Interpretacja indywidualna z dnia 6 lutego 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP2-1.4010.37.2023.1.JC

Czy inwestycja w nieruchomości, która nie stanowi środka trwałego i nie jest wpisana do ewidencji środków trwałych stanowi przedmiot opodatkowania podatkiem od budynków, o którym mowa w art. 24b Ustawy o CIT?

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

16 stycznia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 13 stycznia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy inwestycja w nieruchomości, która nie stanowi środka trwałego i nie jest wpisana do ewidencji środków trwałych stanowi przedmiot opodatkowania podatkiem od budynków, o którym mowa w art. 24b ustawy o CIT.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego  

Wnioskodawcą jest Spółka, prowadząca działalność gospodarczą w postaci spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej jako: „Wnioskodawca" lub „Spółka"). Spółka jest spółką nieruchomościową w rozumieniu przepisów art. 4a pkt 35 Ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tj. Dz. U. z 2022 r. poz. 2587) (dalej jako: „Ustawa o CIT”). Przedmiotem przeważającej działalności Spółki jest kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek.

Wnioskodawca nie ujmuje nieruchomości w ewidencji środków trwałych, gdyż nabywane nieruchomości kupuje w celu dalszej odsprzedaży. Nabyte nieruchomości wykazywane są w aktywach bilansu Spółki w poz. "inwestycje długoterminowe - nieruchomości", jako nieruchomości inwestycyjne i są wyceniane wg wartości godziwej. Środki na zakup nieruchomości, które Spółka posiada pochodzą ze środków własnych Wnioskodawcy.

Niektóre z posiadanych przez Spółkę nieruchomości stanowiły lub mogą w przyszłości stanowić przedmiot umowy najmu, z których Spółka osiągała lub będzie osiągać przychód. Spółka osiągała i będzie osiągać przychody zarówno z najmu posiadanych nieruchomości jak i ze sprzedaży nieruchomości. Wszystkie posiadane przez Spółkę nieruchomości bilansowo zakwalifikowane były w latach poprzednich jak i obecnie do inwestycji długoterminowych w nieruchomościach i były wyceniane wg wartości godziwej. Wnioskodawca nie posiadał w latach poprzednich jak i obecnie nie posiada żadnych nieruchomości w ewidencji środków trwałych.

Pytanie

Czy inwestycja w nieruchomości, która nie stanowi środka trwałego i nie jest wpisana do ewidencji środków trwałych stanowi przedmiot opodatkowania podatkiem od budynków, o którym mowa w art. 24b Ustawy o CIT?

Państwa stanowisko w sprawie

W stanie faktycznym inwestycja długoterminowa w nieruchomościach nie stanowi przedmiotu opodatkowania podatkiem od budynków (nie stanowi środka trwałego wpisanego do ewidencji), o którym mowa w art. 24b Ustawy o CIT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Zgodnie z art. 24b ust. 1 ustawy o CIT: podatek dochodowy od przychodu ze środka trwałego będącego budynkiem, który:

1. stanowi własność albo współwłasność podatnika,

2. został oddany w całości albo w części do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze,

3. jest położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej

zwany dalej "podatkiem od przychodów z budynków", wynosi 0,035% podstawy opodatkowania za każdy miesiąc.

Stosownie do art. 24b ust. 2 ustawy o CIT: zwalnia się od podatku od przychodów z budynków przychód ze środka trwałego będącego budynkiem mieszkalnym oddanym do używania w ramach realizacji programów rządowych i samorządowych dotyczących budownictwa społecznego, jeżeli zwolnienie to stanowi rekompensatę spełniającą warunki określone w decyzji Komisji z dnia 20 grudnia 2011 r. w sprawie stosowania art. 106 ust. 2 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej do pomocy państwa w formie rekompensaty z tytułu świadczenia usług publicznych, przyznawanej przedsiębiorstwom zobowiązanym do wykonywania usług świadczonych w ogólnym interesie gospodarczym (Dz.Urz.UE.L 7 z 11.01.2012, str. 3).

W myśl art. 24b ust. 3 ustawy o CIT: przychód, o którym mowa w ust. 1, stanowi ustalona na pierwszy dzień każdego miesiąca wartość początkowa podlegającego opodatkowaniu środka trwałego wynikająca z prowadzonej ewidencji, a w miesiącu, w którym środek trwały został wprowadzony do ewidencji - wartość początkowa ustalona na dzień wprowadzenia środka trwałego do ewidencji.

Artykuł 24b ust. 6 stanowi, że: w przypadku gdy budynek został oddany do używania w części, przychód ustala się proporcjonalnie do udziału powierzchni użytkowej oddanej do używania w całkowitej powierzchni użytkowej tego budynku. Proporcję, o której mowa w zdaniu pierwszym, ustala się na dzień określony w ust. 3.

Na podstawie art. 24b ust. 8 ustawy o CIT: w przypadku gdy w budynku znajdują się lokale mieszkalne oddane do używania w ramach realizacji programów rządowych i samorządowych dotyczących budownictwa społecznego, o których mowa w ust. 2, przychód pomniejsza się proporcjonalnie do udziału powierzchni użytkowej tych lokali mieszkalnych w całkowitej powierzchni użytkowej tego budynku. Proporcję, o której mowa w zdaniu pierwszym, ustala się na dzień określony w ust. 3.

Podstawę opodatkowania stanowi suma przychodów, o których mowa w ust. 1, z poszczególnych budynków, pomniejszona o kwotę 10 000 000 zł (art. 24b ust. 9 ww. ustawy).

Na mocy ust. 11 tego artykułu: podatnicy są obowiązani za każdy miesiąc obliczać podatek od przychodów z budynków i wpłacać go na rachunek urzędu skarbowego w terminie do 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu, za który płacony jest podatek. Jeżeli podatnik przed upływem terminu, o którym mowa w zdaniu pierwszym, złoży zeznanie, o którym mowa w art. 27 ust. 1, podatek od przychodów z budynków za ostatni miesiąc roku podatkowego wpłaca nie później niż w terminie złożenia tego zeznania.

Zagadnienie będące przedmiotem wniosku sprowadza się do ustalenia, czy opisane inwestycje w nieruchomości, które nie stanowią środka trwałego i nie są wpisane do ewidencji środków trwałych również stanowią przedmiot opodatkowania podatkiem od budynków.

Analizując powyższe przepisy, należy przyjąć, że podstawą opodatkowania podatkiem od przychodów z budynków jest przychód odpowiadający wartości początkowej środka trwałego będącego budynkiem, pomniejszonej o kwotę 10.000.000 zł.

Obowiązek obliczania podatku od przychodów z budynków i wpłacania go na rachunek urzędu skarbowego powstaje w odniesieniu do środka trwałego wprowadzonego do ewidencji środków trwałych. A zatem podatek od przychodów z budynków dotyczy tylko środków trwałych sklasyfikowanych na podstawie KŚT, jako budynki, wpisane do ewidencji środków trwałych.

Podatnik, który będąc właścicielem albo współwłaścicielem środka trwałego budynku położonego na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej odda go lub jego część do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze jest zobowiązany do płacenia podatku od przychodów z budynków.

Odnosząc się do powołanych wyżej przepisów oraz kierując się wykładnią literalną Wnioskodawca stoi na stanowisku, że jeżeli ustawodawca w art. 24b ust. 1 ustawy o CIT używa określenia: "podatek dochodowy od przychodu ze środka trwałego będącego budynkiem (...)" to należy rozumieć, że inwestycja w nieruchomości, o której mowa we wniosku, która nie stanowi środka trwałego i nie jest wpisana do ewidencji środków trwałych, nie podlega i nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od budynków.

Tożsame z Wnioskodawcą stanowisko zaprezentował organ podatkowy w interpretacji z dnia 2.11.2022 r. (sygn. 0111-KDIB1-3.4010.595.2022.1.IZ).

Biorąc powyższe pod uwagę, należy stwierdzić, że skoro ze sprawozdania finansowego za rok obrotowy wynika, że Spółka nie posiadała/nie posiada żadnych nieruchomości w bilansie w pozycji środków trwałych, to Spółka nie była wówczas zobowiązana/nie będzie zobowiązana do zapłaty podatku od przychodu z budynku, o którym mowa w art. 24b Ustawy o CIT. Nieruchomości, które były/są przedmiotem umowy najmu, ze względu na okoliczność, iż nie były/nie są ujęte w ewidencji środków trwałych, nie spełniały/nie spełniają przesłanki opodatkowania podatkiem od przychodów z budynków. Przedmiotem opodatkowania jest bowiem przychód ze środka trwałego będącego budynkiem - wynajmowane nieruchomości nie stanowiły i nie stanowią obecnie środków trwałych Spółki.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, uzyskiwane z tytułu umowy najmu nieruchomości przychody stanowią przychód z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej, nie stanowią natomiast podstawy opodatkowania podatkiem od przychodu z budynków, o którym mowa w art. 24b Ustawy o CIT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 24b ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”):

Stosownie do art. 24b ust. 2 ustawy o CIT:

W myśl art. 24b ust. 3 ustawy o CIT:

Zgodnie z art. 24b ust. 6 ustawy o CIT:

Art. 24b ust. 8 ustawy o CIT stanowi:

Zgodnie z art. 24b ust. 9 ustawy o CIT:

Z kolei, na podstawie art. 24b ust. 11 ustawy o CIT:

Z opisu stanu faktycznego wynika, że Spółka jest spółką nieruchomościową w rozumieniu przepisów art. 4a pkt 35 ustawy o CIT. Przedmiotem przeważającej działalności Spółki jest kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek. Wnioskodawca nie ujmuje nieruchomości w ewidencji środków trwałych, gdyż nabywane nieruchomości kupuje w celu dalszej odsprzedaży. Nabyte nieruchomości wykazywane są w aktywach bilansu Spółki w poz. "inwestycje długoterminowe - nieruchomości", jako nieruchomości inwestycyjne i są wyceniane wg wartości godziwej. Środki na zakup nieruchomości, które Spółka posiada pochodzą ze środków własnych Wnioskodawcy. Niektóre z posiadanych przez Spółkę nieruchomości stanowiły lub mogą w przyszłości stanowić przedmiot umowy najmu, z których Spółka osiągała lub będzie osiągać przychód. Spółka osiągała i będzie osiągać przychody zarówno z najmu posiadanych nieruchomości jaki i ze sprzedaży nieruchomości. Wszystkie posiadane przez Spółkę nieruchomości bilansowo zakwalifikowane były w latach poprzednich jak i obecnie do inwestycji długoterminowych w nieruchomościach i były wyceniane wg wartości godziwej. Wnioskodawca nie posiadał w latach poprzednich jak i obecnie nie posiada żadnych nieruchomości w ewidencji środków trwałych.

Wątpliwość Państwa budzi ustalenie, czy inwestycja w nieruchomości, która nie stanowi środka trwałego i nie jest wpisana do ewidencji środków trwałych stanowi przedmiot opodatkowania podatkiem od budynków, o którym mowa w art. 24b ustawy o CIT.

Należy zauważyć, że w wyniku nowelizacji ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych od dnia 1 stycznia 2019 r., minimalnym podatkiem dochodowym zostały objęte wszystkie nieruchomości – budynki, niezależnie od ich klasyfikacji (m.in. mieszkalne, niemieszkalne, przemysłowe, magazynowe) położone na terytorium Polski, jeżeli generują przychody z najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze. Z zakresu tego podatku zostały wyłączone jedynie przychody z budynków mieszkalnych, jeżeli zostały oddane do używania w ramach rządowych (samorządowych) programów dotyczących budownictwa społecznego, przy spełnieniu warunków określonych w ustawie. Ponadto zmiana dotyczy progu 10.000.000 zł, poniżej którego nieruchomość nie podlega opodatkowaniu, na 10.000.000 zł „kwoty wolnej” przypadającej na podatnika. Zatem podstawą opodatkowania będzie suma wartości początkowej poszczególnych środków trwałych – budynków ustalona na pierwszy dzień każdego miesiąca, pomniejszona o kwotę 10.000.000 zł.

Powyższe wynika również z treści uzasadnienia do projektu ustawy nowelizującej (druk sejmowy 2291-A), zgodnie z którym:

W tym miejscu należy zauważyć, że procesowi wykładni należy poddać każdy przepis prawny (tekst prawny) w celu zrozumienia go (ustalenia jego treści), niezależnie od stopnia jego rozumienia prima facie (tak Maciej Zieliński w: Wykładnia prawa. Zasady, reguły, wskazówki. Warszawa 2008, str. 320). Nie jest więc tak, że dokonanie wykładni jest zbędne wówczas, gdy przepis jest jasny (clara non sunt interpretanda), bowiem należy opowiedzieć się za twierdzeniem, że samo tylko ustalenie tego faktu (jednoznaczności przepisu) następuje w procesie interpretacyjnym. Chodzi wszak nie o to, aby rozumieć tekst czy przepis, ale o to, aby zrozumieć go zgodnie z treścią nadaną mu przez prawodawcę (op. cit., str. 61). Wykładnia prawa dokonywana jest wedle utrwalonych reguł.

W doktrynie i orzecznictwie przyjmuje się pierwszeństwo wykładni językowej nad pozostałymi rodzajami wykładni tj. systemową i celowościową. Tylko w wyjątkowych sytuacjach wolno odstąpić od literalnego brzmienia przepisu, w szczególności, gdy językowe dyrektywy interpretacyjne nie pozwalają z danego teksu prawnego wyinterpretować jednoznacznej normy postępowania lub gdy wykładnia językowa pozostaje w oczywistej sprzeczności z treścią innych norm. Według Naczelnego Sądu Administracyjnego, prymat wykładni gramatycznej może się zachować tylko w odniesieniu do przepisów sformułowanych w sposób niebudzący wątpliwości z punktu widzenia potocznie i powszechnie stosowanego języka, i tylko wówczas, gdy ta metoda wykładni daje wynik niekolidujący z wynikami innych metod (zob. wyrok NSA z 24 lipca 2012 r., I OSK 398/12).

Jak podkreślił Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 11 kwietnia 2014 r., II FSK 1077/12, wykładnia językowa konkretnego przepisu prawa jest nie tylko punktem wyjścia wykładni prawa, ale także zakreśla jej granice. Próba dokonania wykładni, która byłaby sprzeczna z językowym znaczeniem przepisu prawa byłaby naruszeniem zasady praworządności. Językowe znaczenie przepisu prawa wyznacza bowiem granice dopuszczalnej wykładni, gdyż „formuła słowna jest (...) granicą wszelkiego dopuszczalnego sensu, jakiego możemy poszukiwać w tekście przepisów prawa” (zob. wyrok NSA z 18 grudnia 2000 r., III SA 3055/09, „Monitor Podatkowy” 2001, nr 4; również R. Mastalski, Wprowadzenie do prawa podatkowego, Warszawa 1995, s. 101-102).

Odnosząc się do powołanych wyżej przepisów oraz kierując się wykładnią literalną przyjąć należy, że jeżeli ustawodawca w art. 24b ust. 1 ustawy o CIT używa określenia „podatek dochodowy od przychodu ze środka trwałego będącego budynkiem (…)” to należy rozumieć, że inwestycja w nieruchomości, o której mowa we wniosku, która nie stanowi środka trwałego i nie jest wpisana do ewidencji, nie podlega i nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od budynków.

Państwa stanowisko w powyższym zakresie jest zatem prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy Ordynacja podatkowa. Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i/lub zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.

‒Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).