacyjnych, natomiast nie rozstrzyga innych kwestii zawartych w jego treści.

Niniejszą interpretację wydano w oparciu o opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Organ nie prowadzi postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych okoliczności wyraża swoje stanowisko, które zawsze musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę. Jeżeli w toku ewentualnego postępowania organ uzna, że zdarzenie opisane we wniosku różni się od zdarzenia występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie Pana chroniła.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

•Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r., poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

•Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

•Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

–w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

–w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).