Interpretacja indywidualna z dnia 17 lutego 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB2-3.4014.516.2022.1.JKU

Podstawa opodatkowania aportu za udziały.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od czynności cywilnoprawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

22 grudnia 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 16 grudnia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej. Wniosek dotyczy podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych wniesienia aportu do spółki kapitałowej w zamian za jej udziały.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

G. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej jako: „Spółka”) prowadzi działalność w przedmiocie transportu drogowego towarów. Kapitał zakładowy Spółki wynosi 5.000,00 zł i dzieli się na 100 udziałów, każdy udział o wartości 50,00 zł. Wszystkie udziały w Spółce objęte są przez jednego wspólnika (osobę fizyczną), który jest jednocześnie jedynym członkiem zarządu Spółki.

W chwili obecnej, w Spółce planowane jest podwyższenie kapitału zakładowego poprzez ustanowienie nowych udziałów. Nowe udziały mają zostać objęte przez dotychczasowego wspólnika i pokryte wkładem niepieniężnym (aportem).

Wniesiona przez wspólnika wartość aportu za udziały w podwyższonym kapitale zakładowym w części przekraczającej wartość nominalną podnoszonego kapitału zakładowego zostanie przekazana na kapitał zapasowy (agio). Wartość wkładu będzie wyższa niż wartość nominalna udziałów obejmowanych w zamian za aport. Różnica pomiędzy wartością wkładu a wartością nominalną udziałów zostanie przekazana na kapitał zapasowy Spółki.

Pytanie

Czy prawidłowe jest Państwa stanowisko, zgodnie z którym podstawę opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych stanowi wartość nominalna udziałów obejmowanych w zamian za aport nawet jeśli wartość rynkowa przedmiotu wkładu jest wyższa od wartości nominalnej udziałów?

Państwa stanowisko w sprawie

Państwa zdaniem, podstawę opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych stanowi wartość nominalna udziałów obejmowanych w zamian za aport nawet jeśli wartość rynkowa przedmiotu wkładu jest wyższa od wartości nominalnej udziałów.

W art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych zawarty jest zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) w związku z art. 1 ust. 5 pkt 2 ww. ustawy opodatkowaniu podlegają umowy spółki, jeżeli w chwili dokonania czynności na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej znajduje się rzeczywisty ośrodek zarządzania spółki kapitałowej albo siedziba takiej spółki – jeżeli jej rzeczywisty ośrodek zarządzania nie znajduje się na terytorium innego państwa członkowskiego.

Z kolei art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych przewiduje opodatkowanie zmian umowy spółki, o ile powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania. Art. 1 ust. 3 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wskazuje, iż za zmianę umowy spółki kapitałowej uważa się m.in. podwyższenie kapitału zakładowego z wkładów. Obowiązek podatkowy przy zmianie umowy spółki kapitałowej powstaje z chwilą podjęcia uchwały o podwyższeniu kapitału spółki mającej osobowość prawną (art. 3 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych).

Stosownie do art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, podstawą opodatkowania przy zmianie umowy spółki kapitałowej jest wartość, o którą podwyższono kapitał zakładowy. Artykuł 6 ust. 9 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych przewiduje przy tym, że od podstawy opodatkowania, o której mowa w ust. 1 pkt 8, odlicza się:

 1) kwotę wynagrodzenia wraz z podatkiem od towarów i usług, pobraną przez notariusza za sporządzenie aktu notarialnego umowy spółki albo jej zmiany, jeżeli powoduje ona zwiększenie majątku spółki albo podwyższenie kapitału zakładowego;

 2) opłatę sądową związaną z wpisem spółki do rejestru przedsiębiorców lub zmianą wpisu w tym rejestrze dotyczącą wkładu do spółki albo kapitału zakładowego;

 3) opłatę za zamieszczenie w Monitorze Sądowym i Gospodarczym ogłoszenia o wpisach, o których mowa w pkt 2. Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, stawka podatku od umowy spółki wynosi 0,5%.

Kapitał zakładowy jest pojęciem, którym posługuje się ustawa Kodeks spółek handlowych. W związku z brakiem odmiennej definicji kapitału zakładowego na potrzeby przepisów podatkowych, należy uznać, że pojęcie to ma takie samo znaczenie jak to, które zostało mu nadane w ww. Kodeksie. Kapitał zakładowy w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością odpowiada łącznej wartości nominalnej udziałów objętych przez udziałowców tej spółki.

Stosownie do art. 152 Kodeksu spółek handlowych, kapitał zakładowy spółki z ograniczoną odpowiedzialnością dzieli się na udziały o równej lub nierównej wartości nominalnej. Jednocześnie, art. 154 § 3 Kodeksu spółek handlowych stanowi, iż udziały nie mogą być obejmowane poniżej ich wartości nominalnej. Kodeks spółek handlowych dopuszcza natomiast możliwość obejmowania udziałów w kapitale zakładowym spółki z ograniczoną odpowiedzialnością po cenie wyższej od wartości nominalnej udziałów. W takiej sytuacji nadwyżka wniesionego wkładu (ceny za obejmowane udziały) ponad wartość nominalną udziałów – stanowiąca tzw. agio – jest przelewana nie na kapitał zakładowy, lecz na kapitał zapasowy spółki (art. 154 § 3 zd. 2 Kodeksu spółek handlowych).

Tym samym, w przypadku obejmowania udziałów w kapitale zakładowym spółki z ograniczoną odpowiedzialnością po wartości wyższej od ich wartości nominalnej – co będzie miało miejsce w przypadku Spółki – kapitał zakładowy jest powiększany wyłącznie o wartość wkładu odpowiadającą wartości nominalnej objętych udziałów. Natomiast nadwyżka wartości wkładu ponad wartość nominalną udziałów nie powiększa kapitału zakładowego, ale jest przelewana na kapitał zapasowy stanowiący odrębny od kapitału zakładowego kapitał własny spółki. Na podstawie art. 261 Kodeksu spółek handlowych zasada ta ma zastosowanie również do podwyższenia kapitału zakładowego.

W związku z powyższym, także w sytuacji, gdy część wartości wkładów wnoszonych w zamian za obejmowane udziały jest przeznaczana na poczet kapitału zapasowego, podstawą opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych będzie wyłącznie wartość o jaką został podwyższony kapitał zakładowy danej spółki. Wartość samego wkładu pozostaje bez wpływu na podstawę opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Na uzasadnienie swojego stanowiska powołali się Państwo na interpretację indywidualną.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) i pkt 2 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t. j. Dz.U. z 2023 r. poz. 170 ze zm.):

Na podstawie art. 1 ust. 3 pkt 2 ww. ustawy:

Stosownie do art. 1a pkt 2 cyt. ustawy:

Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy:

W myśl art. 4 pkt 9 ww. ustawy:

Jak wynika z treści art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. b) cyt. ustawy:

Stosownie do uregulowań art. 6 ust. 9 przywoływanej ustawy:

Stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych:

Taką samą więc stawkę stosuje się do zmiany umowy spółki.

W myśl art. 154 § 3 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1467, ze zm.):

Zatem przepis ten wprowadza zakaz obejmowania udziałów poniżej ich wartości nominalnej, jednocześnie dopuszczając objęcie udziałów powyżej ich wartości nominalnej. Wówczas spółka otrzymuje dodatkową wartość (nadwyżkę), tzw. agio, która przekazywana jest na kapitał zapasowy.

Zgodnie z art. 257 § 1 i § 2 i § 3 Kodeksu spółek handlowych:

Jak wynika z przywołanych przepisów, czynność podwyższenia kapitału zakładowego spółki kapitałowej z wkładów stanowi zmianę umowy spółki i podlega obowiązkowi zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych.

Ze zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku wynika, że Spółka z o.o. posiada kapitał zakładowy w wysokości 5.000,00 zł, dzielący się na 100 udziałów, każdy udział o wartości 50,00 zł. Wszystkie udziały w Spółce objęte są przez jednego udziałowca (osobę fizyczną), który jest jednocześnie jedynym członkiem zarządu Spółki. W chwili obecnej, w Spółce planowane jest podwyższenie kapitału zakładowego poprzez ustanowienie nowych udziałów. Nowe udziały mają zostać objęte przez dotychczasowego wspólnika i pokryte wkładem niepieniężnym (aportem). Wniesiona przez wspólnika wartość aportu za udziały w podwyższonym kapitale zakładowym w części przekraczającej wartość nominalną podnoszonego kapitału zakładowego zostanie przekazana na kapitał zapasowy (agio). Wartość wkładu będzie wyższa niż wartość nominalna udziałów obejmowanych w zamian za aport. Różnica pomiędzy wartością wkładu a wartością nominalną udziałów zostanie przekazana na kapitał zapasowy Spółki.

W związku z powyższym stwierdzić należy, że opisane we wniosku podwyższenie kapitału zakładowego, dokonane w drodze wniesienia aportem do Spółki wkładu niepieniężnego przez udziałowca Spółki, spowoduje powstanie po stronie Spółki obowiązku podatkowego w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych z tytułu zmiany umowy spółki. Przy czym, opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych podlegać będzie wyłącznie podwyższenie kapitału zakładowego, natomiast nie będzie opodatkowane podwyższenie kapitału zapasowego.

Tym samym, podstawę opodatkowania powyższym podatkiem będzie stanowiła wyłącznie wartość wkładu niepieniężnego (aportu), o którą zostanie podwyższony kapitał zakładowy. Natomiast nadwyżka (tzw. agio) przekazana na kapitał zapasowy nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 329, ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej  (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa.