Interpretacja indywidualna z dnia 13 lutego 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB3-2.4012.752.2022.3.ASZ

Opodatkowanie sprzedaży nieruchomości oraz prawo do odliczenia podatku naliczonego od nabycia nieruchomości.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

24 października 2022 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 24 października 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

1.uznania sprzedaży Nieruchomości (z wyłączeniem sprzedaży Linii WN 2, w przypadku w którym na datę Transakcji będzie ona posadowiona na Nieruchomości stanowiąc jednocześnie własność Sprzedającego) za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT;

2.uznania sprzedaży Nieruchomości (z wyłączeniem sprzedaży Linii WN 2, w przypadku w którym na datę Transakcji będzie ona posadowiona na Nieruchomości stanowiąc jednocześnie własność Sprzedającego) za czynność, która nie będzie zwolniona od podatku VAT i będzie w całości opodatkowana podatkiem VAT przy zastosowaniu właściwej stawki podatku;

3.uznania sprzedaż Linii WN 2 posadowionej na Nieruchomości, stanowiącej jednocześnie własność Sprzedającego, za czynność niestanowiącą dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy o VAT i w rezultacie niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

4.Prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego związanego z nabyciem przez Kupującego Nieruchomości (z wyłączeniem Linii WN 2, w przypadku w którym na datę Transakcji będzie ona posadowiona na Nieruchomości stanowiąc jednocześnie własność Sprzedającego) na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie pismem z 11 stycznia 2023 r. (data wpływu 11 stycznia 2023 r.).

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1) Zainteresowany będący stroną postępowania: H. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

2) Zainteresowana niebędąca stroną postępowania: N. Spółka z ograniczona odpowiedzialnością

Opis zdarzenia przyszłego

1.Opis Nieruchomości będącej przedmiotem Transakcji

Zainteresowanym będącym stroną postępowania jest spółka H. (dalej: „Kupujący” lub „Nabywca”) z siedzibą w W., zarejestrowana na potrzeby podatku od towarów i usług (dalej: „podatek VAT” lub „VAT”) jako podatnik VAT czynny. Kupujący będzie zarejestrowany na potrzeby podatku VAT jako podatnik VAT czynny również na datę Transakcji (zdefiniowanej poniżej).

Zainteresowanym niebędącym stroną postępowania jest spółka N. (dalej: „Sprzedający” lub „Zbywca”) z siedzibą w P., zarejestrowana na potrzeby podatku VAT jako podatnik VAT czynny. Sprzedający będzie zarejestrowany na potrzeby podatku VAT jako podatnik VAT czynny również na datę Transakcji.

W dalszej części niniejszego wniosku Kupujący wraz ze Sprzedającym będą łącznie zwani „Zainteresowanymi” lub „Stronami”.

Sprzedający i Kupujący zawarli umowę przedwstępną sprzedaży (dalej: „Umowa Przedwstępna”) zobowiązującą do zawarcia umowy sprzedaży (dalej: „Transakcja” lub „Umowa Sprzedaży”), na podstawie której Sprzedający sprzeda Kupującemu prawo własności nieruchomości położonej w miejscowości K., składającej się z działki gruntu o numerze ewidencyjnym x, dla której Sąd Rejonowy (dalej: „Sąd Rejonowy”) prowadzi księgę wieczystą xxx (działka o numerze ewidencyjnym x została wydzielona z działki o numerze ewidencyjnym x, jednakże w dziale I-O księgi wieczystej na datę złożenia niniejszego wniosku jest wpisana działka o numerze ewidencyjnym x) (dalej: „Nieruchomość”).

Strony wyjaśniają przy tym, że na Nieruchomości znajduje się obecnie napowietrzna linia wysokiego napięcia (dalej: „Linia WN 1”), która stanowi własność przedsiębiorstwa, o którym mowa w art. 49 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (tj.: Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm., dalej: „KC”) („dalej: „Gestor”). Linia WN 1 będzie znajdowała się na datę Transakcji na Nieruchomości, o ile nie zostanie na tę datę zdemontowana i usunięta z Nieruchomości w wyniku planowanej przebudowy (dalej: „Przebudowa linii WN”). Jeżeli Linia WN 1 będzie znajdowała się na Nieruchomości na datę Transakcji, również na tę datę stanowić będzie ona własność Gestora.

Przebudowa linii WN polegać będzie na:

1) wybudowaniu na Nieruchomości nowej napowietrznej linii wysokiego napięcia (dalej: „Linia WN 2”);

2) zdemontowaniu i usunięciu z Nieruchomości Linii WN 1.

Planowane jest, że Linia WN 2 zostanie wybudowana przez Kupującego, z jego środków oraz bez udziału Sprzedającego, zaś nakłady na jej budowę nie zostaną rozliczone pomiędzy Sprzedającym a Kupującym na datę Transakcji.

Jednocześnie, nie jest również wykluczone, że na datę Transakcji, własność Linii WN 2 zostanie przeniesiona na Gestora. Podsumowując, na datę Transakcji na Nieruchomości będzie znajdowała się alternatywnie:

(i) Linia WN 1 stanowiąca własność Gestora, albo

(ii) Linia WN 2 stanowiąca własność alternatywnie:

a) Sprzedającego, albo

b) Gestora.

Dla uniknięcia wątpliwości, Strony wyjaśniają, że nie dojdzie do sytuacji, w której na datę Transakcji na Nieruchomości będą znajdowały się jednocześnie Linia WN 1 i Linia WN 2.

Nieruchomość nie jest (i nie będzie na datę Transakcji) ogrodzona.

Nieruchomość objęta jest miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego dla terenu położonego przy S. uchwalonego przez Radę Miejską w dniu 14 stycznia 2022 roku Uchwałą Nr xxx (dalej: „MPZP”), z którego wynika, że działka wchodząca w skład Nieruchomości znajduje się na obszarze oznaczonym symbolem P/U - tereny zabudowy produkcyjno-usługowej.

2. Historia oraz dalsze informacje o Nieruchomości

Strony wyjaśniają, że na datę złożenia niniejszego wniosku działka gruntu wchodząca w skład Nieruchomości nie została jeszcze nabyta przez Sprzedającego.

Sprzedający zawarł z osobami fizycznymi (dalej: „Osoby fizyczne”) umowę przedwstępną sprzedaży, mocą której Osoby fizyczne i Sprzedający zobowiązali się zawrzeć umowę sprzedaży, na podstawie której Osoby fizyczne sprzedadzą Sprzedającemu Nieruchomość.

Nieruchomość będąca przedmiotem Transakcji nie będzie przez Sprzedającego wydzierżawiona ani wynajęta i nie będzie również przedmiotem umowy dożywocia, użyczenia ani innej umowy o podobnym charakterze.

Nieruchomość nie będzie wykorzystywana przez Sprzedającego wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT. Sprzedający nabędzie działkę gruntu wchodzącą w skład Nieruchomości z zamiarem jej dalszej odsprzedaży na rzecz Kupującego.

3. Zakres Transakcji

W ramach Transakcji, dojdzie do sprzedaży przez Sprzedającego na rzecz Kupującego Nieruchomości za określoną cenę.

Kupujący nie przejmie żadnych wartości niematerialnych i prawnych, know-how, aktywów mogących stanowić tajemnicę przedsiębiorstwa, oznaczeń indywidualizujących przedsiębiorstwo Sprzedającego lub jego część, a także wierzytelności, czy też środków pieniężnych lub papierów wartościowych Sprzedającego.

Jednocześnie, jak przyjęto w Umowie Przedwstępnej, cena za Nieruchomość obejmie również wynagrodzenie dla Sprzedającego za przeniesienie na Kupującego (na żądanie Kupującego; niezależnie od tego, czy takie przeniesienie nastąpi przed czy po zawarciu Umowy Sprzedaży):

1) decyzji wydanej przez Burmistrza Gminy z dnia 27 maja 2022 r. stwierdzającej brak potrzeby przeprowadzenia oceny odziaływania przedsięwzięcia na środowisko dla przedsięwzięcia pod nazwą „(…)”;

2) pozwolenia na budowę przedsięwzięcia objętego Decyzją Środowiskową;

3) innych uzgodnień, decyzji i pozwoleń uzyskanych przez Sprzedającego w odniesieniu do Nieruchomości.

Strony nie mogą również wykluczyć, że w związku ze sprzedażą Nieruchomości Sprzedający może przenieść na Kupującego:

1) pozwolenie na budowę na Nieruchomości inwestycji (dalej: „Pozwolenie na budowę”);

2) prawa i obowiązki z określonych umów (np. umów o przyłączenie do poszczególnych mediów).

Dla uniknięcia wątpliwości Strony wyjaśniają, że na Kupującego nie zostaną przeniesione, m.in.:

- prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono Sprzedającemu finansowania dłużnego (o ile Sprzedający będzie korzystał z takiego finansowania i będzie stroną takich umów);

- umowy o zarządzanie Nieruchomością czy umowy zarządzania aktywami (jeżeli Sprzedający będzie stroną takich umów);

- należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem.

Kupujący nie zakupi ani nie przejmie ksiąg rachunkowych prowadzonych przez Sprzedającego ani żadnych rachunków bankowych.

Nabycie Nieruchomości nie będzie wiązało się również z przejściem na Kupującego zakładu pracy w rozumieniu art. 23¹ ustawy z dnia 26 czerwca 1974 Kodeks pracy (t.j.: Dz. U. z 2022 r., poz. 655, z późn. zm., dalej: „Kodeks pracy”).

4.Brak wyodrębnienia Nieruchomości w przedsiębiorstwie Sprzedającego

Sprzedający nie będzie posiadał (w szczególności na datę Transakcji) żadnego statutu, regulaminu czy dokumentu o podobnym charakterze, z którego wynikałoby formalne wyodrębnienie organizacyjne Nieruchomości w istniejącym przedsiębiorstwie Sprzedającego, czy fakt, że Nieruchomość stanowi wyodrębnioną jednostkę organizacyjną (np. oddział wyodrębniony w KRS).

Sprzedający nie będzie posiadał (w szczególności na datę Transakcji) odrębnego rachunku (subrachunku) bankowego, na który wpływałyby należności i z którego byłyby spłacane zobowiązania związane wyłącznie z wykorzystywaniem Nieruchomości przez Sprzedającego. Sprzedający nie będzie prowadził oddzielnych ksiąg rachunkowych dla Nieruchomości, jak również nie będzie sporządzał odrębnego sprawozdania finansowego dla Nieruchomości. Przychody, koszty oraz należności i zobowiązania związane z Nieruchomością nie będą (w szczególności na datę Transakcji) ewidencjonowane za pomocą wydzielonych, odrębnych kont utworzonych dla Nieruchomości.

5.Sposób wykorzystania Nieruchomości po Transakcji

Kupujący zamierza wykorzystywać Nieruchomość w ramach działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT. Kupujący planuje zrealizować na Nieruchomości inwestycję polegającą na budowie m.in. zespołu hal magazynowych wraz z niezbędną infrastrukturą, w tym drogami dojazdowymi, sieciami oraz przyłączami (dalej: „Inwestycja”). Kupujący nie planuje wykorzystywania Nieruchomości do działalności zwolnionej od podatku VAT.

W celu realizacji Inwestycji Kupujący podejmie szereg działań, w szczególności we własnym zakresie zapewni finansowanie inwestycji, zleci opracowanie planów i wykonawczych projektów budowlanych, zapewni obsługę administracyjną i prawną Nieruchomości, zleci wykonanie robót budowlanych, zawrze umowy dotyczące Nieruchomości (np. na dostawę mediów).

Inne okoliczności Transakcji

Transakcja zostanie udokumentowana stosowną fakturą wystawioną przez Sprzedającego.

Dla uniknięcia wątpliwości Strony wskazują, że przedmiotem niniejszego wniosku nie jest sposób opodatkowania podatkiem VAT i podatkiem od czynności cywilnoprawnych (PCC) dostawy działki wchodzącej w skład Nieruchomości przez Osoby fizyczne na rzecz Sprzedającego. W tym zakresie Sprzedający wystąpił wraz z Osobami fizycznymi do właściwego organu z osobnym wnioskiem wspólnym o wydanie interpretacji indywidualnej. Niniejszy wniosek dotyczy natomiast wyłącznie planowanej Transakcji pomiędzy Sprzedającym a Kupującym.

Ponadto Strony wskazują, że Kupujący nabył od Sprzedającego prawo własności nieruchomości, położonej w miejscowości K. składającej się z działki gruntu o numerze ewidencyjnym x, dla której Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą KW Nr xxx (działka o numerze ewidencyjnym x została wydzielona z działki o numerze ewidencyjnym x, jednakże w dziale I-O księgi wieczystej na datę złożenia niniejszego wniosku jest wpisana działka o numerze ewidencyjnym x) (dalej: „Działka nr x”). Dla uniknięcia wątpliwości Strony wskazują, że zakresem niniejszego wniosku nie jest objęta sprzedaż przez Sprzedającego Kupującemu Działki nr x, o której mowa powyżej.

W uzupełnieniu odpowiedzieli Państwo na pytania w następujący sposób:

Planowane jest, że Transakcja nastąpi w pierwszym kwartale 2023 r.

Na pytanie: Proszę jednoznacznie wskazać, co będzie przedmiotem sprzedaży, tzn. czy przez działkę będzie przebiegała napowietrzna linia wysokiego napięcia WN1, stanowiąca własność Gestora, czy też linia wysokiego napięcia WN2 (proszę wskazać czy będzie to własność Kupującego czy Gestora)?

Odpowiedzieli Państwo: Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego Wniosku, na Nieruchomości znajduje się obecnie Linia WN 1, która stanowi własność Gestora. Linia WN 1 będzie znajdowała się na datę Transakcji na Nieruchomości, o ile nie zostanie na tę datę zdemontowana i usunięta z Nieruchomości w wyniku planowanej Przebudowy linii WN. Jeżeli Linia WN 1 będzie znajdowała się na Nieruchomości na datę Transakcji, również na tę datę stanowić będzie ona własność Gestora.

Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego Wniosku, Przebudowa linii WN polegać będzie na:

1)wybudowaniu na Nieruchomości Linii WN 2;

2)zdemontowaniu i usunięciu z Nieruchomości Linii WN 1.

Planowane jest, że Linia WN 2 zostanie wybudowana przez Kupującego, z jego środków oraz bez udziału Sprzedającego, zaś nakłady na jej budowę nie zostaną rozliczone pomiędzy Sprzedającym a Kupującym na datę Transakcji. Jednocześnie, nie jest również wykluczone, że na datę Transakcji, własność Linii WN 2 zostanie przeniesiona na Gestora. Podsumowując, na datę Transakcji na Nieruchomości będzie znajdowała się alternatywnie:

i. Linia WN 1 stanowiąca własność Gestora, albo

ii. Linia WN 2 stanowiąca własność alternatywnie:

a)Sprzedającego, albo

b)Gestora.

Odpowiadając na przedmiotowe pytanie, Zainteresowany będący stroną wyjaśnia, że:

1) w przypadku, w którym na datę Transakcji na Nieruchomości będzie znajdowała się wyłącznie Linia WN 1 stanowiąca własność Gestora, przedmiotem planowanej sprzedaży nie będzie Linia WN 1, gdyż jako urządzenie przesyłowe będzie ona wchodziła w skład przedsiębiorstwa, o którym mowa w art. 49 § 1 KC;

2) w przypadku, w którym na datę Transakcji na Nieruchomości będzie znajdowała się wyłącznie Linia WN 2 stanowiąca własność Gestora, przedmiotem planowanej sprzedaży nie będzie Linia WN 2, gdyż jako urządzenie przesyłowe będzie ona wchodziła w skład przedsiębiorstwa, o którym mowa w art. 49 § 1 KC;

3) w przypadku, w którym na datę Transakcji na Nieruchomości będzie znajdowała się wyłącznie Linia WN 2 stanowiąca własność Sprzedającego, Linia WN 2 będzie przedmiotem planowanej sprzedaży.

Na pytanie: Czy linie wysokiego napięcia WN1 i WN2 stanowią budowle w myśl art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2021 r poz. 2351 ze zm.)?

Odpowiedzieli Państwo: W opisie zdarzenia przyszłego Wniosku zostało wskazane, że na datę Transakcji na Nieruchomości będzie znajdowała się alternatywnie Linia WN 1 albo Linia WN 2. Odpowiadając na przedmiotowe pytanie, Zainteresowany będący stroną wyjaśnia, że:

a) Linia WN 1 (jeżeli będzie znajdowała się na Nieruchomości na datę Transakcji) będzie stanowiła budowlę w rozumieniu art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (t.j.: Dz. U. z 2021 r., poz. 2351 ze zm., dalej: „Prawo budowlane”);

b) Linia WN 2 (jeżeli będzie znajdowała się na Nieruchomości na datę Transakcji) będzie stanowiła budowlę w rozumieniu art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego.

Na pytanie: W przypadku, gdy linia wysokiego napięcia WN2 będzie w momencie sprzedaży własnością Sprzedającego i w świetle ustawy Prawo budowlane będzie stanowiła budowlę, to proszę wskazać:

a) czy przy nabyciu lub wytworzeniu ww. budowli przysługiwało Sprzedającemu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego?

b) Kiedy odbyło się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budowli? Czy od tego momentu do dnia sprzedaży upłynie okres krótszy niż 2 lata?

c)Czy Sprzedający ponosił wydatki na ulepszenie budowli, w stosunku do których Spółka miała prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli Spółka ponosiła takie wydatki, to czy były one niższe niż 30% wartości początkowej tej sieci?

d) W przypadku pozytywnej odpowiedzi na poprzednie pytanie (b), proszę wskazać czy pomiędzy poniesieniem takich wydatków, a transakcją sprzedaży upłynie okres krótszy niż 2 lata?

Odpowiedzieli Państwo: Sprzedający chciałby podkreślić, że – jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego Wniosku - planowane jest, że:

i. Linia WN 2 zostanie wybudowana przez Kupującego, z jego środków oraz bez udziału Sprzedającego,

ii. nakłady na budowę Linii WN2 nie zostaną rozliczone pomiędzy Sprzedającym a Kupującym na datę Transakcji.

Zainteresowany będący stroną pragnie wskazać, że w jego ocenie, jeżeli na datę Transakcji Linia WN 2 będzie posadowiona na Nieruchomości stanowiąc jednocześnie własność Sprzedającego (tj. w przypadku, w którym własność Linii WN 2 nie zostanie przeniesiona na Gestora na datę Transakcji), sprzedaż Linii WN 2 (stanowiącej własność Sprzedającego) nie będzie stanowiła dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy o VAT i w rezultacie nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

W rezultacie, jeżeli na datę Transakcji Linia WN 2 będzie posadowiona na Nieruchomości stanowiąc jednocześnie własność Sprzedającego (tj. w przypadku, w którym własność Linii WN 2 nie zostanie przeniesiona na Gestora na datę Transakcji) przepisy art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a Ustawy o VAT dotyczące dostawy budynków, budowli lub ich części, do których referują pytania 4 a) - b) Wezwania nie znajdą zastosowania.

Zdaniem Zainteresowanego będącego stroną, argumentacja przemawiająca za powyższym stanowiskiem została przedstawiona w ramach uzasadnienia stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytań nr 2 i 3 przedstawionych we wniosku.

Pytania w zakresie podatku od towarów i usług

1.Czy sprzedaż Nieruchomości (z wyłączeniem sprzedaży Linii WN 2, w przypadku w którym na datę Transakcji będzie ona posadowiona na Nieruchomości stanowiąc jednocześnie własność Sprzedającego) w ramach Transakcji będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT?

2.Czy sprzedaż Nieruchomości (z wyłączeniem sprzedaży Linii WN 2, w przypadku w którym na datę Transakcji będzie ona posadowiona na Nieruchomości stanowiąc jednocześnie własność Sprzedającego) w ramach Transakcji nie będzie zwolniona od podatku VAT i będzie w całości opodatkowana podatkiem VAT przy zastosowaniu właściwej stawki podatku VAT?

3.Jeżeli na datę Transakcji Linia WN 2 będzie posadowiona na Nieruchomości stanowiąc jednocześnie własność Sprzedającego, to czy sprzedaż Linii WN 2 stanowiącej jednocześnie własność Sprzedającego nie będzie stanowiła dostawy towarów w rozumieniu przepisów Ustawy o VAT i w rezultacie nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT?

4.Czy Kupujący będzie miał prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego związanego z nabyciem Nieruchomości (z wyłączeniem Linii WN 2, w przypadku w którym na datę Transakcji będzie ona posadowiona na Nieruchomości stanowiąc jednocześnie własność Sprzedającego) w ramach Transakcji na zasadach ogólnych, tj. w szczególności na podstawie art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT?

Państwa stanowisko w sprawie w zakresie podatku od towarów i usług

Elementy transgraniczne stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego:

Wniosek nie obejmuje elementów transgranicznych. Opisane w nim zdarzenie przyszłe nie powoduje wystąpienia skutków transgranicznych.

Stanowisko Wnioskodawcy (grupy zainteresowanych) przyporządkowane do pytania (poszczególnych pytań). Zdaniem Stron:

1.Sprzedaż Nieruchomości (z wyłączeniem sprzedaży Linii WN 2, w przypadku w którym na datę Transakcji będzie ona posadowiona na Nieruchomości stanowiąc jednocześnie własność Sprzedającego) w ramach Transakcji będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

2.Sprzedaż Nieruchomości (z wyłączeniem sprzedaży Linii WN 2, w przypadku w którym na datę Transakcji będzie ona posadowiona na Nieruchomości stanowiąc jednocześnie własność Sprzedającego) w ramach Transakcji nie będzie zwolniona od podatku VAT i będzie w całości opodatkowana podatkiem VAT przy zastosowaniu właściwej stawki podatku VAT.

3.Jeżeli na datę Transakcji Linia WN 2 będzie posadowiona na Nieruchomości stanowiąc jednocześnie własność Sprzedającego, to sprzedaż Linii WN 2 stanowiącej jednocześnie własność Sprzedającego nie będzie stanowiła dostawy towarów w rozumieniu przepisów Ustawy o VAT i w rezultacie nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

4.Kupujący będzie miał prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego związanego z nabyciem Nieruchomości (z wyłączeniem Linii WN 2, w przypadku w którym na datę Transakcji będzie ona posadowiona na Nieruchomości stanowiąc jednocześnie własność Sprzedającego) w ramach Transakcji na zasadach ogólnych, tj. w szczególności na podstawie art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska w zakresie pytania nr 1

Jedną z podstawowych zasad opodatkowania podatkiem VAT jest powszechność opodatkowania, która przejawia się tym, że generalnie cały obrót towarami i usługami jest objęty podatkiem VAT. W systemie VAT przewidziano jednak pewne wyjątki od tej zasady. Zgodnie z art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm., dalej: „Dyrektywa”) w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca, i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. W przypadkach, gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.

Art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT stanowi implementację powyższej regulacji do krajowego porządku prawnego. Zgodnie z tym przepisem - Ustawy o VAT nie stosuje się m.in. do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej również jako: „ZCP”).

Co do zasady, dostawa nieruchomości stanowi dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. Dopiero w przypadku uznania, że dana nieruchomość stanowi przedsiębiorstwo lub ZCP możliwe jest wyłączenie takiej transakcji z zakresu opodatkowania. Sytuacja taka stanowi jednak wyjątek od ogólnej zasady powszechności opodatkowania. Mając na uwadze, że wszelkie odstępstwa od zasady powszechności opodatkowania mają charakter wyjątkowy, powinny podlegać ścisłej, literalnej wykładni.

Należy stwierdzić, że w ocenie Stron Transakcja (z wyłączeniem sprzedaży Linii WN 2, w przypadku w którym na datę Transakcji będzie ona posadowiona na Nieruchomości stanowiąc jednocześnie własność Sprzedającego) będzie stanowiła transakcję podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT (tzn. objętą zakresem opodatkowania tym podatkiem) - odpłatną dostawę towarów.

Brak jest bowiem podstaw do kwalifikowania jej jako transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub ZCP, do której zgodnie z art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT, nie stosuje się przepisów tej ustawy.

W myśl art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, przez „zorganizowaną część przedsiębiorstwa” rozumie się „organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania”.

Ustawa o VAT nie zawiera natomiast definicji pojęcia „przedsiębiorstwa” - wobec tego należy przyjąć, że posługuje się ona nim w znaczeniu nadanym mu art. 55¹ KC, zgodnie z którym:

„Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5) koncesje, licencje i zezwolenia;

6) patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8) tajemnice przedsiębiorstwa;

9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.”

W świetle przywołanych przepisów Transakcja nie będzie dotyczyła przedsiębiorstwa ani ZCP.

W ramach Transakcji, dojdzie do sprzedaży przez Sprzedającego na rzecz Kupującego Nieruchomości, tj. działki gruntu za określoną cenę. Jednocześnie, Kupujący nie przejmie szeregu składników majątku Sprzedającego wymienionych w art. 55¹ KC, tj. w szczególności:

- oznaczenia indywidualizującego przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa),

- wierzytelności, praw z papierów wartościowych, środków pieniężnych,

- praw własności intelektualnej,

- tajemnic przedsiębiorstwa,

- czy też ksiąg i dokumentów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Z kolei, w myśl art. 55² KC, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności albo z przepisów szczególnych. Definicja przedsiębiorstwa wprowadzona przepisami KC opiera się na przedmiotowym ujęciu przedsiębiorstwa jako zbioru pewnych składników przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej. W tym ujęciu sprzedaż przedsiębiorstwa będzie miała miejsce, gdy istotne składniki wymienione w art. 55¹ KC (o ile występują w danym stanie faktycznym) zostaną przekazane nabywcy w ramach danej transakcji.

Ze względu na autonomię prawa podatkowego wskazuje się, że definicja wynikająca z KC powinna być na gruncie VAT traktowana jedynie pomocniczo. Na gruncie VAT interpretacji pojęcia „przedsiębiorstwa” należy dokonywać przede wszystkim w oparciu o wykładnię prowspólnotową uwzględniając orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”). W swoich wyrokach TSUE wskazywał, że dla oceny, czy mamy do czynienia ze zbyciem przedsiębiorstwa lub ZCP, istotne jest, czy aktywa łącznie jako przedsiębiorstwo mają zdolność prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej oraz czy nabywca ma zamiar prowadzenia przedsiębiorstwa. Nie oznacza to, że przy wykładni art. 6 ust. 1 Ustawy o VAT należy zupełnie pominąć art. 55¹ KC - przepis ten powinien być pomocniczo stosowany przy analizie opodatkowania zbycia nieruchomości.

Zdaniem Stron, przedmiot Transakcji nie może być zakwalifikowany jako ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT, czyli „organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania”. ZCP tworzy bowiem zbiór składników majątkowych, pozostających w takich wzajemnych relacjach, w których można mówić o nich jako o zorganizowanym zespole, a nie o zbiorze elementów, których jedyną cechą wspólną jest pozostawanie we władaniu jednego podmiotu. Dodatkowo elementy tego zbioru powinny wykazywać takie wzajemne powiązania funkcjonalne, aby mogły służyć kontynuowaniu danej działalności gospodarczej.

Z powyższego wynika, że ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa mamy do czynienia w przypadku, gdy łącznie spełnione są następujące przesłanki:

1) istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

2) zespół ten jest organizacyjnie, funkcjonalnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

3) składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

4) zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

W sytuacji przedstawionej we wniosku nie dojdzie do spełnienia wszystkich przedstawionych powyżej przesłanek.

Odnosząc się do powyższego trzeba wskazać, że zdaniem Stron w ogóle nie jest możliwe uznanie, że przedmiot Transakcji można kwalifikować jako „zespół” składników. Jak już wcześniej wskazano, Kupujący nie przejmie od Sprzedającego szeregu składników przedsiębiorstwa wymienionych w art. 55¹ KC, takich jak:

- oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa),

- wierzytelności, prawa z papierów wartościowych środki pieniężne,

- prawa własności intelektualnej,

- tajemnice przedsiębiorstwa,

- czy też księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W konsekwencji przedmiot Transakcji nie będzie spełniać przesłanek uznania go za „przedsiębiorstwo” w rozumieniu art. 55¹ KC.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, w ramach Transakcji, dojdzie do sprzedaży przez Sprzedającego na rzecz Kupującego Nieruchomości za określoną cenę.

Jednocześnie, jak przyjęto w Umowie Przedwstępnej, cena za Nieruchomość obejmuje również wynagrodzenie dla Sprzedającego za przeniesienie na Kupującego (na żądanie Kupującego; niezależnie od tego, czy takie przeniesienie nastąpi przed czy po zawarciu Umowy Sprzedaży):

1) Decyzji Środowiskowej;

2) pozwolenia na budowę przedsięwzięcia objętego Decyzją Środowiskową;

3) innych uzgodnień, decyzji i pozwoleń uzyskanych przez Sprzedającego w odniesieniu do Nieruchomości.

Jak wskazano powyżej, Strony nie mogą również wykluczyć, że w związku ze sprzedażą Nieruchomości Sprzedający może przenieść na Kupującego:

1) Pozwolenie na budowę;

2) prawa i obowiązki z określonych umów (np. umów o przyłączenie do poszczególnych mediów).

W tym miejscu należy podkreślić, że jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, na Kupującego nie zostaną przeniesione, m.in.:

- prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono Sprzedającemu finansowania dłużnego (o ile Sprzedający będzie korzystał z takiego finansowania i będzie stroną takich umów);

- umowy o zarządzanie Nieruchomością czy umowy zarządzania aktywami (jeżeli Sprzedający będzie stroną takich umów);

- należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem.

Nabycie Nieruchomości przez Kupującego w ramach Transakcji nie będzie wiązało się również z przejściem na Kupującego zakładu pracy w rozumieniu art. 23¹ Kodeksu pracy.

Co więcej, w analizowanym przypadku nie zajdzie przesłanka wyodrębnienia organizacyjnego, finansowego oraz funkcjonalnego zbywanego „zespołu” składników majątkowych.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że ZCP powinna mieć swoje miejsce w strukturze organizacyjnej danego podmiotu jako dział, wydział czy oddział itp. Wyodrębnienie organizacyjne powinno zostać dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do ZCP. Nie oznacza to jednocześnie, że możliwość przypisania np. kosztów do danego składnika majątkowego na podstawie prowadzonych ewidencji podatkowych stanowi o wyodrębnieniu finansowym.

Wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako możliwość realizacji określonych zadań gospodarczych przez ZCP. ZCP musi obejmować elementy niezbędne do samodzielnego realizowania działań gospodarczych.

Aby zatem część przedsiębiorstwa mogła zostać uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Materialne i niematerialne składniki majątkowe wchodzące w skład ZCP muszą umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej bez podejmowania dodatkowych działań mających na celu wyposażenie zespołu składników materialnych w zasoby niezbędne do prowadzenia działalności gospodarczej. W odniesieniu do analizowanego zdarzenia przyszłego trzeba wskazać, że zbywane składniki majątku nie będą wyodrębnione w powyższy sposób w strukturze przedsiębiorstwa Sprzedającego, co uniemożliwi zakwalifikowanie ich jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT.

W tym zakresie trzeba wskazać w szczególności, że Sprzedający nie będzie posiadał (w szczególności na datę Transakcji) żadnego statutu, regulaminu czy dokumentu o podobnym charakterze, z którego wynikałoby formalne wyodrębnienie organizacyjne Nieruchomości w istniejącym przedsiębiorstwie Sprzedającego, czy fakt, że Nieruchomość stanowi wyodrębnioną jednostkę organizacyjną (np. oddział wyodrębniony w KRS). Ponadto Sprzedający nie będzie posiadał (w szczególności na datę Transakcji) odrębnego rachunku (subrachunku) bankowego, na który wpływałyby należności i z którego byłyby spłacane zobowiązania związane wyłącznie z wykorzystywaniem Nieruchomości przez Sprzedającego. Sprzedający nie będzie prowadził oddzielnych ksiąg rachunkowych dla Nieruchomości, jak również nie będzie sporządzał odrębnego sprawozdania finansowego dla Nieruchomości. Przychody, koszty oraz należności i zobowiązania związane z Nieruchomością nie będą (w szczególności na datę Transakcji) ewidencjonowane za pomocą wydzielonych, odrębnych kont utworzonych dla Nieruchomości. Zbywany zespół składników nie będzie tym samym wystarczający dla wykonywania przy jego pomocy (samodzielnie) funkcji gospodarczych.

Całokształt przedstawionych powyżej okoliczności świadczy o tym, że planowana Transakcja sprzedaży Nieruchomości nie będzie stanowiła zbycia przedsiębiorstwa ani ZCP, a zatem będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

W tym miejscu należy również odwołać się do wydanych przez Ministerstwo Finansów Objaśnień podatkowych z 11 grudnia 2018 r.: „Opodatkowanie podatkiem od towarów i usług transakcji zbycia nieruchomości komercyjnych” (dalej: „Objaśnienia”). Objaśnienia odnoszą się co prawda do nieruchomości komercyjnych rozumianych jako obiekty przeznaczone pod wynajem, a w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z Nieruchomością, na której nie znajdują się obiekty komercyjne. Zdaniem Stron zasadne jest jednak odwołanie się do treści Objaśnień, gdyż dają one wiele istotnych wskazówek dotyczących interpretacji pojęcia zorganizowanej części przedsiębiorstwa czy przedsiębiorstwa.

Zgodnie z Objaśnieniami, co do zasady, dostawa nieruchomości komercyjnych stanowi dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu VAT. W tym zakresie jako standardowe elementy typowe dla transakcji nieruchomościowych opodatkowanych VAT, wskazano elementy takie jak: grunt, budynek (budynki), budowle, infrastruktura techniczna oraz przynależności, a także prawa i obowiązki z umów najmu, które przechodzą na kupującego z mocy prawa, jak również prawa i obowiązki z umów najmu (odpowiednio dzierżawy), na podstawie których wynajmowane powierzchnie nie zostały (i nie zostaną do dnia transakcji) przekazane najemcom.

Dostawa nieruchomości komercyjnych może zostać uznana za czynność niepodlegającą opodatkowaniu VAT tylko w wyjątkowych okolicznościach, gdy istnieje zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz istnieje faktyczna możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji. W celu ustalenia, czy przenoszony na nabywcę zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę należy ustalić, czy oprócz przeniesienia standardowych elementów typowych dla transakcji nieruchomościowych opodatkowanych VAT na nabywcę są przeniesione również inne elementy.

Odnosząc wytyczne zawarte w Objaśnieniach do Transakcji należy stwierdzić, że oprócz przeniesienia na Kupującego standardowych elementów typowych dla transakcji nieruchomościowych, nie dojdzie do przeniesienia elementów innych niż standardowe.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Nieruchomość będzie wykorzystywana przez Kupującego w ramach działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT. Kupujący planuje zrealizować na Nieruchomości Inwestycję. Kupujący nie planuje przy tym wykorzystywania Nieruchomości do działalności zwolnionej z VAT.

Zdaniem Stron, brak jest podstaw by twierdzić, że w wyniku nabycia Nieruchomości przez Kupującego będzie on kontynuował na Nieruchomości działalność prowadzoną przez Sprzedającego.

Także z tego względu zasadne jest zakwalifikowanie Transakcji jako sprzedaży nieruchomości, a nie przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części; wartość ekonomiczną dla Nabywcy przedstawia w tym przypadku głównie działka gruntu wchodząca w skład Nieruchomości.

Reasumując, zgodnie z Objaśnieniami, czynnikiem decydującym o zakwalifikowaniu transakcji jako zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części jest jednoczesne: istnienie zamiaru kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz faktyczna możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji. Żaden z tych czynników nie wystąpi w przypadku Transakcji, co stanowi kolejną przesłankę świadczącą o tym, że nie będzie to transakcja zbycia przedsiębiorstwa, ani jego zorganizowanej części, lecz odpłatna dostawa towarów, podlegająca opodatkowaniu VAT (tzn. objęta zakresem zastosowania przepisów Ustawy o VAT).

Mając na uwadze powyższą argumentację, przedmiot Transakcji nie może być uznany za przedsiębiorstwo lub ZCP. Planowanej Transakcji nie będzie towarzyszyć transfer składników wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Sprzedającego. Przedmiotu Transakcji nie można również zakwalifikować jako ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT.

Całokształt przedstawionych okoliczności przemawia zatem za uznaniem za prawidłowe stanowiska Stron, iż sprzedaż (dostawa) Nieruchomości (z wyłączeniem sprzedaży Linii WN 2, w przypadku w którym na datę Transakcji będzie ona posadowiona na Nieruchomości stanowiąc jednocześnie własność Sprzedającego) w ramach Transakcji będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Uzasadnienie stanowiska w zakresie pytania nr 2 i 3 (zweryfikowane w odpowiedzi na wezwanie)

Zainteresowany będący stroną wskazuje, że zdaniem Stron sprzedaż Nieruchomości (z wyłączeniem sprzedaży Linii WN 2) w ramach Transakcji nie będzie zwolniona od podatku VAT i będzie w całości opodatkowana podatkiem VAT, a sprzedaż Linii WN 2 stanowiącej jednocześnie własność Sprzedającego nie będzie stanowiła dostawy towarów w rozumieniu przepisów Ustawy o VAT i w rezultacie nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Jak bowiem wskazano powyżej, jeżeli na datę Transakcji Linia WN 2 będzie posadowiona na Nieruchomości stanowiąc jednocześnie własność Sprzedającego (tj. w przypadku, w którym własność Linii WN 2 nie zostanie przeniesiona na Gestora na datę Transakcji), sprzedaż Linii WN 2 nie będzie stanowiła dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy o VAT i w rezultacie nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT (por. również uzasadnienie zaprezentowanie powyżej w odpowiedzi na zawarte w wezwaniu pytanie I. 4.).

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego wniosku, na datę Transakcji na Nieruchomości będzie znajdowała się alternatywnie:

i. Linia WN 1 stanowiąca własność Gestora, albo

ii. Linia WN 2 stanowiąca własność alternatywnie:

a) Sprzedającego, albo

b) Gestora.

Tym samym, w ocenie Zainteresowanego będącego stroną, stanowisko Stron przyporządkowane do pytań nr 2 i 3 zadanych we Wniosku wyczerpuje wszystkie wskazane w opisie zdarzenia przyszłego Wniosku ewentualności co do:

a) posadowienia naniesień na Nieruchomości na datę Transakcji, tj. alternatywnie Linii WN 1 albo Linii WN 2;

b) własności Linii WN 2 na datę Transakcji, tj. alternatywnie Sprzedającego albo Gestora (w przypadku, w którym na datę Transakcji na Nieruchomości będzie znajdowała się Linia WN 2).

Dodatkowo w piśmie z 11 stycznia 2023 r. uzupełnili Państwo stanowisko własne podając cyt. „Jednocześnie, dla uniknięcia wszelkich wątpliwości Zainteresowany będący stroną, dodatkowo uzupełnia uzasadnienie prezentowanego przez siebie stanowiska.

Na wstępie należy wskazać, że zgodnie z art. 47 § 1 KC, część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. W rezultacie, na gruncie regulacji prawa cywilnego, właścicielem rzeczy połączonych z nieruchomością w taki sposób, że stały się jej częściami składowymi jest właściciel nieruchomości. Zgodnie z art. 48 KC, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania. Jednocześnie, w świetle art. 49 § 1 KC, urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania płynów, pary, gazu, energii elektrycznej oraz inne urządzenia podobne nie należą do części składowych nieruchomości, jeżeli wchodzą w skład przedsiębiorstwa.

W świetle powyższego, jeżeli na datę Transakcji Linia WN 2 będzie posadowiona na Nieruchomości stanowiąc jednocześnie własność Sprzedającego (tj. w przypadku, w którym własność Linii WN 2 nie zostanie przeniesiona na Gestora na datę Transakcji), Linia WN 2 będzie przedmiotem planowanej sprzedaży. W takim przypadku Linia WN 2 będzie stanowiła część składową Nieruchomości, gdyż nie będzie ona wchodziła w skład przedsiębiorstwa, o którym mowa w art. 49 § 1 KC.

Jednocześnie, jeżeli na datę Transakcji Linia WN 2 będzie posadowiona na Nieruchomości stanowiąc jednocześnie własność Sprzedającego (tj. w przypadku, w którym własność Linii WN 2 nie zostanie przeniesiona na Gestora na datę Transakcji), sprzedaż Linii WN 2 nie będzie stanowiła dostawy towarów w rozumieniu przepisów Ustawy o VAT i w rezultacie nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, gdyż:

a) Linia WN 2 zostanie wybudowana przez Kupującego, z jego środków oraz bez udziału Sprzedającego,

b) nakłady na budowę Linii WN2 nie zostaną rozliczone pomiędzy Sprzedającym a Kupującym na datę Transakcji.

W ocenie Zainteresowanego będącego stroną, w przypadku o którym mowa powyżej:

a) Linia WN 2 będzie własnością Sprzedającego jednie w sensie cywilnoprawnym;

b) Sprzedający nie będzie dysponował prawem do rozporządzania Linią WN 2 jak właściciel, gdyż prawo to będzie po stronie Kupującego (Sprzedający nie będzie dysponował tzw. „własnością ekonomiczną” Linii WN 2).

Tym samym, jeżeli na datę Transakcji Linia WN 2 będzie posadowiona na Nieruchomości stanowiąc jednocześnie własność Sprzedającego (tj. w przypadku, w którym własność Linii WN 2 nie zostanie przeniesiona na Gestora na datę Transakcji), nie ma podstaw by przyjąć, że Sprzedający dokona jego dostawy na rzecz Kupującego, skoro to Kupujący „wytworzy” towar, jakim niewątpliwie będzie Linia WN 2 z własnych środków oraz bez udziału Sprzedającego.

Z uwagi na powyższe, zdaniem Zainteresowanego będącego stroną, jeżeli na datę Transakcji Linia WN 2 będzie posadowiona na Nieruchomości stanowiąc jednocześnie własność Sprzedającego (tj. w przypadku, w którym własność Linii WN 2 nie zostanie przeniesiona na Gestora na datę Transakcji) nie znajdą zastosowania przepisy art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy o VAT, gdyż wspomniane przepisy dotyczą dostawy budynków, budowli lub ich części. W rezultacie, pytania zawarte w punkcie I. 4. niniejszego Wezwania (pytania 4 a) - b) Wezwania) należy uznać za bezprzedmiotowe.

Jak wskazano we Wniosku, prezentowane stanowisko potwierdzają liczne interpretacje indywidualne Dyrektora KIS, w których organ podatkowy zastosował tożsamą wykładnię w odniesieniu do naniesień wzniesionych na nieruchomości przez podmiot trzeci (podmiot niebędący właścicielem nieruchomości), w sytuacji gdy nakłady na wybudowanie naniesień nie zostały rozliczone ze sprzedającym na datę transakcji sprzedaży, w szczególności:

a) interpretacja indywidualna z dnia 20 kwietnia 2020 r. (sygn. 0114-KDIP4- 2.4012.30.2020.3.WH), czy

b) interpretacja indywidualna z dnia 8 marca 2022 r. (sygn. 0114-KDIP4-2.4012.32.2022.2.MB).

Zainteresowany będący stroną pragnie również przywołać interpretacje indywidualne Dyrektora KIS z dnia 9 września 2022 r. (sygn. 0111-KDIB3-2.4012.510.2022.1.ASZ) oraz z dnia 14 października 2022 r. (sygn. 0111-KDIB3-1.4012.557.2022.3.KO).

Dodatkowo, Zainteresowany będący stroną pragnie odwołać się do treści interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z dnia 8 marca 2022 r. (sygn. 0114-KDIP4-2.4012.32.2022.2.MB), w której wskazano, że: ,,(…) jak wynika z art. 7 ust. 1 ustawy - dostawą towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Pojęcie to ma szerszy zakres niż sprzedaż w ujęciu cywilnoprawnym. Przede wszystkim przeniesienie prawa do rozporządzania towarem to nie tylko przeniesienie jego własności. Dostawa towarów nie będzie więc obejmowała tylko sprzedaży towarów (w sensie cywilnoprawnym). Dla uznania, że miała miejsce dostawa towarów, wystarczy, że podmiot nabędzie tzw. własność ekonomiczną, tzn. będzie miał możliwości dowolnego rozporządzania i dysponowania otrzymanym towarem.

(...) Uwagi powyższe wskazują jednoznacznie, że rozważając skutki podatkowe planowanej przez Wnioskodawcę transakcji należy mieć na uwadze nie jej aspekty cywilnoprawne, lecz te, które mają znaczenie z punktu widzenia ustawy. O ile jest oczywiste, że przeniesienie własności gruntu spowoduje przeniesienie na nowego właściciela także własności posadowionych na nim budowli, jako części składowych gruntu, to bynajmniej nie jest oczywiste, że tym samym dojdzie do dostawy towarów, jakimi są niewątpliwie budowle w rozumieniu ustawy.

Jak wynika z opisu sprawy utwardzenie terenu wybudowane zostało w (...) r. ze środków podmiotu trzeciego bez udziału Sprzedającego. Nakłady na budowę utwardzenia terenu nie zostały rozliczone pomiędzy Sprzedającym a podmiotem trzecim i nie zostaną rozliczone na datę transakcji. Zatem uwzględniając okoliczności sprawy należy stwierdzić, że sprzedaż nieruchomości zabudowanej ww. utwardzeniem terenu nie spełnia definicji dostawy towarów, w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, gdyż Sprzedający nie przenosi prawa do rozporządzania utwardzeniem terenu jak właściciel. Prawo to jest po stronie podmiotu trzeciego, który wybudował ww. budowlę.

Skoro zatem podmiot trzeci, który „wytworzył” towar, jakim niewątpliwie jest wskazane utwardzenie terenu uczynił to z własnych środków bez udziału Sprzedającego, to nie ma podstaw do przyjęcia, że Sprzedający dokona jego dostawy.”

Uzasadnienie stanowiska w zakresie pytania nr 4

Przepis art. 86 ust. 1 ustawy o VAT wprowadza jedną z najistotniejszych zasad podatku VAT - prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Prawo to przysługuje zasadniczo wtedy, gdy nabyte towary i usługi będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Dodatkowo, aby można było mówić o prawie do odliczenia, musi wystąpić podatek naliczony.

W związku z tym, że sprzedaż Nieruchomości (z wyłączeniem sprzedaży Linii WN 2, w przypadku w którym na datę Transakcji będzie ona posadowiona na Nieruchomości stanowiąc jednocześnie własność Sprzedającego) w ramach Transakcji przez Sprzedającego na rzecz Kupującego będzie opodatkowana podatkiem VAT według stawki właściwej, po stronie Kupującego wystąpi podatek naliczony w wysokości wynikającej z faktury otrzymanej przez Kupującego od Sprzedającego (art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT).

Dodatkowo, mając na uwadze, że jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego nabyta Nieruchomość będzie wykorzystywana przez Kupującego do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT, spełnione będą przesłanki odliczenia przez Kupującego podatku VAT naliczonego przy zakupie Nieruchomości przewidziane w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Jednocześnie, w przypadku uznania za prawidłowe stanowiska w zakresie dotyczącym pytania nr 1 i 2, do faktury, która zostanie wystawiona z tytułu sprzedaży Nieruchomości (z wyłączeniem sprzedaży Linii WN 2, w przypadku w którym na datę Transakcji będzie ona posadowiona na Nieruchomości stanowiąc jednocześnie własność Sprzedającego) w ramach Transakcji nie będzie miał zastosowania art. 88 ust. 3a pkt 2 Ustawy o VAT, zgodnie z którym odliczenie nie może mieć miejsca, jeśli transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku. Mając na uwadze, że sprzedaż Nieruchomości (z wyłączeniem sprzedaży Linii WN 2, w przypadku w którym na datę Transakcji będzie ona posadowiona na Nieruchomości stanowiąc jednocześnie własność Sprzedającego) w ramach Transakcji będzie opodatkowana VAT, powyższy przepis nie będzie stanowił przeszkody dla odliczenia przez Kupującego podatku VAT wykazanego na fakturze przez Sprzedającego.

Reasumując, mając na uwadze, że Nieruchomość będzie wykorzystywana przez Kupującego do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, Kupującemu będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego na zasadach ogólnych, przewidzianych w ustawie o VAT.

Powyższe przemawia za uznaniem za prawidłowe stanowiska Stron w zakresie pytania nr 4, zgodnie z którym Kupujący będzie miał prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego związanego z nabyciem Nieruchomości (z wyłączeniem Linii WN 2, w przypadku w którym na datę Transakcji będzie ona posadowiona na Nieruchomości stanowiąc jednocześnie własność Sprzedającego) w ramach Transakcji na zasadach ogólnych, tj. w szczególności na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.):

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy:

W świetle powołanych przepisów, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż, jak również oddanie w użytkowanie wieczyste, stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

W świetle art. 2 pkt 22 ustawy:

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy:

Zatem, w przypadku, gdy przedmiotem transakcji jest zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowana część przedsiębiorstwa – czynność ta nie podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

Przy czym należy zaznaczyć, że użyte w ww. przepisie sformułowanie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

Wyłączenie stosowania ustawy o podatku od towarów i usług przewidziane w przepisie art. 6 pkt 1 ustawy, obejmuje jednakże tylko te czynności zrównane z pojęciem dostawy towarów, których przedmiotem jest przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, powinien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”, zatem dla potrzeb przepisów podatkowych należy stosować definicję zawartą w art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.).

Zgodnie z art. 55¹ ww. ustawy :

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym. Składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Należy zauważyć, że powyższa definicja opisuje przedsiębiorstwo w ujęciu przedmiotowym, jako zespół niematerialnych i materialnych składników stanowiący przedmiot prawa w szerokim znaczeniu. Użyte w ww. przepisie określenie „w szczególności” wskazuje jedynie na przykładowe wyliczenie składników przedsiębiorstwa. Oznacza to, że z jednej strony w jego skład mogą wchodzić inne elementy, niewymienione w tym artykule, a z drugiej, brak któregoś z tych elementów nie pozbawia zespołu rzeczy i praw przymiotu przedsiębiorstwa.

W myśl art. 55² Kodeksu cywilnego:

W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji sprzedaży. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami umożliwiające kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

W myśl art. 2 pkt 27e ustawy:

Jednocześnie należy wskazać, że przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT czy też zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT uwzględnić należy następujące okoliczności:

1)zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz

2)faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

W celu ustalenia czy przenoszony na nabywcę zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę należy ustalić, czy oprócz przeniesienia standardowych elementów typowych dla transakcji nieruchomościowych opodatkowanych VAT na nabywcę są przeniesione wszystkie poniżej wskazane elementy:

a)prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono zbywcy finansowania dłużnego na realizację, nabycie, modernizację, adaptację lub przebudowę przenoszonej nieruchomości, o ile zbywca korzystał z takiego finasowania i jest stroną takich umów;

b)umowy o zarządzanie nieruchomością;

c)umowy zarządzania aktywami;

d)należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem.

Przy ocenie zamiaru kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę należy uwzględnić całokształt okoliczności związanych z transakcją ocenianych na moment zawarcia transakcji, a w szczególności podjęcie przez nabywcę działań potwierdzających jego zamiar kontynuowania działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla analizowanego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem wynikającym z powyższego przepisu jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań).

Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić Nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Przesłanki takiego wyodrębnienia są spełnione w sytuacji organizacyjnego wyodrębnienia w wewnętrznej strukturze przedsiębiorstwa oraz ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych w sposób pozwalający na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z tą częścią przedsiębiorstwa.

Jednocześnie zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna być gospodarczo samodzielna, zanim dojdzie do transakcji zbycia. Zatem wydzielona jednostka jeszcze przed jej zbyciem powinna uzyskać samodzielność gospodarczą i realizować ją w praktyce. Skutki prawne po stronie zbywcy nie powinny bowiem zależeć od zdarzeń przyszłych i niepewnych (samodzielne realizowanie zadań gospodarczych) powstałych już w innym podmiocie (u nabywcy).

Mając na uwadze powyższe, wskazać należy, że nie wystarczy zatem zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. W przeciwnym razie nie można bowiem uznać, że dojdzie do powstania zespołu składników, które mogłyby stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Podsumowując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

1.istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

2.zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

3.składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

4.zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Prawidłowa klasyfikacja przedmiotu transakcji, tj. przedsiębiorstwo/zorganizowana część przedsiębiorstwa lub poszczególne składniki majątkowe – ma decydujące znaczenie dla prawidłowego ustalenia skutków podatkowych transakcji.

Przy ocenie, czy składniki majątku powinny być uznane za przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy, czy też zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy uwzględnić należy następujące okoliczności:

1.zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz

2.faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji (wyrok TSUE z 30 maja 2013 r. w sprawie C-651/11 X BV, pkt 34).

Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji. Tym samym, w przypadku gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi przedsiębiorstwo lub ZCP.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy natomiast zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Przedstawili Państwo informacje, z których wynika, że Sprzedający sprzeda Kupującemu prawo własności składającej się z działki gruntu o numerze ewidencyjnym x (w przypadku, w którym na datę Transakcji będzie posadowiona linia wysokiego napięcia WN 2). Kupujący nie przejmie żadnych wartości niematerialnych i prawnych, know-how, aktywów mogących stanowić tajemnicę przedsiębiorstwa, oznaczeń indywidualizujących przedsiębiorstwo Sprzedającego lub jego część, a także wierzytelności, czy też środków pieniężnych lub papierów wartościowych Sprzedającego.

Cena za Nieruchomość obejmie również wynagrodzenie dla Sprzedającego za przeniesienie na Kupującego (na jego żądanie):

1) decyzji wydanej przez Burmistrza Gminy stwierdzającej brak potrzeby przeprowadzenia oceny odziaływania przedsięwzięcia na środowisko dla przebudowy jednotorowej linii napowietrznej wysokiego napięcia;

2) pozwolenia na budowę przedsięwzięcia objętego Decyzją Środowiskową;

3) innych uzgodnień, decyzji i pozwoleń uzyskanych przez Sprzedającego w odniesieniu do Nieruchomości.

Sprzedający może przenieść na Kupującego:

1) pozwolenie na budowę na Nieruchomości inwestycji;

3) prawa i obowiązki z określonych umów (np. umów o przyłączenie do poszczególnych mediów).

Na Kupującego nie zostaną przeniesione, m.in.:

- prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono Sprzedającemu finansowania dłużnego (o ile Sprzedający będzie korzystał z takiego finansowania i będzie stroną takich umów);

- umowy o zarządzanie Nieruchomością czy umowy zarządzania aktywami (jeżeli Sprzedający będzie stroną takich umów);

- należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem.

Kupujący nie zakupi ani nie przejmie ksiąg rachunkowych prowadzonych przez Sprzedającego ani żadnych rachunków bankowych.

Nabycie Nieruchomości nie będzie wiązało się również z przejściem na Kupującego zakładu pracy w rozumieniu art. 23¹ ustawy z dnia 26 czerwca 1974 Kodeks pracy.

Sprzedający nie będzie posiadał (w szczególności na datę Transakcji) żadnego statutu, regulaminu czy dokumentu o podobnym charakterze, z którego wynikałoby formalne wyodrębnienie organizacyjne Nieruchomości w istniejącym przedsiębiorstwie Sprzedającego, czy fakt, że Nieruchomość stanowi wyodrębnioną jednostkę organizacyjną (np. oddział wyodrębniony w KRS).

Sprzedający nie będzie posiadał (w szczególności na datę Transakcji) odrębnego rachunku (subrachunku) bankowego, na który wpływałyby należności i z którego byłyby spłacane zobowiązania związane wyłącznie z wykorzystywaniem Nieruchomości przez Sprzedającego. Sprzedający nie będzie prowadził oddzielnych ksiąg rachunkowych dla Nieruchomości, jak również nie będzie sporządzał odrębnego sprawozdania finansowego dla Nieruchomości. Przychody, koszty oraz należności i zobowiązania związane z Nieruchomością nie będą (w szczególności na datę Transakcji) ewidencjonowane za pomocą wydzielonych, odrębnych kont utworzonych dla Nieruchomości.

Zatem opisany zespół składników majątkowych nie będzie stanowił przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ KC, ani też zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W konsekwencji dostawa nie będzie korzystać z wyłączenia z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Kolejne wątpliwości, jakie sformułowali Państwo we wniosku (pytania nr 2 i 3), dotyczą kwestii uznania, że Transakcja nie będzie zwolniona od podatku, lecz będzie w całości opodatkowana podatkiem VAT przy zastosowaniu właściwej stawki podatku VAT, a sprzedaż Linii WN 2 nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

W tym miejscu zauważyć należy, że co do zasady czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może korzystać ze zwolnienia od tego podatku albo może być opodatkowana tym podatkiem.

Zastosowanie zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Dla rozpatrzenia zwolnienia od podatku dostawy nieruchomości, kluczowym jest ustalenie, czy jest to nieruchomość zabudowana, czy też niezabudowana.

Z przedstawionego opisu sprawy oraz w kontekście zadanego przez Państwa pytania, na datę transakcji na Nieruchomości będzie posadowiona linia WN 2, stanowiąca w świetle ustawy Prawo budowlane budowlę. Planowane jest, że Linia WN 2 zostanie wybudowana przez Kupującego, z jego środków oraz bez udziału Sprzedającego, zaś nakłady na jej budowę nie zostaną rozliczone pomiędzy Sprzedającym a Kupującym na datę Transakcji. Jednocześnie, nie jest również wykluczone, że na datę Transakcji, własność Linii WN 2 zostanie przeniesiona na Gestora.

W świetle art. 46 § 1 ustawy Kodeks cywilny:

Stosownie do art. 47 § 1-3 Kodeks cywilny:

Przytoczony art. 48 kodeksu cywilnego łączy się z art. 191 Kodeksu cywilnego, wyrażającym klasyczną zasadę superficies solocedit („własność nieruchomości rozciąga się na rzecz ruchomą, która została połączona z nieruchomością w taki sposób, że stała się jej częścią składową”). Wzniesienie budynku w całości na cudzym gruncie ma miejsce z zachowaniem zasadysuperficies solocedit.

Według art. 231 § 1 Kodeks cywilny:

Natomiast, w myśl § 2 wskazanego wyżej artykułu:

Ze wskazanego wyżej przepisu wynika, że ustawodawca wymaga, by realizowane w trybie art. 231 k.c. przeniesienie własności następowało za „odpowiednim wynagrodzeniem”. Wymagane świadczenie nabywcy ma rekompensować właścicielowi utratę jego prawa, legitymizując pod względem ekonomicznym prawnorzeczową legalizację budowy na cudzym gruncie. Odpowiednie wynagrodzenie za przeniesienie własności działki gruntu zajętej pod budowę stanowi ekwiwalent jej wartości rynkowej. Ustalenie wynagrodzenia następuje według cen obowiązujących w dacie orzekania (w dacie realizacji roszczenia o przeniesienie własności). Czynność taką należy potraktować jako dostawę towarów. Treść art. 231 k.c., w świetle którego własność budynku lub urządzenia wybudowanego na warunkach w nim określonych może być przeniesiona jedynie za odpowiednim wynagrodzeniem (ceną) wskazuje, iż jest to, praktycznie rzecz biorąc, umowa sprzedaży, na mocy której właściciel (sprzedawca) przenosi na samoistnego posiadacza (kupującego) własność działki, a samoistny posiadacz, jako kupujący, obowiązany jest zapłacić właścicielowi (sprzedawcy) cenę zakupu.

Zatem z punktu widzenia prawa cywilnego Sprzedający jako właściciel gruntu jest również właścicielem wzniesionych na nim budynków i budowli, a przedmiotem sprzedaży będzie cała nieruchomość (grunt z budynkami i budowlami).

Jednakże mając na uwadze przytoczone wyżej przepisy i stan sprawy zauważyć jednak należy, że – jak wynika z art. 7 ust. 1 ustawy – dostawą towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Pojęcie to ma szerszy zakres niż sprzedaż w ujęciu cywilnoprawnym. Przede wszystkim przeniesienie prawa do rozporządzania towarem to nie tylko przeniesienie jego własności. Dostawa towarów nie będzie więc obejmowała tylko sprzedaży towarów (w sensie cywilnoprawnym). Dla uznania, że miała miejsce dostawa towarów, wystarczy, że podmiot nabędzie tzw. własność ekonomiczną, tzn. będzie miał możliwości dowolnego rozporządzania i dysponowania otrzymanym towarem.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 2 ustawy, opodatkowanie podatkiem od towarów i usług następuje niezależnie od tego, czy czynności podlegające opodatkowaniu zostały wykonane z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa.

W obecnym stanie prawnym w zasadzie nie budzi wątpliwości, że czynności, które są nieważne na gruncie prawa cywilnego z powodu niezachowania wymaganej formy, mogą podlegać opodatkowaniu. Czynności opodatkowane na gruncie VAT zostały bowiem oderwane od ważności i skuteczności tych czynności na gruncie prawa cywilnego. Decydujące znaczenie ma bowiem nie prawny (na gruncie prawa cywilnego), lecz ekonomiczny aspekt transakcji. Tym samym czynność nieważna na gruncie prawa cywilnego (na przykład z powodu niezachowania wymaganej formy czynności) może być uznana za wykonaną skutecznie na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług.

Uwagi powyższe wskazują jednoznacznie, że rozważając skutki podatkowe planowanej przez Wnioskodawcę transakcji należy mieć na uwadze nie jej aspekty cywilnoprawne, lecz te, które mają znaczenie z punktu widzenia ustawy. O ile jest oczywiste, że przeniesienie własności gruntu spowoduje przeniesienie na nowego właściciela także własności posadowionej na nim budowli, jako części składowej gruntu, to bynajmniej nie jest oczywiste, że tym samym dojdzie do dostawy towar (budowli) w rozumieniu ustawy o VAT.

Zatem należy stwierdzić, że w opisanej sytuacji gdy Linia WN 2 zostanie wybudowana przez Kupującego, z jego środków oraz bez udziału Sprzedającego, zaś nakłady na jej budowę nie zostaną rozliczone pomiędzy Sprzedającym a Kupującym na datę Transakcji, to niezależnie od tego, czy na datę Transakcji, własność Linii WN 2 zostanie przeniesiona na Gestora, czy też w sensie cywilistycznym będzie własnością sprzedającego jako część składowa gruntu, w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług, Sprzedający nie przeniesie prawa do rozporządzania Linią WN 2 jak właściciel na Kupującego. Sprzedający dokona wyłącznie dostawy gruntu bez znajdującej się na nim budowli w postaci Linii WN 2.

Tym samym Linia WN 2 nie będzie przedmiotem dostawy towarów w myśl art. 7 ust. 1 ustawy w ramach opisanej transakcji.

Zatem stanowisko Państwa, zajęte do pytania nr 3, należy uznać za prawidłowe.

Natomiast odnosząc się do Państwa wątpliwości dotyczących zwolnienia od podatku sprzedaży przedmiotowej nieruchomości, należy wskazać, że zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy o VAT

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy:

Powyższe oznacza, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym, itp.

Stosownie do treści art. 2 pkt 33 ustawy:

Jednocześnie należy wskazać, że kluczowa dla sprawy regulacja stanowi implementację art. 135 ust. 1 lit. k Dyrektywy 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym państwa członkowskie zwalniają dostawy terenów niezabudowanych, inne niż dostawy terenów budowlanych, o których mowa w art. 12 ust. 1 lit. b.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 - Gemeente Emmen przeciwko Belastingdienst Grote Ondernemingen - „teren budowlany oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę”. Tym samym, również w świetle orzeczeń TSUE za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

W tym miejscu należy zauważyć, że w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 503):

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

Generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane, czyli tereny przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, dla których nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego oraz nie wydano decyzji o warunkach zabudowy – są zwolnione od podatku VAT. Ustawa o podatku od towarów i usług w kontekście zastosowania właściwej stawki podatku VAT przy sprzedaży gruntu nakazuje oceniać przeznaczenie tego gruntu wyłącznie na podstawie istniejącego planu zagospodarowania przestrzennego oraz wydanych decyzji o warunkach zabudowy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Z analizy wyżej powołanego art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy wynika, że aby zastosować zwolnienie od podatku na podstawie tego przepisu, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

a)towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

b)przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Jak wynika z opisu sprawy, na dzień sprzedaży działka będzie zabudowana siecią wysokiego napięcia, która jak Państwo wskazali, w świetle ustawy Prawo budowlane stanowi budowlę. Jak wykazano w niniejszej interpretacji, w ramach opisanej transakcji Linia WN 2 nie będzie przedmiotem dostawy towarów w myśl art. 7 ust. 1 ustawy.

Ponadto, jak wynika z wniosku, nieruchomość objęta jest miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, z którego wynika, że działka znajduje się na obszarze oznaczonym symbolem P/U - tereny zabudowy produkcyjno-usługowej.

W konsekwencji należy wskazać, że w analizowanym przypadku na dzień sprzedaży nieruchomość stanowić będzie grunt przeznaczony pod zabudowę, tj. teren budowlany zdefiniowany w art. 2 pkt 33 ustawy, co wyklucza zastosowanie zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Dostawa opisanej we wniosku nieruchomości (działki nr x) nie będzie mogła również korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT z uwagi na niespełnienie przesłanki warunkującej to zwolnienie. Z opisu sprawy wynika, że Nieruchomość nie będzie wykorzystywana przez Sprzedającego wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Zatem z uwagi na fakt, iż przedmiotem dostawy będzie grunt zabudowany, to w świetle powołanych powyżej przepisów, sprzedaż tego gruntu jako terenu budowlanego, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według właściwej stawki podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy.

Zatem Państwa stanowisko do pytania nr 2 należało uznać za prawidłowe.

Kolejne Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy Kupujący będzie miał prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia Nieruchomości opisanej we wniosku.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy:

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy:

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Podkreślić również należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Z opisu sprawy wynika, że w momencie zawarcia Transakcji będziecie Państwo (zarówno Kupujący jak i Sprzedający) zarejestrowanymi podatnikami VAT czynnymi. Kupujący zamierza wykorzystywać Nieruchomość w ramach działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT. Kupujący nie planuje wykorzystywania Nieruchomości do działalności zwolnionej od podatku VAT.

Wobec powyższego, Kupujący będzie miał prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego związanego z nabyciem Nieruchomości (z wyłączeniem Linii WN 2, w przypadku w którym na datę Transakcji będzie ona posadowiona na Nieruchomości). Spełniona zostanie podstawowa przesłanka warunkująca prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikająca z art. 86 ust. 1 ustawy, jaką jest związek dokonanego nabycia nieruchomości z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 4 należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie podatku od towarów i usług. W zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Nadmienia się, że w niniejszej interpretacji udzielono odpowiedzi tylko w zakresie zadanych pytań w przedmiocie podatku od towarów i usług. Inne kwestie nieobjęte tymi pytaniami nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – rozpatrzone.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

H. Sp. o.o. (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).