Interpretacja indywidualna z dnia 3 lutego 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP2-2.4010.222.2022.1.IN

Opodatkowanie sprzedaży kryptowalut ryczałtem od dochodów spółek kapitałowych.

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

8 listopada 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 8 listopada 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy opodatkowania sprzedaży kryptowalut ryczałtem od dochodów spółek kapitałowych.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

„A” Sp. z o.o. („Wnioskodawca” lub „Spółka”) jest podmiotem z siedzibą działalności gospodarczej w Polsce, podlegającym opodatkowanym podatkiem dochodowym w Polsce od całości swoich dochodów.

Spółka wybierze formę opodatkowania na zasadach przewidzianych w Rozdziale 6b ustawy o CIT, tj. ryczałtem od dochodów spółek („Ryczałt”) od początku 2023 r. W odniesieniu do Wnioskodawcy na moment wyboru Ryczałtu zostaną spełnione następujące warunki uprawniające do Ryczałtu przewidziane w art. 28j ust. 1 pkt 2-7 ustawy o CIT. Wnioskodawca złoży do właściwego naczelnika urzędu skarbowego zawiadomienie (formularz ZAW-RD) o wyborze opodatkowania Ryczałtem w terminie wskazanym w przepisie art. 28j ust. 1 pkt 7 Ustawy CIT.

Rokiem obrotowym Wnioskodawcy jest rok kalendarzowy.

Wnioskodawca dokonywał, dokonuje oraz będzie dokonywał transakcji walutami wirtualnymi w rozumieniu art. 4a pkt 22a ustawy o CIT w zw. z art. 2 ust. 2 pkt 26 oraz art. 2 ust. 1 pkt 12 ustawy o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu („Kryptowaluty”). Jest to główny przedmiot działalności Wnioskodawcy, Spółka nie będzie osiągała przychodów z innych transakcji oraz innych źródeł. Spółka została wpisana do rejestru podmiotów prowadzących taką działalność (handel walutą wirtualną).

Na sprzedaży Kryptowalut jest i będzie wykazywana wysoka marża, co najmniej kilkadziesiąt procent.

Dodatkowo, Wnioskodawca wskazuje, że:

1)w roku podatkowym poprzedzającym wejście w Ryczałt, Wnioskodawca spełni warunek z art. 28j ust. 1 ustawy o CIT, tj. mniej niż 50% przychodów z działalności osiągniętych w poprzednim roku podatkowym, liczonych z uwzględnieniem kwoty należnego podatku od towarów i usług, pochodziło:

a)z wierzytelności,

b)z odsetek i pożytków od wszelkiego rodzaju pożyczek,

c)z części odsetkowej raty leasingowej,

d)z poręczeń i gwarancji,

e)z praw autorskich lub praw własności przemysłowej, w tym z tytułu zbycia tych praw,

f)ze zbycia i realizacji praw z instrumentów finansowych;

g)z transakcji z podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 - ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - w przypadku gdy w związku z tymi transakcjami nie jest wytwarzana wartość dodana pod względem ekonomicznym lub wartość ta jest znikoma;

2)Spółka jest obecnie oraz w następnym roku podatkowym będzie małym podatnikiem w rozumieniu art. 4a pkt 10 ustawy o CIT;

3)w stosunku do Spółki nie znajdzie zastosowania art. 28k ust. 1 i 2 ustawy o CIT, tj. Wnioskodawca:

‒nie jest przedsiębiorstwem finansowym, o których mowa w art. 15c ust. 16 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych albo instytucją pożyczkową w rozumieniu art. 5 pkt 2a ustawy z dnia 12 maja 2011 r. o kredycie konsumenckim;

‒nie posiada zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych bądź decyzję o wsparciu, o której mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych;

‒nie jest w stanie upadłości lub likwidacji;

4)Wnioskodawca nie został utworzony:

a)w wyniku połączenia lub podziału albo

b)przez osoby prawne, osoby fizyczne albo jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej wnoszące, tytułem wkładów niepieniężnych na poczet kapitału podatnika, składniki majątku uzyskane przez te osoby albo jednostki w wyniku likwidacji innych podatników, jeżeli te osoby albo jednostki posiadały udziały (akcje) tych innych likwidowanych podatników, albo

c)przez osoby prawne, osoby fizyczne albo jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, jeżeli w roku podatkowym, w którym podatnik został utworzony, lub w roku podatkowym bezpośrednio po nim następującym, zostało do niego wniesione na poczet kapitału uprzednio prowadzone przedsiębiorstwo, zorganizowana część przedsiębiorstwa albo składniki majątku tego przedsiębiorstwa o wartości przekraczającej łącznie równowartość w złotych kwoty 10 000 euro przeliczonej według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski w pierwszym dniu roboczym miesiąca poprzedzającego miesiąc, w którym wniesiono te składniki majątku, w zaokrągleniu do 1000 zł, przy czym wartość tych składników oblicza się, stosując odpowiednio przepisy art. 14;

5)Wnioskodawca nie jest podatnikiem, który:

a)został podzielony przez wydzielenie albo

b)wniósł tytułem wkładu do innego podmiotu, w tym na poczet kapitału:

‒uprzednio prowadzone przez siebie przedsiębiorstwo, zorganizowaną część przedsiębiorstwa albo składniki majątku tego przedsiębiorstwa o wartości przekraczającej łącznie równowartość w złotych kwoty 10 000 euro przeliczonej według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski w pierwszym dniu roboczym miesiąca poprzedzającego miesiąc, w którym wniesiono te składniki majątku, w zaokrągleniu do 1000 zł, przy czym wartość tych składników oblicza się, stosując odpowiednio przepisy art. 14, lub

‒składniki majątku uzyskane przez tego podatnika w wyniku likwidacji innych podatników, jeżeli ten podatnik posiadał udziały (akcje) tych innych likwidowanych podatników.

6)Wspólnikami Wnioskodawcy są wyłącznie osoby fizyczne.

Pytanie

Czy sprzedaż Kryptowalut przez Wnioskodawcę będzie podlegała opodatkowaniu Ryczałtem?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż Kryptowalut przez Wnioskodawcę będzie podlegała opodatkowaniu Ryczałtem.

UZASADNIENIE

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wskazanego w pkt 4.1.

Zgodnie z art. 28h ust. 1 ustawy o CIT podatnik opodatkowany Ryczałtem nie podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 19, art. 24b, art. 24ca i art. 24d ustawy o CIT. W myśl art. 28h ust. 2 ustawy o CIT. Do podatnika opodatkowanego ryczałtem przepisy rozdziału 3a stosuje się odpowiednio, przy czym kwoty niezaliczane do kosztów uzyskania przychodów lub zaliczane do dochodów (przychodów) na podstawie art. 16o ust. 1, art. 16p ust. 1 i 2, art. 16q, art. 16r, art. 16t ust. 1 oraz art. 16u ust. 2 ustawy o CIT uznaje się za dochód z tytułu nieujawnionych operacji gospodarczych.

W ocenie Wnioskodawcy, przedstawiony we Wniosku opis zdarzenia przyszłego, nie wyłącza Wnioskodawcy możliwości opodatkowania Ryczałtem sprzedaży Kryptowalut. Odpłatne zbycie Kryptowalut nie stanowi zdarzenia wskazanego wprost w art. 28j ust. 1 ustawy o CIT.

Co istotne, sprzedaż Kryptowalut nie została również wyłączona wprost w art. 28h ust. 1 i 2 ustawy o CIT, który stanowi że:

a)ust. 1 - Podatnik opodatkowany Ryczałtem nie podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 19, art. 24b, art. 24ca i art. 24d,

b)ust. 2 - Do podatnika opodatkowanego Ryczałtem przepisy rozdziału 3a stosuje się odpowiednio, przy czym kwoty niezaliczane do kosztów uzyskania przychodów lub zaliczane do dochodów (przychodów) na podstawie art. 16o ust. 1, art. 16p ust. 1 i 2, art. 16q, art. 16r, art. 16t ust. 1 oraz art. 16u ust. 2 uznaje się za dochód z tytułu nieujawnionych operacji gospodarczych.

Z literalnego brzmienia powyższych przepisów wynika zatem, że wyłączenie z art. 28h ust. 1 i 2 ustawy o CIT dotyczy jedynie wskazanych przychodów osiągniętych przez podatnika opodatkowanego Ryczałtem.

Art. 28h ust. 1 i 2 ustawy o CIT nie wskazuje wprost transakcji związanych z obrotem walutami wirtualnymi.

W ocenie Wnioskodawcy, przepisy art. 28h ust. 1 i 2 stanowią jedynie uzupełnienie przepisów art. 28j ust. 1 oraz 28k ust. 1 ustawy o CIT, które wprost wskazują na zamknięty katalog zdarzeń wyłączających lub powodujących utratę prawa do opodatkowania Ryczałtem.

Z punktu widzenia podatnika opodatkowanego Ryczałtem oczywistym bowiem jest np., że osiągnięcie w poprzednim roku podatkowym mniej niż 50% przychodów z praw autorskich lub praw własności przemysłowej, w tym z tytułu zbycia tych praw, liczonych z uwzględnieniem kwoty należnego podatku od towarów i usług, umożliwia skuteczny wybór opodatkowania Ryczałtem (art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. e) ustawy o CIT).

W konsekwencji oznacza to, że przejście na opodatkowanie Ryczałtem wyłącza możliwość opodatkowania takich przychodów w całości w ramach ulgi IP BOX (art. 28h ust. 1 i art. 24d ustawy o CIT). Z kolei wybór opodatkowania Ryczałtem dokonany przez spółkę nieruchomościową w rozumieniu art. 4a pkt 35 ustawy o CIT, posiadającej aktywa powyżej 10 mln zł, oznacza, że podatnik ten nie będzie podlegał opodatkowaniu tzw. podatkiem od budynków z art. 24b ustawy o CIT, ponieważ po pierwsze byłoby to niezgodne z głównym założeniem Ryczałtu (odroczeniem opodatkowania CIT), a po drugie podatnik CIT utraciłby w ten sposób prawo do odliczenia podatku zgodnie z art. 24b ust. 12 ustawy o CIT.

Brzmienie przepisu art. 28h ust. 1 i 2 ustawy o CIT stanowi zatem dla podatnika Ryczałtu naturalną konsekwencję wynikającą z dokonania zmiany formy opodatkowania. Skutkiem wyboru Ryczałtu jest objęcie wszystkich przychodów osiągniętych przez podatnika Ryczałtem. W konsekwencji, dla takich podatników ustawodawca przewiduje co do zasady odroczenie opodatkowania CIT do momentu wypłaty zysku do wspólników. Do tego czasu podatnik CIT, który wybrał opodatkowanie Ryczałtem co do zasady nie ma obowiązku uiszczania CIT, w tym w formie zaliczek, chyba że obowiązek podatkowy dotyczy innej podstawy opodatkowania niż podzielony zysk w Ryczałcie.

Przedstawiony powyżej sposób rozumienia istoty opodatkowania Ryczałtem potwierdził sam ustawodawca w uzasadnieniu do ustawy z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2122; „Ustawa Nowelizująca”), która wprowadziła Ryczałt do ustawy o CIT. W Ustawie Nowelizującej ustawodawca wskazał bowiem, że:

„Art. 28h - stosowanie innych przepisów ustawy CIT

Podatnik wybierając ryczałt stosuje wyłącznie regulacje rozdziału 6b, z pominięciem pozostałych przepisów ustawy o CIT. Ponieważ jest to alternatywny sposób opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych w stosunku do klasycznego CIT przepis art. 28h wskazuje, iż dla ustalenia podstawy opodatkowania oraz podatku od ryczałtu nie stosuje się innych przepisów ustawy o CIT, regulujących analogiczne kwestie.

Do podatnika opodatkowanego ryczałtem zastosowanie będą mieć jednak przepisy rozdziału 3a (Struktury hybrydowe), z których dochody kwalifikowane są jako dochód z tytułu nieujawnionych operacji gospodarczych oraz inne przepisy z którymi związany jest obowiązek ustalenia odrębnej podstawy opodatkowania, tj. dochód z zagranicznej jednostki kontrolowanej czy dochód z niezrealizowanych zysków.”

W tym kontekście, oznacza to, że skoro dokonywanie transakcji na walutach wirtualnych nie ogranicza podatnikom CIT prawa do wyboru Ryczałtu oraz nie powoduje utraty tego prawa (wynika to z literalnego brzmienia przepisów ustawy), to podatnik opodatkowany Ryczałtem nie może podlegać odrębnemu opodatkowaniu poza reżimem Ryczałtu. Nie byłoby to zgodne z głównym założeniem Ryczałtu jako formą opodatkowania promującą inwestycje i odraczającą obowiązek podatkowy w CIT do momentu dystrybucji zysku do wspólników podatnika opodatkowanego Ryczałtem - w Spółce powstawałby bowiem dochód opodatkowany odrębnie poza Ryczałtem.

Podkreślenia wymaga również kolejna istotna okoliczność, bowiem pomimo uwzględnienia przez ustawodawcę przychodów osiągniętych z transakcji na walutach wirtualnych w przychodach z zysków kapitałowych (art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. f) ustawy o CIT), to dokonywanie profesjonalnego obrotu walutą wirtualną podlega rozliczeniu w ramach innych źródeł niż zyski kapitałowe w CIT. Powyższe stanowisko potwierdzają wydane w tym przedmiocie interpretacje indywidualne, m.in. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 30 maja 2019 r., sygn. 0114-KDIP2- 2.4010.69.2019.4.AG, w której organ wskazuje, że:

„Na podstawie powyższego należy więc stwierdzić, że przychód Wnioskodawcy uzyskiwany z tytułu obrotu walutą wirtualną powinien być kwalifikowany do przychodów z tzw. pozostałych źródeł, innych niż zyski kapitałowe. Spółka prowadzi bowiem działalność, o której mowa w art. 2 ust. 1 pkt 12 ustawy z dnia 1 marca 2018 r. o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy o raz finansowaniu terroryzmu, w związku z czym Wnioskodawca, na podstawie art. 7b ust. 3 u.p.d.o.p., nie może kwalifikować przychodów z powyższego tytułu do źródła „zyski kapitałowe”.

W konsekwencji, skoro przychody osiągnięte ze sprzedaży Kryptowaluty stanowią obecnie dla Wnioskodawcy przychody ze źródła innego niż zyski kapitałowe (tzw. pozostałe źródła lub źródło działalność gospodarcza), to Wnioskodawca nie widzi podstaw by takie dochody podlegały odrębnemu opodatkowaniu poza Ryczałtem. Taka sytuacja jest niedopuszczalna m.in. z punktu widzenia obowiązków przewidzianych w art. 7aa ustawy o CIT

W świetle powyższego, do przedstawionego we Wniosku opisu zdarzenia przyszłego nie znajdą zastosowania ustalenia poczynione przez Ministra właściwego ds. finansów publicznych w Przewodniku (str. 6 Przewodnika):

„Należy wskazać, że ryczałt jest alternatywnym sposobem opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych w stosunku do klasycznego CIT. Przepis art. 28h ustawy o CIT wskazuje, że dla ustalenia podstawy opodatkowania w ryczałcie nie stosuje się innych przepisów ustawy o CIT regulujących analogiczne kwestie, tj. w zakresie ustalenia dochodu, podstawy opodatkowania, stawki podatkowej, a także podatku od przychodów z budynków czy podatku minimalnego, których rozliczenie jest bezpośrednio związane z podstawowymi (klasycznymi) zasadami rozliczania podatku CIT. Przepis art. 28h ustawy o CIT nie wyłącza jednak stosowania innych przepisów tej ustawy, regulujących odrębne obowiązki podatkowe, tj. w zakresie cen transferowych (rozdział 1a), dochodów z odpłatnego zbycia walut wirtualnych, dochodów z zagranicznej jednostki kontrolowanej, dochodów z niezrealizowanych zysków, czy w zakresie obowiązków płatnika i poboru podatku u źródła. Oznacza to, że przepisy regulujące te kwestie, znajdują zastosowanie również do podatników, którzy wybrali opodatkowanie ryczałtem od dochodów spółek.”

W ocenie Wnioskodawcy, teza wynikająca z powyższego fragmentu Przewodnika jest nieprawidłowa i sprzeczna z założeniami Ryczałtu jako formy opodatkowania CIT. W pierwszej kolejności wskazać należy, że brzmienie art. 28h ust. 1 ustawy o CIT zupełnie nie odnosi się do ustalenia podstawy opodatkowania w Ryczałcie, a jedynie wskazuje źródła przychodów, które nie podlegają u danego podatnika opodatkowaniu CIT po dokonaniu wyboru Ryczałtu. Wskazane w powyższym fragmencie przewodnika źródła przychodów w CIT (zdanie nr 3) nie zostały wyłączone wprost w tym przepisie, bowiem, poza przepisami o cenach transferowych, są sprzeczne z istotą i wymogami warunkującymi opodatkowanie Ryczałtem.

Podatnik opodatkowany Ryczałtem nie może występować w strukturach zagranicznej spółki kontrolowanej oraz podatku od niezrealizowanych zysków (exit tax), bowiem podstawowym wymogiem stawianym potencjalnym podatnikom Ryczałtu w rozdziale 6b ustawy o CIT jest prosta struktura właścicielska (wspólnikami są wyłącznie osoby fizyczne) oraz brak posiadania przez podatnika Ryczałtu jakichkolwiek praw do udziału w zyskach w innych podmiotach (spółki, trusty, fundacje itp.). W ten sposób nie istnieje możliwość, aby podatnik Ryczałtu mógł podlegać pod polskie przepisy o zagranicznej spółce kontrolowanej oraz podlegać przepisom o tzw. exit tax, który z uwagi na ww. ograniczenia, dotyczyć może wyłącznie wspólników podatnika Ryczałtu.

W świetle powyższych ustaleń, wszystkie przychody osiągnięte przez Wnioskodawcę powinny podlegać opodatkowaniu Ryczałtem. Wyodrębnienie oddzielnego rozliczenia w CIT na przychody i koszty związane z obrotem Kryptowalutami nie jest zgodne istotą oraz założeniami wprowadzonego do ustawy o CIT Rozdziału 6b.

Po drugie, istotą Ryczałtu jest ograniczone stosowanie przepisów ustawy o CIT innych niż rozdział 6b, ponieważ dla konsekwencji podatkowych u podatników stosujących Ryczałt wiodącą rolę pełni ustawa o rachunkowości. Ustawa ta znajdzie zastosowanie do ustalenia podstawy opodatkowania w CIT dla czynności dystrybucji zysku do wspólników podatnika Ryczałtu. Zamierzeniem ustawodawcy, wprowadzającego Ryczałt jako formę opodatkowania, było zatem ograniczenie zjawiska występowania tzw. różnic przejściowych w CIT. W konsekwencji, dokonując wyboru opodatkowania Ryczałtem, podatnik CIT ma obowiązek sporządzenia rozliczenia z art. 7aa ustawy o CIT i zrównania wyniku podatkowego z wynikiem księgowym.

Ustawodawca urzeczywistnił zatem powyższe ustalenia w art. 28h ustawy o CIT, wskazując które przepisy szczególne nie znajdą zastosowania do podatników opodatkowanych Ryczałtem. Przepis ten, wbrew tezom zawartym w Przewodniku, wskazuje jednoznacznie na konsekwencje związane z wyborem Ryczałtu jako formy opodatkowania CIT, czyli na brak możliwości rozliczenia określonych przychodów w inny sposób niż Ryczałem.

Jednocześnie art. 28h ust. 1 ustawy o CIT nie wymienia przepisów szczególnych, regulujących kwestię opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia walut wirtualnych (art. 22d ustawy o CIT). W ocenie Wnioskodawcy nie oznacza to jednak, że art. 22d znajdzie zastosowanie wobec Wnioskodawcy po skutecznym wyborze opodatkowania Ryczałtem. Jak wynika z wcześniejszych ustaleń, przyjęcie takiego stanowiska oznaczałoby, że Wnioskodawca dokonywałby swoich rozliczeń podatkowych w dwóch odrębnych reżimach, tj. w ramach Ryczałtu oraz na podstawie przepisów szczególnych dotyczących obrotu walutami wirtualnymi (art. 22d ustawy o CIT). W konsekwencji, dokonanie rozliczenia z art. 7aa ustawy o CIT utraciłoby swój pierwotny sens, bowiem w okresie opodatkowania Ryczałtem nadal mogłyby występować tzw. różnice przejściowe.

Zastrzeżenia przy tym wymaga, że Wnioskodawca nie kwestionuje co do zasady stosowania niektórych przepisów ustawy o CIT, m.in. dotyczących Wnioskodawcy jako płatnika CIT lub PIT, natomiast nie ulega wątpliwości, że nie było zamiarem ustawodawcy by podatnicy Ryczałtu podlegali dodatkowemu, innemu opodatkowaniu CIT niż w ramach Ryczałtu. Intencją ustawodawcy nie było również to, by ci podatnicy prowadzili odrębną ewidencję podatkową. Przyjęcie za prawidłowe stanowisko zaprezentowane w Przewodniku oznaczałoby, że uzyskując przychody z transakcji na Kryptowalutach Wnioskodawca nie utraciłby statusu podatnika Ryczałtu, a jednocześnie wobec niego powstałyby dodatkowe obowiązki podatkowe oraz ewidencyjne, niewynikające z przepisów o Ryczałcie (rozdział 6b ustawy o CIT). Innymi słowy, stanowisko Ministerstwa Finansów przedstawione w Przewodniku nie znajduje odzwierciedlenia w przepisach ustawy o CIT oraz jest sprzeczne z istotą Ryczałtu jako alternatywnej formy opodatkowania CIT.

Podkreślenia wymaga również okoliczność, że umożliwienie opodatkowania Ryczałtem przychodów ze sprzedaży Kryptowalut nie przyczyni się do uszczuplenia majątku Skarbu Państwa z uwagi na specyfikę opodatkowania dochodów z odpłatnego zbycia waluty wirtualnej. Opodatkowanie sprzedaży waluty wirtualnej, czyli również Kryptowalut, odbywa się według metody kasowej, tj. zarówno przychód jak i koszt podatkowy w CIT rozpoznawany jest z momentem zapłacenia umówionej ceny. W ten sposób podatnicy CIT, opodatkowani w ramach klasycznego modelu CIT (zasady ogólne), nie będą zobowiązani do zapłaty podatku tak długo, jak dochód osiągnięty z jednej transakcji na walutach wirtualnych zostanie w tym samym roku obrotowym „skonsumowany” poprzez nabycie innej waluty wirtualnej. Mechanizm ten jest zatem podobny do odroczenia powstania obowiązku podatkowego w CIT w Ryczałcie (istota Ryczałtu jako alternatywnej formy opodatkowania) do momentu faktycznej wypłaty dywidendy (metoda kasowa). W obu przypadkach obowiązek podatkowy w CIT powstaje z momentem faktycznej wypłaty wynagrodzenia/dywidendy. W konsekwencji, również w tym zakresie opodatkowanie Ryczałtem przychodów osiągniętych ze sprzedaży Kryptowalut jest spójne z intencjami ustawodawcy.

Zdaniem Wnioskodawcy, brak ujęcia przychodów uzyskanych z transakcji na walutach wirtualnych w zamkniętych katalogach z art. 28j ust. 1 oraz 28k ust. 1 ustawy o CIT oznacza, że przychody te powinny zostać uwzględnione w rozliczeniach dokonywanych w ramach Ryczałtu. W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy sprzedaż Kryptowalut przez Wnioskodawcę będzie podlegała opodatkowaniu Ryczałtem.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 4a pkt 22a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r., o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”):

W myśl art. 2 ust. 2 pkt 26 ustawy z dnia 1 marca 2018 r. o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu (Dz.U. z 2022 r. poz. 593 ze zm.),

Zgodnie z art. 7b ust. 1 pkt 6 pkt. F ustawy o CIT, za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody:

Zauważyć należy, że ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji przychodu. Ustawodawca ograniczył się w tym zakresie do wskazania w art. 12 ust. 1 ustawy o CIT, przykładowych przysporzeń, zaliczanych do tej kategorii.

W myśl art. 7b ust. 3 ustawy o CIT,

Przedmiotem Państwa wątpliwości jest czy sprzedaż kryptowalut będzie podlegała opodatkowaniu ryczałtem.

Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego od 2023 roku zamierzają Państwo zmienić formę opodatkowania na ryczałt od odchodów spółek. Będą Państwo spełniać warunki opodatkowania ryczałtem określone w art. 28j ustawy o CIT i nie zachodzą przesłanki, o których mowa w art. 28k ustawy o CIT. Dokonują Państwo transakcji walutami wirtualnymi w rozumieniu art. 4a pkt 22a ustawy o CIT w zw. z art. 2 ust. 2 pkt 26 oraz art. 2 ust. 1 pkt 12 ustawy o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu. Jest to główny przedmiot Państwa działalności. Nie osiągają Państwo przychodów z innych transakcji oraz z innych źródeł 

Zgodnie z art. 28m ust. 1 ustawy o CIT:

Przedmiotem opodatkowania w systemie ryczałtu jest zatem co do zasady efektywna dystrybucja zysku ze spółki kapitałowej do jej udziałowca/akcjonariusza, przy czym przepisy nie ograniczają się wyłącznie do opodatkowania dywidend, ale uwzględniają również inne formy dystrybucji.

Zatem, warto się odnieść do art. 22d ust. 1 i 2 ustawy o CIT, która stanowi, że:

Zgodnie z art. 28h ust. 1 i 2 ww. ustawy:

Zauważyć należy, że podstawowe znaczenie ma treść art. 28h ust. 1 ustawy CIT. Przepis ten wskazuje, że podatnik opodatkowany ryczałtem nie podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 19, art. 24b, art. 24ca i art. 24d. Oznacza to, że pomimo spełnienia przez podatnika warunków wymaganych przez ustawodawcę co do zakresu podmiotowego, zawartych w rozdziale 6b oddział 2 ustawy o CIT (wnioskodawca sam stwierdza, że spełnia wymogi art. 28j i nie zachodzą w jego przypadku okoliczności wymienione w art. 28k), nie wszystkie dochody osiągane przez takiego podatnika mogą podlegać opodatkowaniu ryczałtem. Podatnik opodatkowany w tej formie nie podlega, zgodnie z literalnym brzmieniem art. 28h ust. 1 ustawy o CIT, opodatkowaniu: od dochodów ustalanych na zasadach ogólnych wg stawki 19% lub 9% (art. 19), w zakresie tzw. przychodów z budynków opodatkowanych stawką 0,035% (art. 24b), w zakresie przychodów podlegających podatkowi minimalnemu opodatkowanych stawką 10% (art. 24ca) oraz w zakresie dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej opodatkowanych stawką 5% (art. 24d).

W katalogu zawartym w art. 28h ust. 1 ustawodawca nie wymienił art. 22d, który to przepis zawiera szczególne zasady opodatkowania dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia walut wirtualnych (stawka podatku, podstawa opodatkowania, zakaz łączenia dochodów z tego tytułu z innymi dochodami itd.). Tak więc, podatnik, który jest opodatkowany ryczałtem (spełnia warunki opodatkowania zawarte w rozdziale 6b oddział 2 ustawy o CIT i wybrał tę formę opodatkowania), jeżeli osiąga dochody ze zbycia kryptowalut to w tym zakresie podlega opodatkowaniu na innych zasadach niż obowiązujące w przypadku ryczałtu, określonych szczegółowo w art. 22d ustawy o CIT.

Wynika to z literalnej wykładni powołanych przepisów. Wszelka inna wykładnia, w tym podnoszona przez wnioskodawcę wykładnia celowościowa, oparta na argumentach o charakterze ekonomicznych skutków dla budżetu (braku uszczuplenia majątku Skarbu Państwa z uwagi na „specyfikę opodatkowania dochodów z odpłatnego zbycia waluty wirtualnej”) jest niedopuszczalna.

Dla ustalenia podstawy opodatkowania w ryczałcie nie stosuje się innych przepisów ustawy o CIT regulujących analogiczne kwestie, tj. w zakresie ustalenia dochodu, podstawy opodatkowania, stawki podatkowej, a także podatku od przychodów z budynków czy podatku minimalnego, których rozliczenie jest bezpośrednio związane z podstawowymi (klasycznymi) zasadami rozliczania podatku CIT. Wynika to literalnego brzmienia przepisu art. 28h ustawy o CIT.

Wyżej wymieniony przepis nie wyłącza jednak stosowania innych przepisów tej ustawy, regulujących odrębne obowiązki podatkowe, tj. w zakresie cen transferowych (rozdział 1a), dochodów z odpłatnego zbycia walut wirtualnych, dochodów z zagranicznej jednostki kontrolowanej, dochodów z niezrealizowanych zysków, czy w zakresie obowiązków płatnika i poboru podatku u źródła.

Oznacza to, że przepisy regulujące te kwestie, znajdują zastosowanie również do podatników, którzy wybrali opodatkowanie ryczałtem od dochodów spółek.

Z powyższego wynika, że wybór ryczałtowego opodatkowania od dochodów spółek tzw. estońskiego CIT wiąże się z wyłączeniem stosowania pewnych regulacji zawartych w ustawie CIT, niemniej dotyczy to tylko niektórych z nich. W przypadku regulacji dotyczących sprzedaży waluty wirtualnej mamy do czynienia z przepisami, które są nadal przepisami właściwymi dla spółek opodatkowanych ryczałtem. Co istotne żaden przepis nie daje podstaw do twierdzenia, że przepisy dot. opodatkowania dochodów osiąganych ze sprzedaży waluty wirtualnej nie są stosowane przez spółki opodatkowane tzw. estońskim CIT.

Podobnie wypowiedziało się Ministerstwo Finansów w Przewodniku do ryczałtu od dochodów spółek z 23 grudnia 2021 r.

Zatem nawet jeżeli Spółka dokonała wyboru takiej formy opodatkowania to nadal musi stosować przepisy dot. opodatkowania dochodów osiąganych z tyt. Sprzedaży waluty wirtualnej. Z faktu, że w żadnym miejscu przepisy rozdziału 6b Ustawy CIT „Ryczałt od dochodów spółek”, nie odsyłają ani do przepisów art. 22d Ustawy CIT, nie można wysnuwać wniosku iż przepisy te nie obowiązują podatników opodatkowanych „estońskim CIT”.

Zatem w świetle wyżej wymienionych przepisów prawa podatkowego oraz przestawionego zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, że dochód uzyskany ze sprzedaży kryptowalut nie podlega opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek kapitałowych. Dochód ten należy opodatkować na zasadach przewidzianych w art. 22d ustawy o CIT.

Wobec powyższego Państwa stanowisko należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

W odniesieniu do powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych należy stwierdzić, że zostały także wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla Organu wydającego przedmiotową interpretację. Powołane interpretacje nie stanowią źródła prawa, wiążą strony w konkretnej indywidualnej sprawie, więc zawartych w nich stanowisk organów podatkowych nie można wprost przenosić na grunt innej sprawy. Każdą sprawę tut. Organ jest zobowiązany rozpatrywać indywidualnie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

‒Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).  

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA), albo

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).