Interpretacja indywidualna z dnia 3 lutego 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB1-3.4010.691.2022.1.MBD

W zakresie ustalenia, czy: - koszty odliczane od podstawy opodatkowania na podstawie art. 18ea ust. 1 i następnych updop (w ramach tzw. ulgi na prototyp), tj. koszty produkcji próbnej nowego produktu oraz koszty wprowadzenia na rynek nowego produktu, muszą zostać uprzednio zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, czy też wystarczający jest sam fakt ich poniesienia, tj. dokonania zapłaty w danym roku podatkowym, za który dokonywane jest odliczenie, stosownie do art. 18ea ust. 9 pkt 1 updop, - możliwe jest dokonanie odliczenia kosztów w ramach ulgi na prototyp na podstawie art. 18ea updop, w roku podatkowym, w którym koszty zostały faktycznie poniesione, w przypadku gdy koszty zostaną faktycznie poniesione w latach podatkowych poprzedzających rok podatkowy, w którym zostanie przeprowadzona produkcja próbna nowego produktu (projekt wieloletni), - w przypadku zaniechania realizacji projektu badawczo-rozwojowego (np. ze względów ekonomicznych), który był realizowany przez okres kilku lat, i rozliczania w tych latach ulgi na prototyp na podstawie art. 18ea updop, w związku z nabywaniem w tym okresie środków trwałych na potrzeby realizacji tego projektu badawczo-rozwojowego, a jednocześnie na potrzeby przyszłej produkcji próbnej nowego produktu, należy dokonywać korekty kosztów odliczonych w poprzednich latach podatkowych w ramach ulgi na prototyp, w związku z tym że ostatecznie nie dojdzie do produkcji próbnej, - cena wykupu przedmiotu leasingu operacyjnego stanowi koszty produkcji próbnej nowego produktu w rozumieniu art. 18ea ust. 1 i ust. 5 pkt 1 updop, tj. koszty nabycia fabrycznie nowego środka trwałego, - w przypadku nabycia środka trwałego w drodze leasingu finansowego do kosztów produkcji próbnej nowego produktu w rozumieniu art. 18ea ust. 1 i ust. 5 pkt 1 updop, można zaliczyć także opłatę wstępną przy leasingu oraz opłaty leasingowe w części, w jakiej odzwierciedlają wartość początkową przedmiotu leasingu (część kapitałowa), - jeśli odpowiedź na pytanie nr 5 jest twierdząca, to czy koszty te należy uwzględnić w uldze na prototyp w roku podatkowym, w którym nastąpiło nabycie własności przedmiotu leasingu, czy też należy skorygować zeznania podatkowe za poprzednie lata, aby rozliczyć te koszty w roku podatkowym, w którym zostały faktycznie poniesione, - w przypadku dokonania sprzedaży produktów powstałych w ramach produkcji próbnej nowego produktu (jeśli spełniają one wymagane parametry), koszty przeprowadzenia produkcji próbnej można odliczyć w ramach ulgi na prototyp, o której mowa w art. 18ea updop, - w przypadku wykorzystywania przez Wnioskodawcę nabytych lub wytworzonych we własnym zakresie fabrycznie nowych środków trwałych zarówno do przeprowadzenia produkcji próbnej nowego produktu w rozumieniu art. 18ea updop, a także równocześnie do produkcji „bieżącej” jak i później do produkcji innych produktów, które nie powstały w wyniku prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez Wnioskodawcę, można odliczyć w ramach ulgi na prototyp 30% ceny nabycia lub kosztu wytworzenia takiego środka trwałego, - przez pojęcie „nowego produktu” w rozumieniu art. 18ea updop, należy rozumieć produkt wdrażany do produkcji w wyniku przeprowadzonych przez Wnioskodawcę prac badawczo-rozwojowych, który posiada cechy nowości w skali firmy, czy też w skali rynku, na którym działa przedsiębiorca, - w przypadku, gdy po zakończeniu projektu badawczo-rozwojowego, na etapie rozruchu technologicznego okaże się, że trzeba dokonać pewnych modyfikacji i w związku z tym wykonywane będą dalsze prace badawczo-rozwojowe, to koszty poniesione na ww. etapie rozruchu technologicznego do momentu powzięcia wiedzy o potrzebie dokonania dalszych prac badawczo-rozwojowych, mieszczące się w katalogu kosztów kwalifikowanych do ulgi badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 18d updop, można zaliczyć do kosztów kwalifikowanych ulgi B+R z uwagi na potrzebę prowadzenia na tym etapie dalszych prac B+R, - w przypadku nabycia, wytworzenia lub ulepszenia środków trwałych wykorzystywanych także do realizacji projektu badawczo-rozwojowego, które podlegają amortyzacji, można odpisy amortyzacyjne dokonane w danym roku podatkowym w okresie realizacji projektu badawczo-rozwojowego uwzględnić w ramach ulgi badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 18d updop, a pozostałą część ceny nabycia, niezamortyzowaną w tym roku podatkowym, uwzględnić w uldze na prototyp, jako koszty faktycznie poniesione w danym roku, - od jakiej kwoty należy liczyć limit 30% sumy kosztów produkcji próbnej nowego produktu, o którym mowa w art. 18ea ust. 1 updop, jeśli część kosztów nabycia, wytworzenia lub ulepszenia środka trwałego jest rozliczana w innej uldze (np. w uldze badawczo rozwojowej jako odpisy amortyzacyjne od środków trwałych lub w uldze na robotyzację - 50% kosztów nabycia robota przemysłowego), - w przypadku, gdy Wnioskodawca poniesie za rok podatkowy stratę albo wielkość jego dochodu będzie niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia w ramach ulgi na prototyp w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia, stosownie do art. 18ea ust. 11 updop, dokonuje się maksymalnie w wysokości odpowiadającej wysokości dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów niż z zysków kapitałowych, czy należy wówczas stosować także do rozliczenia tych kosztów limit 10% tego dochodu, wskazany w art. 18ea ust. 1 updop.

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

12 września 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 9 września 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy:

- koszty odliczane od podstawy opodatkowania na podstawie art. 18ea ust. 1 i następnych updop (w ramach tzw. ulgi na prototyp), tj. koszty produkcji próbnej nowego produktu oraz koszty wprowadzenia na rynek nowego produktu, muszą zostać uprzednio zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, czy też wystarczający jest sam fakt ich poniesienia, tj. dokonania zapłaty w danym roku podatkowym, za który dokonywane jest odliczenie, stosownie do art. 18ea ust. 9 pkt 1 updop,

- możliwe jest dokonanie odliczenia kosztów w ramach ulgi na prototyp na podstawie art. 18ea updop, w roku podatkowym, w którym koszty zostały faktycznie poniesione, w przypadku gdy koszty zostaną faktycznie poniesione w latach podatkowych poprzedzających rok podatkowy, w którym zostanie przeprowadzona produkcja próbna nowego produktu (projekt wieloletni),

- w przypadku zaniechania realizacji projektu badawczo-rozwojowego (np. ze względów ekonomicznych), który był realizowany przez okres kilku lat, i rozliczania w tych latach ulgi na prototyp na podstawie art. 18ea updop, w związku z nabywaniem w tym okresie środków trwałych na potrzeby realizacji tego projektu badawczo-rozwojowego, a jednocześnie na potrzeby przyszłej produkcji próbnej nowego produktu, należy dokonywać korekty kosztów odliczonych w poprzednich latach podatkowych w ramach ulgi na prototyp, w związku z tym że ostatecznie nie dojdzie do produkcji próbnej,

- cena wykupu przedmiotu leasingu operacyjnego stanowi koszty produkcji próbnej nowego produktu w rozumieniu art. 18ea ust. 1 i ust. 5 pkt 1 updop, tj. koszty nabycia fabrycznie nowego środka trwałego,

- w przypadku nabycia środka trwałego w drodze leasingu finansowego do kosztów produkcji próbnej nowego produktu w rozumieniu art. 18ea ust. 1 i ust. 5 pkt 1 updop, można zaliczyć także opłatę wstępną przy leasingu oraz opłaty leasingowe w części, w jakiej odzwierciedlają wartość początkową przedmiotu leasingu (część kapitałowa),

- jeśli odpowiedź na pytanie nr 5 jest twierdząca, to czy koszty te należy uwzględnić w uldze na prototyp w roku podatkowym, w którym nastąpiło nabycie własności przedmiotu leasingu, czy też należy skorygować zeznania podatkowe za poprzednie lata, aby rozliczyć te koszty w roku podatkowym, w którym zostały faktycznie poniesione,

- w przypadku dokonania sprzedaży produktów powstałych w ramach produkcji próbnej nowego produktu (jeśli spełniają one wymagane parametry), koszty przeprowadzenia produkcji próbnej można odliczyć w ramach ulgi na prototyp, o której mowa w art. 18ea updop,

- w przypadku wykorzystywania przez Wnioskodawcę nabytych lub wytworzonych we własnym zakresie fabrycznie nowych środków trwałych zarówno do przeprowadzenia produkcji próbnej nowego produktu w rozumieniu art. 18ea updop, a także równocześnie do produkcji „bieżącej” jak i później do produkcji innych produktów, które nie powstały w wyniku prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez Wnioskodawcę, można odliczyć w ramach ulgi na prototyp 30% ceny nabycia lub kosztu wytworzenia takiego środka trwałego,

- przez pojęcie „nowego produktu” w rozumieniu art. 18ea updop, należy rozumieć produkt wdrażany do produkcji w wyniku przeprowadzonych przez Wnioskodawcę prac badawczo-rozwojowych, który posiada cechy nowości w skali firmy, czy też w skali rynku, na którym działa przedsiębiorca,

- w przypadku, gdy po zakończeniu projektu badawczo-rozwojowego, na etapie rozruchu technologicznego okaże się, że trzeba dokonać pewnych modyfikacji i w związku z tym wykonywane będą dalsze prace badawczo-rozwojowe, to koszty poniesione na ww. etapie rozruchu technologicznego do momentu powzięcia wiedzy o potrzebie dokonania dalszych prac badawczo-rozwojowych, mieszczące się w katalogu kosztów kwalifikowanych do ulgi badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 18d updop, można zaliczyć do kosztów kwalifikowanych ulgi B+R z uwagi na potrzebę prowadzenia na tym etapie dalszych prac B+R,

- w przypadku nabycia, wytworzenia lub ulepszenia środków trwałych wykorzystywanych także do realizacji projektu badawczo-rozwojowego, które podlegają amortyzacji, można odpisy amortyzacyjne dokonane w danym roku podatkowym w okresie realizacji projektu badawczo-rozwojowego uwzględnić w ramach ulgi badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 18d updop, a pozostałą część ceny nabycia, niezamortyzowaną w tym roku podatkowym, uwzględnić w uldze na prototyp, jako koszty faktycznie poniesione w danym roku,

- od jakiej kwoty należy liczyć limit 30% sumy kosztów produkcji próbnej nowego produktu, o którym mowa w art. 18ea ust. 1 updop, jeśli część kosztów nabycia, wytworzenia lub ulepszenia środka trwałego jest rozliczana w innej uldze (np. w uldze badawczo rozwojowej jako odpisy amortyzacyjne od środków trwałych lub w uldze na robotyzację - 50% kosztów nabycia robota przemysłowego),

- w przypadku, gdy Wnioskodawca poniesie za rok podatkowy stratę albo wielkość jego dochodu będzie niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia w ramach ulgi na prototyp w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia, stosownie do art. 18ea ust. 11 updop, dokonuje się maksymalnie w wysokości odpowiadającej wysokości dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów niż z zysków kapitałowych, czy należy wówczas stosować także do rozliczenia tych kosztów limit 10% tego dochodu, wskazany w art. 18ea ust. 1 updop.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

1. Opis projektu i kosztów

Wnioskodawca (dalej również jako: „Spółka”) jest pierwszą spółką z grupy spółek (holdingu), która wybuduje biogazownię. Przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest wytwarzanie paliw gazowych, jednak dotychczas Spółka nie wytwarzała paliw gazowych, lecz zajmuje się przygotowaniem do realizacji inwestycji, jaką jest biogazownia. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca będzie realizował prace badawczo-rozwojowe (B+R) mające na celu stworzenie linii technologicznej biogazowni wykorzystującej nową dla spółki technologię xxx. W związku z tym, że technologia została opracowana dla surowców pochodzących z innych krajów, konieczne będzie jej sprawdzenie i dostosowanie do surowców pozyskiwanych w Polsce. Projekt będzie stanowił prace badawczo-rozwojowe w rozumieniu art. 4a pkt 26 uCIT, a konkretnie prace rozwojowe w rozumieniu art. 4a pkt 28 uCIT. Realizacja projektu jest planowana na okres kilku lat. W wyniku prowadzonych prac badawczo-rozwojowych Spółka będzie mogła wdrożyć do sprzedaży nowy produkt xxx.

Wnioskodawca nie korzysta i nie będzie korzystał ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a uCIT, tj. ze zwolnienia w specjalnej strefie ekonomicznej oraz zwolnienia związanego ze wspieraniem nowych inwestycji.

Koszty będące przedmiotem wniosku zostaną faktycznie poniesione (zostanie uiszczona zapłata przez Wnioskodawcę) w danym roku podatkowym i zostaną uwzględnione w zeznaniu podatkowym składanym za ten rok podatkowy, w którym zostaną faktycznie poniesione. Jeżeli Wnioskodawca w danym roku podatkowym nie będzie miał wystarczającego dochodu do dokonania odliczenia kosztów produkcji próbnej nowego produktu i/lub kosztów wprowadzenia na rynek nowego produktu, o których mowa w art. 18ea uCIT, w związku z tym że wysokość odliczenia nie może przekroczyć 10% dochodu osiągniętego przez Wnioskodawcę z innych źródeł przychodów niż z zysków kapitałowych, Wnioskodawca będzie dokonywał odliczenia w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym koszty zostaną faktycznie poniesione. Koszty będące przedmiotem wniosku nie zostały ani nie zostaną zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały ani nie zostaną odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

W celu wprowadzenia do sprzedaży nowego produktu xxx, powstałego w wyniku prowadzenia działalności B+R przez Wnioskodawcę, konieczne będzie przeprowadzenie rozruchu biogazowni, w tym przetestowanie poprawności funkcjonowania linii technologicznej oraz spełnienia określonych parametrów technicznych, w tym parametrów uzyskiwanego xxx. Konieczne będzie też uzyskanie niezbędnych dokumentów, aby możliwe było wprowadzenie produktu do sprzedaży. W związku z powyższym, Wnioskodawca zamierza skorzystać z tzw. ulgi na prototyp uregulowanej w art. 18ea uCIT. Wysokość odliczanych kosztów nie będzie w roku podatkowym przekraczać 10% dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów niż z zysków kapitałowych. W celu uruchomienia produkcji próbnej nowego produktu Wnioskodawca poniesie koszty nabycia lub wytworzenia fabrycznie nowych środków trwałych zaliczanych do grup 3-6 i 8 Klasyfikacji Środków Trwałych (KŚT), które podlegają amortyzacji, bądź też ulepszenia (dostosowania do potrzeb wdrażanego procesu) środków trwałych. Bez ww. środków trwałych przeprowadzenie produkcji próbnej nowego produktu nie byłoby możliwe. Cena nabycia/koszty wytworzenia lub dokonania ulepszenia środka trwałego będą faktycznie ponoszone przez Wnioskodawcę w roku podatkowym, w którym dokonano zakupu lub dokonywano wytworzenia/ulepszenia, natomiast cena ta bądź wydatki nie będą w tym roku w całości zaliczane do kosztów uzyskania przychodów z uwagi na dokonywanie amortyzacji. Wytwarzanie (budowa) środka trwałego we własnym zakresie może trwać dłużej niż jeden rok podatkowy, wobec tego koszty wytworzenia danego środka trwałego mogą być faktycznie ponoszone w różnych latach podatkowych.

Może również wystąpić sytuacja, że w danym roku podatkowym nastąpi zapłata zaliczki lub zadatku na poczet ceny nabycia, a dopiero w kolejnym roku zostanie uiszczona pozostała część ceny i Wnioskodawca nabędzie prawo własności środka trwałego. Niektóre środki trwałe mogą zostać także kupione na raty - wówczas od razu nastąpi nabycie prawa własności środka trwałego, natomiast cena nabycia będzie uiszczana stopniowo w kolejnych latach podatkowych, bądź też mogą zostać nabyte w ramach leasingu. W przypadku leasingu operacyjnego (w rozumieniu uCIT) Wnioskodawca będzie ponosił następujące koszty:

1) opłatę wstępną (wkład własny stanowiący określony procent wartości przedmiotu leasingu),

2) opłaty (raty) leasingowe uwzględniające wartość początkową przedmiotu leasingu (część kapitałowa) oraz część odsetkową,

3) cenę wykupu przedmiotu leasingu.

W ramach leasingu finansowego (w rozumieniu uCIT) Wnioskodawca może ponosić następujące opłaty:

1) opłatę wstępną (wkład własny stanowiący określony procent wartości przedmiotu leasingu),

2) opłaty (raty) leasingowe uwzględniające wartość początkową przedmiotu leasingu (część kapitałowa) oraz część odsetkową.

W okresie leasingu Wnioskodawca będzie korzystał z przedmiotu leasingu w ramach swojej działalności gospodarczej (w tym w ramach prowadzonego projektu badawczo-rozwojowego oraz na potrzeby produkcji próbnej nowego produktu). W przypadku leasingu finansowego Wnioskodawca będzie dokonywał odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej, które stanowią koszty uzyskania przychodów, oraz będzie zaliczał do kosztów uzyskania przychodów część odsetkową rat leasingowych. Własność przedmiotu leasingu finansowego przejdzie na Wnioskodawcę automatycznie na mocy umowy leasingu finansowego z momentem uiszczenia ostatniej raty leasingowej. W przypadku leasingu operacyjnego własność przedmiotu leasingu przejdzie na Wnioskodawcę pod warunkiem dokonania wykupu za określoną cenę, co stanowi odrębną czynność od zawarcia umowy leasingu operacyjnego.

Środki trwałe, o których mowa powyżej, mogą być nabywane, wytwarzane lub ulepszane przez Wnioskodawcę już na potrzeby prowadzenia prac badawczo-rozwojowych, jednak bez nich przeprowadzenie produkcji próbnej nowego produktu powstałego w wyniku prowadzonych przez Wnioskodawcę prac B+R nie byłoby możliwe. W związku z tym, że realizacja projektu badawczo-rozwojowego będzie rozłożona na kilka lat podatkowych, koszty nabycia, wytworzenia lub ulepszenia środków trwałych potrzebnych do przeprowadzenia produkcji próbnej nowego produktu będą w części faktycznie ponoszone w latach podatkowych poprzedzających rok podatkowy, w którym zostanie przeprowadzona produkcja próbna nowego produktu. Produkcja próbna może bowiem nastąpić dopiero po zakończeniu prac badawczo-rozwojowych, w ramach których powstanie odpowiednia linia technologiczna. W przypadku przeprowadzenia produkcji próbnej i uzyskania zakładanych rezultatów, produkt wytworzony w ramach produkcji próbnej może zostać sprzedany. Równocześnie, Wnioskodawca zwraca uwagę na możliwość równoczesnego wykorzystywania fabrycznie nowego środka trwałego nabytego lub wytworzonego we własnym zakresie na potrzeby uruchomienia nowej produkcji także na potrzeby produkcji „bieżącej” dotychczas oferowanych produktów, a zatem takiej, która na moment rozpoczęcia produkcji próbnej jest już przez Wnioskodawcę uruchomiona. Nie można bowiem wykluczyć sytuacji, gdy zakupiony środek trwały będzie wykorzystywany i konieczny zarówno podczas nowej produkcji, a także ten sam środek trwały wykorzystywany będzie do bieżącej produkcji produktów Wnioskodawcy. Wnioskodawca wskazuje również, że w przyszłości środki trwałe, które zostały nabyte w celu uruchomienia produkcji próbnej mogą zostać wykorzystane także do produkcji innych produktów, które nie powstaną w wyniku prac badawczo-rozwojowych Wnioskodawcy, w zależności od bieżących potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej.

2. Konieczność wprowadzenia modyfikacji na etapie uruchomienia produkcji próbnej i prowadzenia dalszych prac badawczo-rozwojowych

Po zakończeniu projektu badawczo-rozwojowego, Wnioskodawca planuje uruchomić produkcję próbną nowego produktu, do której oprócz wskazanych wyżej środków trwałych, niezbędne będzie nabycie także materiałów i surowców. Na tym etapie mogą jednak ujawnić się pewne nieprawidłowości lub też potrzeba modyfikacji pewnych rozwiązań. Wobec tego, mogą być potrzebne dalsze prace badawczo-rozwojowe, których potrzeba przeprowadzenia ujawni się dopiero w trakcie uruchamiania lub przeprowadzania produkcji próbnej, a zatem dopiero na etapie rozruchu technologicznego, który wedle założeń miał nie wymagać dalszych prac projektowo konstrukcyjnych ani inżynieryjnych, jednak ostatecznie tego typu prace będą musiały być przeprowadzone i będą to prace badawczo-rozwojowe, czego Wnioskodawca nie może z góry przewidzieć przed faktycznym poniesieniem kosztów potrzebnych do uruchomienia produkcji próbnej nowego produktu.

3. Kumulowanie ulg

W związku z opisaną wyżej działalnością Wnioskodawca zamierza skorzystać także z innych ulg, w szczególności z ulgi badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 18d uCIT, oraz – w przypadku zakupu fabrycznie nowego robota przemysłowego - z ulgi na robotyzację, o której mowa w art. 38eb uCIT. W takiej sytuacji kwota kosztów odliczona w ramach jednej ulgi nie będzie odliczana w ramach innej ulgi. Sytuacja taka będzie mieć miejsce w szczególności w przypadku nabycia, wytworzenia lub ulepszenia środka trwałego na potrzeby prowadzenia prac badawczo-rozwojowych oraz przeprowadzenia produkcji próbnej nowego produktu. Środek trwały będzie podlegał amortyzacji, w związku z tym za okres w którym środek trwały będzie wykorzystywany do prac badawczo-rozwojowych, Wnioskodawca będzie rozliczał w ramach ulgi badawczo-rozwojowej dokonane w tym okresie odpisy amortyzacyjne od środka trwałego. Niektóre środki trwałe nabywane na potrzeby produkcji próbnej mogą spełniać przesłanki do uznania za robota przemysłowego, o którym mowa w art. 38eb ust. 2 pkt 1 uCIT - wówczas w przypadku spełnienia odpowiednich przesłanek, Wnioskodawca zamierza korzystać z ulgi na robotyzację.

4. Zaniechanie realizacji projektu

W związku z tym, że projekt badawczo-rozwojowy będzie realizowany przez okres kilku lat, a produkcja próbna będzie przeprowadzana dopiero po zakończeniu projektu, Wnioskodawca nie może wykluczyć, że ostatecznie nie dojdzie do produkcji próbnej, np. ze względów ekonomicznych (brak wystarczających funduszy na realizację, nieopłacalność kontynuacji przedsięwzięcia, zmiany na rynku) lub ze względu na brak uzyskania zakładanych wyników podczas realizacji projektu badawczo-rozwojowego. Środki trwałe potrzebne do przeprowadzenia produkcji próbnej będą natomiast nabywane już na etapie prowadzenia prac badawczo-rozwojowych, a zatem w poprzednich latach podatkowych niż planowane jest przeprowadzenie produkcji próbnej i w związku z tym w tych latach podatkowych będą już ponoszone koszty przeprowadzenia produkcji próbnej.

Pytania

 1. Czy koszty odliczane od podstawy opodatkowania na podstawie art. 18ea ust. 1 i następnych uCIT (w ramach tzw. ulgi na prototyp), tj. koszty produkcji próbnej nowego produktu oraz koszty wprowadzenia na rynek nowego produktu, muszą zostać uprzednio zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, czy też wystarczający jest sam fakt ich poniesienia, tj. dokonania zapłaty w danym roku podatkowym, za który dokonywane jest odliczenie, stosownie do art. 18ea ust. 9 pkt 1 uCIT?

 2. Czy możliwe jest dokonanie odliczenia kosztów w ramach ulgi na prototyp na podstawie art. 18ea uCIT, w roku podatkowym, w którym koszty zostały faktycznie poniesione, w przypadku gdy koszty zostaną faktycznie poniesione w latach podatkowych poprzedzających rok podatkowy, w którym zostanie przeprowadzona produkcja próbna nowego produktu (projekt wieloletni)?

 3. Czy w przypadku zaniechania realizacji projektu badawczo-rozwojowego (np. ze względów ekonomicznych), który był realizowany przez okres kilku lat, i rozliczania w tych latach ulgi na prototyp na podstawie art. 18ea uCIT, w związku z nabywaniem w tym okresie środków trwałych na potrzeby realizacji tego projektu badawczo-rozwojowego, a jednocześnie na potrzeby przyszłej produkcji próbnej nowego produktu, należy dokonywać korekty kosztów odliczonych w poprzednich latach podatkowych w ramach ulgi na prototyp, w związku z tym że ostatecznie nie dojdzie do produkcji próbnej?

 4. Czy cena wykupu przedmiotu leasingu operacyjnego stanowi koszty produkcji próbnej nowego produktu w rozumieniu art. 18ea ust. 1 i ust. 5 pkt 1 uCIT, tj. koszty nabycia fabrycznie nowego środka trwałego?

 5. Czy w przypadku nabycia środka trwałego w drodze leasingu finansowego do kosztów produkcji próbnej nowego produktu w rozumieniu art. 18ea ust. 1 i ust. 5 pkt 1 uCIT, można zaliczyć także opłatę wstępną przy leasingu oraz opłaty leasingowe w części, w jakiej odzwierciedlają wartość początkową przedmiotu leasingu (część kapitałowa)?

 6. Jeśli odpowiedź na pytanie nr 5 jest twierdząca, to czy koszty te należy uwzględnić w uldze na prototyp w roku podatkowym, w którym nastąpiło nabycie własności przedmiotu leasingu, czy też należy skorygować zeznania podatkowe za poprzednie lata, aby rozliczyć te koszty w roku podatkowym, w którym zostały faktycznie poniesione?

 7. Czy w przypadku dokonania sprzedaży produktów powstałych w ramach produkcji próbnej nowego produktu (jeśli spełniają one wymagane parametry), koszty przeprowadzenia produkcji próbnej można odliczyć w ramach ulgi na prototyp, o której mowa w art. 18ea uCIT?

 8. Czy w przypadku wykorzystywania przez Wnioskodawcę nabytych lub wytworzonych we własnym zakresie fabrycznie nowych środków trwałych zarówno do przeprowadzenia produkcji próbnej nowego produktu w rozumieniu art. 18ea uCIT, a także równocześnie do produkcji „bieżącej” jak i później do produkcji innych produktów, które nie powstały w wyniku prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez Wnioskodawcę, można odliczyć w ramach ulgi na prototyp 30% ceny nabycia lub kosztu wytworzenia takiego środka trwałego?

 9. Czy przez pojęcie „nowego produktu” w rozumieniu art. 18ea uCIT, należy rozumieć produkt wdrażany do produkcji w wyniku przeprowadzonych przez Wnioskodawcę prac badawczo-rozwojowych, który posiada cechy nowości w skali firmy, czy też w skali rynku, na którym działa przedsiębiorca?

10.Czy w przypadku, gdy po zakończeniu projektu badawczo-rozwojowego, na etapie rozruchu technologicznego okaże się, że trzeba dokonać pewnych modyfikacji i w związku z tym wykonywane będą dalsze prace badawczo-rozwojowe, to koszty poniesione na ww. etapie rozruchu technologicznego do momentu powzięcia wiedzy o potrzebie dokonania dalszych prac badawczo-rozwojowych, mieszczące się w katalogu kosztów kwalifikowanych do ulgi badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 18d uCIT, można zaliczyć do kosztów kwalifikowanych ulgi B+R z uwagi na potrzebę prowadzenia na tym etapie dalszych prac B+R?

11.Czy w przypadku nabycia, wytworzenia lub ulepszenia środków trwałych wykorzystywanych także do realizacji projektu badawczo-rozwojowego, które podlegają amortyzacji, można odpisy amortyzacyjne dokonane w danym roku podatkowym w okresie realizacji projektu badawczo-rozwojowego uwzględnić w ramach ulgi badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 18d uCIT, a pozostałą część ceny nabycia, niezamortyzowaną w tym roku podatkowym, uwzględnić w uldze na prototyp, jako koszty faktycznie poniesione w danym roku?

12.Od jakiej kwoty należy liczyć limit 30% sumy kosztów produkcji próbnej nowego produktu, o którym mowa w art. 18ea ust. 1 uCIT, jeśli część kosztów nabycia, wytworzenia lub ulepszenia środka trwałego jest rozliczana w innej uldze (np. w uldze badawczo rozwojowej jako odpisy amortyzacyjne od środków trwałych lub w uldze na robotyzację - 50% kosztów nabycia robota przemysłowego)?

13.Czy w przypadku, gdy Wnioskodawca poniesie za rok podatkowy stratę albo wielkość jego dochodu będzie niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia w ramach ulgi na prototyp w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia, stosownie do art. 18ea ust. 11 uCIT, dokonuje się maksymalnie w wysokości odpowiadającej wysokości dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów niż z zysków kapitałowych, czy należy wówczas stosować także do rozliczenia tych kosztów limit 10% tego dochodu, wskazany w art. 18ea ust. 1 uCIT?

Państwa stanowisko w sprawie

Stanowisko do pytania nr 1

W ocenie Wnioskodawcy, w celu skorzystania z odliczenia na podstawie art. 18ea ust. 1 i następne uCIT (w ramach tzw. ulgi na prototyp), wystarczający jest sam fakt poniesienia kosztów produkcji próbnej nowego produktu i wprowadzenia na rynek nowego produktu określonych w ww. przepisie, tj. dokonania zapłaty w danym roku podatkowym stosownie do art. 18ea ust. 9 pkt 1 uCIT. Przepis art. 18ea, w żadnym miejscu nie wskazuje, że mają to być koszty uzyskania przychodu (jak np. w przypadku ulgi badawczo-rozwojowej lub ulgi na robotyzację), wobec tego brak jest podstaw do stawiania takiego wymogu. Z uwagi na odmienne sformułowanie niż w przypadku pozostałych ulg związanych z działalnością badawczo-rozwojową, w których ustawodawca posłużył się sformułowaniem „koszty uzyskania przychodu”, należy przyjąć, że w art. 18ea ust. 1 uCIT, nie chodzi o koszty uzyskania przychodu, lecz koszty, które zostały faktycznie poniesione przez podatnika, niezależnie od tego, czy zostają one zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w danym roku podatkowym, czy też nie. Zgodnie z zasadami wykładni, odmiennym pojęciom należy nadawać odmienne znaczenie. Tam gdzie ustawodawca chciał, aby do ulg zaliczać koszty uzyskania przychodu, to wyraźnie na to wskazał. Wobec tego w art. 18ea uCIT, gdzie posłużono się pojęciem „kosztów”, a nie „kosztów uzyskania przychodów”, a dodatkowo wskazano na wymóg, że koszty te muszą zostać faktycznie poniesione, należy przyjąć, że nie chodzi o koszty uzyskania przychodów, lecz koszty, które podatnik ekonomicznie poniósł (dokonał zapłaty). Istotne znaczenie ma to w szczególności w przypadku zakupu lub dokonania ulepszenia środków trwałych, które podlegają amortyzacji także w kolejnych latach podatkowych po dokonaniu zakupu i uiszczeniu ceny. W przypadku amortyzowania środka trwałego, który został nabyty lub ulepszony na potrzeby uruchomienia produkcji próbnej nowego produktu, koszty nabycia lub ulepszenia zostają zaliczone do kosztów uzyskania przychodów dopiero w momencie dokonywania odpisów amortyzacyjnych, co może mieć miejsce także w kolejnych latach podatkowych po dokonaniu zakupu lub ulepszenia. Zgodnie z art. 15 ust. 6 uCIT, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane zgodnie z art. 16a-16m, przy czym w przypadku spółek nieruchomościowych odpisy dotyczące środków trwałych zaliczonych do grupy 1 Klasyfikacji nie mogą być w roku podatkowym wyższe niż dokonywane zgodnie z przepisami o rachunkowości odpisy amortyzacyjne lub umorzeniowe z tytułu zużycia środków trwałych, obciążające w tym roku podatkowym wynik finansowy jednostki.

Art. 18ea ust. 9 pkt 1 uCIT, pozwala natomiast na skorzystanie z ulgi na prototyp już w momencie faktycznego poniesienia kosztu, nawet jeżeli nie stanowi on jeszcze kosztu uzyskania przychodów. Przykładowo, w przypadku nabycia fabrycznie nowego środka trwałego za cenę 100 000 zł netto i uiszczenie tej ceny w danym roku podatkowym, możliwe będzie odliczenie od podstawy opodatkowania w zeznaniu podatkowym za ten rok podatkowy 30% ceny nabycia, tj. 30 000 zł, nawet jeśli kwota ta nie zostanie jeszcze w całości zaliczona do kosztów uzyskania przychodów z uwagi na dokonywanie amortyzacji. W przypadku uiszczenia w danym roku podatkowym jedynie zaliczki na poczet ceny nabycia, będzie można odliczyć w ramach ulgi na prototyp jedynie 30% uiszczonej w tym roku zaliczki.

W przypadku zakupu środka trwałego na raty cena nabycia uiszczana jest stopniowo poprzez opłacanie kolejnych rat i dopiero w momencie zapłaty konkretnej raty można uznać, że koszt został faktycznie poniesiony w wysokości tej raty. Wobec tego, w ocenie Wnioskodawcy, należy wówczas w zeznaniu podatkowym za dany rok podatkowy uwzględnić w uldze na prototyp tylko te raty, które zostały faktycznie zapłacone w danym roku podatkowym (niezależnie od tego czy cena nabycia lub wydatki na ulepszenie środka trwałego zostały już zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, czy też nie).

Stanowisko do pytania nr 2

W ocenie Wnioskodawcy, w sytuacji gdy realizowany jest projekt trwający kilka lat i w związku z tym, w tych latach są już faktycznie ponoszone koszty nabywania, wytwarzania lub ulepszania środków trwałych potrzebnych do realizacji uruchomienia produkcji próbnej nowego produktu, możliwe jest dokonanie odliczenia tych kosztów w ramach ulgi na prototyp na podstawie art. 18ea uCIT, w roku podatkowym, w którym koszty te zostały faktycznie poniesione, tj. w latach podatkowych poprzedzających rok podatkowy, w którym zostanie przeprowadzona produkcja próbna nowego produktu. Nabycie określonego środka trwałego, który jest potrzebny do uruchomienia produkcji próbnej nowego produktu może być potrzebne już do realizacji projektu badawczo-rozwojowego, bądź też budowa środka trwałego może trwać kilka lat zanim zostanie on ostatecznie dostosowany do potrzeb i wykorzystany do produkcji próbnej. Wobec tego, moment faktycznego poniesienia kosztu nastąpi w innym roku podatkowym (wcześniej) niż przeprowadzenie produkcji próbnej. W ocenie Wnioskodawcy, okoliczność ta nie stoi na przeszkodzie odliczeniu poniesionych już faktycznie kosztów w ramach ulgi na prototyp, w zeznaniu za rok podatkowy, w którym zostały one poniesione.

Koszty te są ponoszone w celu uruchomienia produkcji próbnej nowego produktu. Zgodnie z art. 18ea ust. 9 pkt 1 uCIT, odliczenie przysługuje, jeżeli koszty zostały poniesione w roku podatkowym, za który dokonywane jest odliczenie, a zgodnie z art. 18ea ust. 11 uCIT, odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty produkcji próbnej nowego produktu. Wobec tego, rok w którym dokonuje się odliczenia powinien być tożsamy z rokiem, w którym koszt faktycznie został poniesiony. Podatnik nie powinien zatem, czekać z odliczeniem w ramach ulgi na prototyp poniesionych już faktycznie kosztów do momentu przeprowadzenia produkcji próbnej, lecz dokonywać odliczenia w bieżących latach podatkowych, w których dany koszt zostaje poniesiony, jeżeli są to koszty potrzebne do uruchomienia produkcji próbnej, jaka będzie mieć miejsce po zakończeniu projektu badawczo-rozwojowego. Co do zasady koszty potrzebne do uruchomienia produkcji próbnej muszą być bowiem poniesione przed jej uruchomieniem.

Stanowisko do pytania nr 3

W ocenie Skarżącego (winno być: „Wnioskodawcy”), w przypadku zaniechania realizacji projektu badawczo-rozwojowego (np. ze względów ekonomicznych), który będzie realizowany przez okres kilku lat, w którym to okresie będzie już rozliczana ulga na prototyp na podstawie art. 18ea uCIT, z uwagi na faktyczne ponoszenie kosztów w tych latach w związku z nabywaniem w tym okresie środków trwałych na potrzeby realizacji tego projektu badawczo-rozwojowego a jednocześnie na potrzeby przyszłej produkcji próbnej nowego produktu, nie ma potrzeby korygowania wstecznie zeznań podatkowych, w których odliczono te koszty. Koszty mogą zostać faktycznie poniesione w innym roku podatkowym (wcześniej) niż samo uruchomienie produkcji próbnej. Należy jednak wskazać, że koszty te będą ponoszone w celu uruchomienia produkcji próbnej nowego produktu, którą Wnioskodawca planuje przeprowadzić. Art. 18ea ust. 5 uCIT, który definiuje koszty produkcji próbnej nowego produktu posługuje się w odniesieniu do kosztów sformułowaniami takimi jak: „niezbędne do uruchomienia produkcji próbnej”, „poniesione w celu dostosowania środka trwałego do uruchomienia produkcji próbnej”, „nabytych wyłącznie w celu produkcji próbnej”. Wnioskodawca będzie ponosił określone koszty właśnie w celu uruchomienia produkcji próbnej, dostosowania środków trwałych tak, aby możliwe było uruchomienie produkcji próbnej, nabycia materiałów i surowców, które będą potrzebne wyłącznie do produkcji próbnej. Koszty te z założenia są ponoszone przed uruchomieniem i przeprowadzeniem produkcji próbnej. Wobec tego, w ocenie Wnioskodawcy, nawet jeśli ostatecznie nie dojdzie do produkcji próbnej (nie zostanie ona przeprowadzona), to zostaną spełnione przesłanki zastosowania ulgi, skoro koszty są ponoszone w celu uruchomienia produkcji próbnej nowego produktu. Art. 18ea ust. 5 uCIT, nie mówi bowiem o przeprowadzeniu produkcji próbnej, lecz o kosztach potrzebnych do jej uruchomienia. Z kolei z art. 18ea ust. 9 i 11 uCIT wynika, że odliczenia poszczególnych kosztów w ramach ulgi na prototyp należy dokonywać w roku, w którym zostają one faktycznie poniesione, a nie w roku, w którym będzie uruchamiana produkcja próbna. W art. 18ea uCIT nie wynika, że w razie, gdyby nie doszło do uruchomienia produkcji próbnej, to należy skorygować rozliczenia ulgi na prototyp dokonane w latach poprzednich. Gdyby ustawodawca chciał wprowadzić takie rozwiązanie, to wskazałby na to wprost, np. analogicznie jak w uldze na robotyzację, gdzie w art. 38eb ust. 6 uCIT wskazano, że w przypadku np. zbycia środka trwałego, który został uwzględniony w rozliczeniu ulgi na robotyzację, przed końcem okresu amortyzacji, należy zwiększyć podstawę obliczenia podatku o kwotę odliczeń uprzednio dokonanych na podstawie art. 38eb ust. 1 uCIT. Ustawodawca przewidział zatem odpowiedni mechanizm korygowania rozliczenia w ramach ulgi w określonych okolicznościach. W przypadku ulgi na prototyp nie wprowadzono analogicznego rozwiązania, wobec tego brak jest podstaw do jego zastosowania, czy też do stawiania wymogu, aby podatnik wstecznie korygował zeznania podatkowe za lata poprzednie, co byłoby dodatkowym obciążeniem dla podatnika.

Stanowisko do pytania nr 4

W przypadku leasingu operacyjnego środka trwałego, w okresie uiszczania opłat leasingowych nie dochodzi do nabycia środka trwałego, lecz dopiero w momencie jego wykupu. W ocenie Wnioskodawcy, możliwe będzie zaliczenie do ulgi na prototyp ceny wykupu przedmiotu leasingu operacyjnego na podstawie art. 18ea ust. 5 pkt 1 uCIT, jako ceny nabycia środka trwałego. Odliczenie w ramach ulgi na prototyp powinno mieć miejsce w zeznaniu za rok podatkowy, w którym zostanie uiszczona cena wykupu. W ocenie Wnioskodawcy, odliczenie będzie możliwe, jeżeli przedmiot leasingu był w okresie leasingu niezbędny do przeprowadzenia produkcji próbnej nowego produktu, tj. bez niego nie byłoby możliwe przeprowadzenie produkcji próbnej nowego produktu. Okoliczność, że pozyskany w ramach leasingu operacyjnego środek trwały był wykorzystany do przeprowadzenia produkcji próbnej w poprzednim roku podatkowym niż rok podatkowy, w którym uiszczono cenę wykupu, nie stoi na przeszkodzie uwzględnieniu ceny wykupu w ramach ulgi na prototyp. Ustawa nie stawia bowiem warunku, aby wykorzystanie środka trwałego do przeprowadzenia produkcji próbnej nowego produktu miało miejsce w tym samym roku podatkowym, w którym dokonywana jest zapłata ceny nabycia. Pozyskanie środka trwałego w formie leasingu jest jedną z podstawowych form finansowania zakupu dla przedsiębiorców, a w niniejszej sytuacji jest spowodowane wdrażaniem nowego produktu do sprzedaży i bez niego przeprowadzenie produkcji próbnej nowego produktu nie byłoby możliwe. Natomiast, do jego wykupu dochodzi po zakończeniu okresu leasingu operacyjnego i dopiero wówczas przedmiot leasingu zaliczany jest do majątku korzystającego. W związku z tym, że zgodnie z art. 18ea ust. 9 pkt 1 uCIT, w celu dokonania odliczenia w ramach ulgi na prototyp konieczne jest faktyczne poniesienie kosztu, dopiero w momencie wykupu przedmiotu leasingu za określoną cenę wykupu (w momencie uiszczenia ceny) zostaje spełniona ta przesłanka.

Należy również wskazać, że środek trwały nabyty w drodze leasingu operacyjnego należy uznać za fabrycznie nowy. Zgodnie bowiem z art. 16j ust. 2 pkt 1 uCIT, „Środki trwałe, o których mowa w ust. 1 pkt 1 i 2, uznaje się za:

1) używane, jeżeli podatnik udowodni, że przed ich nabyciem były wykorzystywane przez podmiot inny niż podatnik co najmniej przez okres 6 miesięcy”.

Skoro zatem, Wnioskodawca pozyskuje w ramach leasingu środki fabrycznie nowe, to używanie ich przez Wnioskodawcę przez okres leasingu nie powoduje, że należałoby je w momencie wykupu traktować jako środki trwałe używane. Tylko w przypadku używania środka trwałego przez inny podmiot niż Wnioskodawca, środek trwały mógłby być traktowany jako używany.

Wobec powyższego, w sytuacji gdy przedmiot leasingu operacyjnego został pozyskany przez podatnika na potrzeby prowadzonej działalności w związku z wdrażaniem nowego produktu, bez niego nie byłoby możliwe przeprowadzenie produkcji próbnej nowego produktu, doszło do przeniesienia własności przedmiotu leasingu i uiszczono cenę wykupu, zostały spełnione warunku zastosowania ulgi na prototyp. Odliczenia należy dokonać w zeznaniu za rok podatkowy, w którym zostanie uiszczona cena wykupu.

Stanowisko do pytania nr 5

W ocenie Wnioskodawcy, w przypadku nabycia środka trwałego w drodze leasingu finansowego do kosztów produkcji próbnej nowego produktu w rozumieniu art. 18ea ust. 1 i ust. 5 pkt 1 uCIT, można zaliczyć także opłatę wstępną przy leasingu oraz opłaty leasingowe w części, w jakiej odzwierciedlają wartość początkową przedmiotu leasingu (część kapitałowa). Powyższe związane jest z konstrukcją art. 16g ust. 3 uCIT, do którego treści odwołuje się art. 18 ust. 5 pkt 1 uCIT, a także z samą konstrukcją umowy leasingu w prawie cywilnym. Zgodnie bowiem z ww. artykułem, za koszt produkcji próbnej nowego produktu uznaje się cenę nabycia, o której mowa w art. 16 g ust. 3, lub koszt wytworzenia, o którym mowa w art. 16g ust. 4, fabrycznie nowych środków trwałych niezbędnych do uruchomienia produkcji próbnej nowego produktu, zaliczonych do grupy 3-6 i 8 Klasyfikacji.

Art. 16 g w ustępie 3 wskazuje na szeroki katalog kosztów nabycia, do takich kosztów zalicza się bowiem kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku. Przede wszystkim wskazać należy, że art. 16 g ust. 3 posługując się sformułowaniem „kwota należna zbywcy” nie zawęża kosztów nabycia jedynie do tych, które powstały w trakcie przeniesienia własności ze zbywcy na kupującego np. podczas klasycznej umowy sprzedaży w rozumieniu przepisów prawa cywilnego. Wynika to z konstrukcji przepisu art. 16 g ust. 3 u CIT. Przepis ten posługuje się także sformułowaniem „do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania ...”. Przepis nie wskazuje jedynie na przeniesienie własności, podczas którego również dochodzi do przekazania do używania danego środka trwałego, wartości niematerialnej i prawnej, ale także na inne sytuacje, które nie przenoszą własności na kupującego. Taką sytuacją jest leasing finansowy, leasingobiorca obowiązany jest bowiem uiścić ustaloną kwotę wraz z innymi opłatami, aby otrzymać przedmiot leasingu od właściciela do użytkowania.

Kolejno, z samej konstrukcji umowy leasingu wynika, że opłaty leasingowe, płacone przez leasingobiorcę - łącznie powinny odzwierciedlać co najmniej koszt nabycia przedmiotu leasingu. Leasingobiorca płaci zatem opłaty, a po danym okresie płatności może wykupić już na własność przedmiot leasingu, za niewielką (w stosunku do sumy wszystkich opłat leasingowych) opłatą. Możliwe jest wskazanie, że umowa leasingu „zmierza do nabycia przedmiotu leasingu”, jednakże nie musi zakończyć się realnym przekazaniem prawa własności leasingobiorcy. Mimo to, po uiszczeniu konkretnej opłaty leasingobiorca otrzymuje przedmiot leasingu do użytkowania, niezależnie od tego, czy po danym okresie zdecyduje się go wykupić.

Równocześnie, podkreślenia wymaga fakt, że przepis art. 16 g ust. 3 uCIT, wskazuje na dodatkowe koszty powiększające „bazowy” koszt nabycia, a to: „koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania”. Z konstrukcji wskazanego w pytaniu nr 5 leasingu finansowego wynika, że ściśle związanym z opłatą początkową są także opłaty leasingowe, stanowiące część kapitałową leasingu finansowego. Uznać zatem należy, że koszty stanowiące część kapitałową leasingu finansowego, są związane z opłatą początkową, a zatem powinny zostać zaliczone, oprócz opłaty początkowej do kosztów produkcji próbnej. Z konstrukcji przepisu wynika zatem jasno, że opłata wstępna pobierana przed wydaniem przedmiotu leasingu, ale także opłaty leasingowe w części, w jakiej odzwierciedlają wartość początkową przedmiotu leasingu (część kapitałowa) wskazane zostały jako koszty produkcji próbnej w myśl art. 18ea ust 1 i 5 u CIT oraz art. 16 g ust. 3 uCIT.

Stanowisko do pytania nr 6

W ocenie Wnioskodawcy, wskazane w pytaniu nr 5 koszty produkcji próbnej należy rozliczyć w roku podatkowym, a w przypadku rezygnacji z wykupu przedmiotu leasingu po upływie danego okresu skorygować zeznania podatkowe za poprzednie lata. Zgodnie ze stanowiskiem do pytania nr 5, powyższe wynika z konstrukcji umowy leasingu w prawie cywilnym. Ponieważ Wnioskodawca stoi na stanowisku, że już sam fakt przekazania do użytkowania przedmiotu leasingu leasingobiorcy wskazuje na możliwość uznania opłaty bazowej oraz opłat stanowiących część kapitałową leasingu za koszty produkcji próbnej w myśl art. 18ea ust. 1 i ust. 5 pkt 1 uCIT. Nadto, umowa leasingu skonstruowana jest w ten sposób, aby suma opłat leasingowych odzwierciedlała koszt nabycia przedmiotu leasingu. Mimo, że leasingobiorca nie uiścił całości opłat leasingowych, już na początku umowy otrzymuje on do użytkowania ww. przedmiot, ponosi już od tego momentu część kosztów nabycia - w formie opłaty leasingowej. Równocześnie, z idei umowy leasingu, a także z racji spłacania opłat leasingowych co do zasady w celu późniejszego nabycia przedmiotu umowy leasingu, zasadnym jest uwzględnianie kosztów leasingu jako kosztów produkcji próbnej za okres w którym zostały poniesione. W przypadku rezygnacji przez Wnioskodawcę z wykupu przedmiotu umowy, zasadnym będzie dokonanie korekty deklaracji podatkowych i wpłacenie ewentualnej brakującej kwoty.

Stanowisko do pytania nr 7

W ocenie Wnioskodawcy, w przypadku dokonania sprzedaży produktów powstałych w ramach produkcji próbnej nowego produktu (jeśli spełniają one wymagane parametry), możliwe jest odliczenie kosztów przeprowadzenia produkcji próbnej w ramach ulgi na prototyp, o której mowa w art. 18ea uCIT. Art. 18ea w ustępie 1 precyzuje jasno, podatnik odlicza od podstawy opodatkowania kwotę stanowiącą 30% sumy kosztów produkcji próbnej nowego produktu i wprowadzenia na rynek nowego produktu, przy czym wysokość odliczenia nie może w roku podatkowym przekroczyć 10% dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów niż z zysków kapitałowych. W ustępie 4 tego artykułu ustawodawca wskazuje sposób rozumienia sformułowania „koszty wprowadzenia na rynek”, są to zatem działania podejmowane w celu przygotowania dokumentacji służącej uzyskaniu w odniesieniu do produktu powstałego w wyniku prowadzenia przez podatnika prac badawczo-rozwojowych certyfikatów i zezwoleń umożliwiających skierowanie produktu do sprzedaży. Z treści tego przepisu, a także z ogólnej idei ulgi na prototyp wynika, że ulgą objęte są koszty przeprowadzenia produkcji próbnej. Jedną ze składowych kosztu produkcji próbnej jest koszt wprowadzenia na rynek nowego produktu. Proces wprowadzenia na rynek, w ogólności dąży do skierowania wyprodukowanego w ramach produkcji próbnej produktu do dalszego procesu - sprzedaży. Z powyższego wynika jasno, że konieczne do skorzystania z rozwiązań ulgi na prototyp jest między innymi spełnienie warunków wskazanych w art. 18ea uCIT. Ustawodawca nie sprecyzował dodatkowych wymogów w zakresie wykorzystania tak wytworzonych produktów. Nie ma zatem żadnych przeszkód, aby dokonać sprzedaży produktów powstałych w ramach produkcji próbnej, nadto fakt sprzedaży nie ma żadnego wpływu na możliwość odliczenia kosztów przeprowadzenia takiej produkcji próbnej w ramach ulgi na prototyp, o której mowa w art. 18ea uCIT. Na marginesie należy wskazać, że ustawodawca nie przewidział także takiego zawężenia w przypadku konstrukcji ulgi na działalność badawczo-rozwojową.

Stanowisko do pytania nr 8

W ocenie Wnioskodawcy, w przypadku wykorzystywania nabytych lub wytworzonych we własnym zakresie fabrycznie nowych środków trwałych zarówno do przeprowadzenia produkcji próbnej nowego produktu w rozumieniu art. 18ea uCIT, a także równocześnie do produkcji „bieżącej” jak i później do produkcji innych produktów, które nie powstały w wyniku prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez Wnioskodawcę, możliwe jest odliczenie w ramach ulgi na prototyp 30% ceny nabycia takiego środka trwałego lub kosztu wytworzenia takiego środka trwałego. Ustawodawca wskazał jedynie na maksymalną część sumy kosztów produkcji próbnej nowego produktu i wprowadzenia na rynek nowego produktu, możliwą do odliczenia od podstawy opodatkowania. Możliwe jest zatem odliczenie 30 % sumy kosztów produkcji próbnej nowego produktu i jego wprowadzenia na rynek. Równocześnie, ustawodawca narzucił maksymalną wysokość odliczenia do 10% dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów niż z zysków kapitałowych. Ustawodawca nie wskazał natomiast, ażeby koszty te wskazywać w sposób „proporcjonalny” do odliczenia w ramach ulgi na prototyp, w przypadku gdy dany produkt, wytworzony w ramach produkcji próbnej został wykorzystany do innych projektów, w tym do realizowanej równocześnie bieżącej produkcji wyrobów Wnioskodawcy, nie związanych z konstrukcją ulgi na prototyp. Należy zatem uznać, że nie było celem Wnioskodawcy wprowadzenie proporcjonalnego odliczenia kosztów w zależności od późniejszego wykorzystania produktu, bądź też równoczesnego z produkcją próbną - produkcją bieżącą dotychczasowo wytwarzanych przez Wnioskodawcę produktów. Wnioskodawca wskazuje, że takie rozwiązanie nie spełniałoby roli ulgi w prawie podatkowym, albowiem odbiegałoby od realiów i specyfiki produkcji dokonywanej nie tylko w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy, ale także w każdym innym zajmującym się produkcją. Wielokrotnie bowiem w trakcie wypracowywania nowego produktu rozpoznawane są jego nowe właściwości i cechy, które mogą być wykorzystywane nie tylko w ramach jednego projektu, ale także podczas innych produkcji - mniej lub bardziej innowacyjnych, czy też tych, które nie spełniają wymogów z art. 18ea uCIT. Nadto, dany środek trwały mimo swojej roli w produkcji próbnej, może okazać się przydatny, a nawet niezbędny również podczas wytwarzania produktów w ramach bieżącej działalności Wnioskodawcy. Jedynym warunkiem wskazanym przez ustawodawcę jest ten, sprecyzowany w art. 18ea uCIT, późniejsze, dodatkowe wykorzystanie tak wyprodukowanego produktu nie ma żadnego wpływu na możliwość skorzystania z ulgi w wysokości wskazanej w art. 18ea uCIT, bez dokonywania dodatkowych obliczeń czy proporcji. Powyższe oznacza jedynie, że dany środek trwały musi spełniać wymogi ustawowe, czyli być wykorzystywany podczas produkcji próbnej, nie ma jednak w tym przepisie żadnego zastrzeżenia ani zawężenia co do możliwości wykorzystywania tego środka trwałego do innych projektów, równocześnie, bądź po zakończeniu produkcji próbnej. Innymi słowy brak jest zastrzeżenia by taki środek trwały wykorzystywany był wyłącznie do produkcji próbnej nowego produktu.

Stanowisko do pytania nr 9

W ocenie Wnioskodawcy, przez pojęcie „nowego produktu” w rozumieniu art. 18ea uCIT, należy rozumieć produkt wdrażany do produkcji w wyniku przeprowadzonych prac badawczo-rozwojowych, który posiada cechy nowości w skali firmy. Powyższe stanowisko wynika z analizy ulgi na prototyp wskazanej w art. 18ea uCIT, a także powiązania tej konstrukcji z założeniami ulgi na działalność badawczo-rozwojową sprecyzowaną w art. 18d u CIT. W skali przedsiębiorstwa prowadzonego przez Wnioskodawcę, ale także w ogólności z racji specyfiki przedsiębiorstw prowadzących zarówno produkcję próbną, a także badawczo-rozwojową (które mogą niekiedy być prowadzone w tym samym momencie), zasadnym jest wprowadzenie jednolitego rozumowania pojęcia „nowego produktu”. Wnioskodawca stoi na stanowisku, że również w ramach produkcji próbnej przez pojęcie „nowego produktu” należy rozumieć, zgodnie z przepisami dot. ulgi na działalność badawczo-rozwojową, celem zachowania jednolitości, a także prawidłowego rozróżnienia momentu, gdy podatnik może skorzystać z ulgi na prototyp, a kiedy z ulgi na działalność badawczo-rozwojową. Jak wskazano wyżej, możliwe jest „nachodzenie na siebie” sytuacji, w których możliwe będzie zastosowanie ulgi na prototyp i ulgi na działalność badawczo-rozwojową. Takie rozwiązanie umożliwiłoby zatem ustalenie swoistej „granicy” pomiędzy tymi ulgami. W kwestii „nowości produktu” w zakresie ulgi na działalność badawczo-rozwojową wskazać należy na stanowisko Ministerstwa Finansów sformułowane w Objaśnieniach podatkowych z dnia 19 lipca 2019 r.; „(...) uznać należy, iż na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej, w stopniu minimalnym, wystarczające jest działanie twórcze na skalę przedsiębiorstwa, tzn. przedsiębiorca we własnym zakresie (w ramach prowadzonych prac badawczo-rozwojowych) opracowuje nowe lub ulepszone produkty, procesy, usługi, nawet jeżeli podobne rozwiązanie zostało już opracowane przez inny podmiot. Zatem, twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.”

Kolejno wskazać należy, że w przypadku Wnioskodawcy - nowość produktu proponowanego przez Wnioskodawcę wyróżnia się nie tylko w skali samego przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, ale także w skali rynkowej (rozwiązanie nieznane w Polsce).

W związku w powyższym, Wnioskodawca proponuje, aby w zakresie ulgi na prototyp jak i działalności badawczo-rozwojowej, wypracować jednolite rozumienie „nowości produktu” - a zatem nowego w skali samego przedsiębiorstwa, który to warunek niewątpliwie został spełniony w przypadku Wnioskodawcy.

Stanowisko do pytania nr 10

W ocenie Wnioskodawcy, w przypadku, gdy po zakończeniu projektu badawczo-rozwojowego, na etapie rozruchu technologicznego okaże się, że trzeba dokonać pewnych modyfikacji i w związku z tym wykonywane będą dalsze prace badawczo-rozwojowe, to koszty poniesione na ww. etapie rozruchu technologicznego do momentu powzięcia wiedzy o potrzebie dokonania dalszych prac badawczo-rozwojowych, mieszczące się w katalogu kosztów kwalifikowanych do ulgi badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 18d uCIT, można zaliczyć do kosztów kwalifikowanych ulgi B+R z uwagi na potrzebę prowadzenia na tym etapie dalszych prac B+R. Należy wskazać, że definicje działalności badawczo-rozwojowej oraz prac rozwojowych w uCIT nie zostały znowelizowane w związku z wprowadzeniem ulgi na prototyp, a wobec tego rodzaje prac, które dotychczas mieściły się w ramach działalności badawczo-rozwojowej, nadal można uwzględniać w ramach tej ulgi.

Jeżeli zatem, na etapie rozruchu technologicznego okaże się, że istnieje potrzeba dokonania pewnych modyfikacji i w związku z tym wykonania prac badawczo-rozwojowych, to dotychczasowy etap rozruchu również można uznać za prace badawczo-rozwojowe, gdyż etap ten służy testowaniu poprawności rozwiązań opracowanych w ramach prac badawczo-rozwojowych.

Zanim wprowadzona została ulga na prototyp, za prace badawczo-rozwojowe uznawane były prace testowe, walidacja, budowa prototypu, produkcja próbna. Wobec tego, w ocenie Wnioskodawcy, zasadne jest uwzględnienie kosztów produkcji próbnej w uldze badawczo-rozwojowej, jeżeli mieszczą się one w katalogu kosztów kwalifikowanych wskazanym w art. 18d uCIT, skoro na etapie rozruchu w związku z przeprowadzaniem produkcji próbnej, konieczne jest jeszcze zmodyfikowanie opracowanych rozwiązań.

Stanowisko do pytania nr 11

W ocenie Wnioskodawcy, w przypadku nabycia, wytworzenia lub ulepszenia środków trwałych wykorzystywanych także do realizacji projektu badawczo-rozwojowego, które podlegają amortyzacji, można odpisy amortyzacyjne dokonane w danym roku podatkowym w okresie realizacji projektu badawczo-rozwojowego uwzględnić w ramach ulgi badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 18d uCIT, a pozostałą część ceny nabycia, niezamortyzowaną w tym roku podatkowym, uwzględnić w uldze na prototyp, jako koszty faktycznie poniesione w danym roku podatkowym w związku z zapłatą ceny nabycia, uiszczeniem kosztów wytworzenia lub ulepszenia środka trwałego w danym roku.

Zgodnie z art. 18d ust. 3 uCIT, „Za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.”

Zatem, w przypadku wykorzystywania środków trwałych na potrzeby prac badawczo-rozwojowych, Wnioskodawca może dokonane w tym okresie odpisy amortyzacyjne uwzględnić w ramach ulgi badawczo-rozwojowej. Zarówno w przepisie dotyczącym ulgi badawczo-rozwojowej (art. 18d ust. 5 uCIT), jak i w przepisie dotyczącym ulgi na prototyp (art. 18ea ust. 9 pkt 2 uCIT) wskazano, że koszty mogą zostać odliczone w ramach danej ulgi, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym. Wobec tego kwota kosztów odliczonych w ramach ulgi badawczo-rozwojowej w związku z wykorzystaniem środka trwałego nie może być już uwzględniona w ramach ulgi na prototyp. Możliwe jest jednak uwzględnienie w ramach ulgi na prototyp pozostałej kwoty poniesionej przez Wnioskodawcę na nabycie środka trwałego. Wobec powyższego, w roku, w którym doszło do nabycia środka trwałego i uiszczenia ceny nabycia oraz wykorzystywania środka trwałego do prac badawczo-rozwojowych możliwe jest zastosowanie obu ulg w odniesieniu do tego samego środka trwałego. Przykładowo, jeżeli w 2022 r. Wnioskodawca nabędzie środek trwały na potrzeby realizacji prac badawczo-rozwojowych oraz przeprowadzenia produkcji próbnej nowego produktu za kwotę 600 000 zł i w ramach ulgi badawczo-rozwojowej za ten rok (z uwagi na wykorzystywanie środka trwałego do realizacji działalności badawczo-rozwojowej) odliczy od podstawy opodatkowania wysokość dokonanych odpisów amortyzacyjnych w kwocie 100 000 zł (przy założeniu, że Wnioskodawcy będzie przysługiwać odliczenie w wysokości 100% kosztów kwalifikowanych), to w ramach ulgi na prototyp będzie mógł odliczyć jeszcze kwotę odpowiadającą 30% ceny nabycia środka trwałego (30% x 600 000 zł), czyli 30% kosztów faktycznie poniesionych w danym roku podatkowym, tj. 180 000 zł, mimo, że ta kwota nie została jeszcze zaliczona do kosztów uzyskania przychodów. W uldze na prototyp rozlicza się bowiem koszty faktycznie poniesione w danym roku podatkowym, niezależnie od momentu ich zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów. Łącznie w ramach ulg możliwe będzie zatem odliczenie kwoty 280 000 zł w zeznaniu podatkowym za rok, w którym dokonano nabycia środka trwałego.

W kolejnych latach podatkowych, jeżeli środek trwały nadal będzie wykorzystywany do działalności badawczo-rozwojowej, możliwe będzie dokonanie kolejnych odliczeń w ramach ulgi badawczo-rozwojowej w związku z dokonywanymi odpisami amortyzacyjnymi, przy czym suma odliczeń w ramach obu ulg nie może przekroczyć łącznie ceny nabycia środka trwałego. W związku z odliczeniem w ramach ulgi na prototyp kwoty 180 000 zł kosztów, w ramach ulgi badawczo-rozwojowej będzie można odliczyć - w związku z dokonywaniem odpisów amortyzacyjnych od tego środka trwałego - łącznie nie więcej niż 420 000 zł we wszystkich latach podatkowych (cena nabycia środka trwałego uwzględniana stopniowo w kosztach uzyskania przychodów poprzez dokonywanie odpisów amortyzacyjnych, pomniejszona o koszty odliczone od podstawy opodatkowania w ramach ulgi na prototyp w roku nabycia środka trwałego).

Stanowisko do pytania nr 12

W ocenie Wnioskodawcy, limit 30% sumy kosztów produkcji próbnej nowego produktu, o którym mowa w art. 18ea ust. 1 uCIT, w każdym przypadku należy liczyć w odniesieniu do pełnych kosztów produkcji próbnej, jakie zostaną poniesione w danym roku podatkowym, przykładowo od całej ceny nabycia środka trwałego, niezależnie od korzystania z innych ulg. Takie stanowisko jest zgodne z literalnym brzmieniem przepisu, który wskazuje jako limit kwotę stanowiącą „30% sumy kosztów produkcji próbnej”, a nie 30% sumy kosztów pomniejszonej o inne kwoty. A zatem, także w przypadku, gdy część kosztów nabycia, wytworzenia lub ulepszenia środka trwałego jest rozliczana w innej uldze (np. w uldze badawczo-rozwojowej jako odpisy amortyzacyjne od środków trwałych lub w uldze na robotyzację - 50% kosztów nabycia robota przemysłowego), limit odliczenia w ramach ulgi na prototyp należy obliczać jako 30% całej ceny nabycia, a nie ceny nabycia pomniejszonej o kwotę odliczenia dokonanego w ramach innej ulgi. Przepis art. 18ea ust. 1 uCIT, wyznacza jedynie górną, maksymalną granicę odliczenia przysługującego w ramach ulgi na prototyp, natomiast podwójnemu odliczeniu kosztów w ramach różnych ulg zapobiega art. 18ea ust. 9 pkt 2 uCIT, zgodnie z którym nie można w ramach ulgi odliczyć kosztów, które zostały już odliczone od podstawy opodatkowania. Wobec tego, w pierwszej kolejności należy ustalić górny limit możliwego odliczenia w ramach ulgi na prototyp, a dopiero w następnej kolejności zweryfikować, czy kwota kosztów mieszcząca się w tym limicie nie została w jakimś stopniu odliczona w ramach innej ulgi.

Stanowisko do pytania nr 13

W ocenie Wnioskodawcy, w przypadku gdy za dany rok podatkowy poniesiona zostanie strata albo wielkość dochodu Wnioskodawcy będzie niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia w ramach ulgi na prototyp w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia, stosownie do art. 18ea ust. 11 uCIT, w zakresie limitu 10% tego dochodu, wskazanego w art. 18ea ust. 1 uCIT. Powyższe stanowisko wynika wprost z wprowadzonej art. 18ea ust. 11 uCIT zasady ogólnej, która stanowi, że w przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia. Z racji, że art. 18ea ust 1 uCIT, wskazuje na limit 10 % należy stosować zasadę z ust. 11 wraz z postanowieniem art. 18ea ust. 1 uCIT. Równocześnie Wnioskodawca wskazuje, że w przypadku takiego stanu faktycznego pojawiła się w doktrynie wątpliwość w zakresie zastosowania limitu 10% wskazanego w ustępie 1 art. 18ea u CIT, o którym nie wspomina zasada sformułowana w art. 18ea ust. 11 uCIT, zatem zasadnym jest uznanie, że wobec braku powtórzenia w ust. 11 postanowienia i limicie 10% dochodu, możliwe jest rozliczanie pozostałych nieodliczonych kwot, bez uwzględniania limitu 10% dochodu.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 4a pkt 26 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1800 ze zm., dalej: „updop”):

W myśl art. 4a pkt 27 updop, ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych, oznacza to:

Zgodnie z art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, badania naukowe są działalnością obejmującą:

Stosownie do treści art. 4a pkt 28 updop:

W myśl art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

Od 1 stycznia 2022 r. do ustawy o CIT została wprowadzona ulga na produkcję próbną i wprowadzenie do sprzedaży nowego produktu, czyli tzw. ulga na prototyp.

Zgodnie z art. 18ea ust. 1 updop:

W myśl art. 18ea ust. 2 updop:

Stosownie do art. 18ea ust. 3 updop:

Zgodnie z art. 18ea ust. 4 updop:

Zgodnie z art. 18ea ust. 5 updop:

Natomiast, zgodnie z art. 18ea ust. 6 updop:

W myśl art. 18ea ust. 7 updop:

Stosownie do art. 18ea ust. 8 updop:

W myśl art. 18ea ust. 9 updop:

Stosownie do art. 18ea ust. 10 updop:

Zgodnie z art. 18ea ust. 11 updop:

Od 1 stycznia 2022 r. do ustawy o CIT została wprowadzona ulga na produkcję próbną i wprowadzenie do sprzedaży nowego produktu, czyli tzw. ulga na prototyp.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że tzw. ulga na prototyp koncentruje się na dwóch elementach związanych z rozwojem działalności podatnika, tj. na produkcji próbnej nowego produktu i na wprowadzeniu nowego produktu na rynek. Przy czym z ulgi tej wyłączone zostały usługi.

Z kolei, aby uruchomić produkcję próbną i wprowadzić na rynek nowy produkt, konieczne może być opracowanie prototypu jako „pierwowzoru” nowego produktu. Prototyp taki nie powinien wymagać dalszych prac projektowo-konstrukcyjnych lub inżynieryjnych i powinien być efektem prowadzonych wcześniej przez podatnika prac badawczo-rozwojowych.

W zakresie działalności badawczo – rozwojowej przydatnym źródłem wiedzy jest Podręcznik Frascati 2015 „Zalecenia dotyczące pozyskiwania i prezentowania danych z zakresu działalności badawczo – rozwojowej” zatwierdzony przez Komitet OECD ds. Polityki Naukowo – Technicznej, na który powołuje się także Ministerstwo Finansów w Objaśnieniach podatkowych z 15 lipca 2019 r. dot. preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej – IP BOX.

W powyższym podręczniku wskazano m.in. na problemy pojawiające się na pograniczu działalności B+R i pozostałej działalności podatnika, a także przedstawiono kryteria umożliwiające rozpoznanie działalności B+R.

Zgodnie z podręcznikiem prototyp to oryginalny model skonstruowany w sposób pozwalający na uwzględnienie w nim wszystkich danych technicznych i osiągów nowego produktu (akapit 2.49). Projektowanie, konstruowanie oraz testowanie prototypów powinno być klasyfikowane jako B+R. Zasada ta stosuje się niezależnie od tego, czy konstruowany jest jeden, czy więcej prototypów i czy są one tworzone równocześnie, czy też w odstępach czasu (akapit 2.50).

Z kolei w zakresie produkcji próbnej podręcznik w akapicie nr 2.55 wskazuje, że po pomyślnym przeprowadzeniu testów prototypu i ewentualnym dokonaniu niezbędnych modyfikacji następuje faza uruchomienia produkcji. Jeżeli faza rozruchu produkcji nie wymaga dalszych prac projektowo – konstrukcyjnych czy inżynieryjnych, nie powinna być traktowana jako należąca do B+R, ponieważ jej podstawowym celem nie jest już dalsze udoskonalanie wyrobów lecz uruchomienie procesu produkcji.

Podatnik będzie miał możliwość odliczenia kosztów kwalifikowanych jeżeli:

- w roku podatkowym, za który dokonywane jest odliczenie, koszty te zostały faktycznie poniesione (nie chodzi jednak o poniesienie w rozumieniu wyłączenie zarachowania – dla skorzystania z ulgi podatnik musi, dla przykładu, zapłacić za środek trwały),

- nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Ponadto, odliczenie będzie miało zastosowanie w odniesieniu do produktów, powstałych w wyniku prowadzenia przez podatnika prac badawczo-rozwojowych.

Wysokość odliczenia nie może w danym roku przekroczyć 10% dochodu ze źródeł innych niż zyski kapitałowe.

Ad. 1

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 jest ustalenie, czy koszty odliczane od podstawy opodatkowania na podstawie art. 18ea ust. 1 i następnych updop (w ramach tzw. ulgi na prototyp), tj. koszty produkcji próbnej nowego produktu oraz koszty wprowadzenia na rynek nowego produktu, muszą zostać uprzednio zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, czy też wystarczający jest sam fakt ich poniesienia, tj. dokonania zapłaty w danym roku podatkowym, za który dokonywane jest odliczenie, stosownie do art. 18ea ust. 9 pkt 1 updop.

W zakresie ustalenia momentu skorzystania z ulgi dotyczącej kosztów produkcji próbnej lub wprowadzenia na rynek nowego produktu zauważamy, że kwestia ta została uregulowana w przepisie art. 18ea ust. 9 updop. Z przepisu tego wynika, że odliczenie przysługuje, jeżeli koszty produkcji próbnej nowego produktu lub wprowadzenia na rynek nowego produktu:

1) zostały faktycznie poniesione w roku podatkowym, za który jest dokonywane odliczenie;

2) nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

W odniesieniu do powyższego przepisu, z treści uzasadnienia nowelizacji wprowadzającej przepisy Polskiego Ładu (druk 1532) wynika, że podatnik będzie miał możliwość odliczenia kosztów kwalifikowanych jeżeli w roku podatkowym, za który dokonywane jest odliczenie, koszty te zostały faktycznie poniesione (nie chodzi jednak o poniesienie w rozumieniu wyłącznie zarachowania - dla skorzystania z ulgi podatnik musi, dla przykładu, zapłacić za środek trwały).

Mając powyższe na uwadze, data ujęcia kosztów produkcji próbnej lub wprowadzenia na rynek nowego produktu w kosztach uzyskania przychodów pozostaje bez znaczenia dla skorzystania z ulgi na podstawie art. 18ea updop.

Również z udzielonej przez Ministerstwo Finansów odpowiedzi dla dziennikarza dotyczącej ulgi, o której mowa w art. 18ea updop, która została przedstawiona w artykule p.t. „MF: Można połączyć ulgi na prototyp i robotyzację, ale są ograniczenia” (DGP z 14 marca 2022 roku) wynika, że: „w ramach ulgi na prototyp podatnik może odliczyć jednorazowo 30 proc. ceny nabycia lub kosztu wytworzenia środka trwałego dla celów uruchomienia produkcji próbnej produktu, a nie odpisów amortyzacyjnych (przy zachowaniu limitu w wysokości 10 proc. dochodu z działalności gospodarczej).”

Nie można jednak zgodzić się z Wnioskodawcą w zakresie w jakim w swoim stanowisku wskazuje, że: W przypadku uiszczenia w danym roku podatkowym jedynie zaliczki na poczet ceny nabycia, będzie można odliczyć w ramach ulgi na prototyp jedynie 30% uiszczonej w tym roku zaliczki.

Zapłata zaliczki nie powinna uprawniać do skorzystania z ulgi. Z przepisu art. 18ea updop wynika, że za koszty produkcji próbnej uznaje się cenę nabycia środków trwałych. Zapłata zaliczki ma miejsce przed nabyciem środka trwałego. Zapłacona zaliczka będzie mogła być objęta ulgą dopiero, gdy nastąpi nabycie środka trwałego. Ponadto, zgodnie z utrwaloną praktyką interpretacyjną, brak definitywnego charakteru zaliczki uniemożliwia jej zaliczenie do kosztów. Co wydaje się być dodatkowym argumentem, że zapłata jedynie zaliczki nie może stanowić, kosztu produkcji próbnej, o którym mowa w art. 18ea ust. 5 updop.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że wartość odliczenia w ramach ulgi na prototyp odlicza się w roku podatkowym, w którym koszty kwalifikowane zostały faktycznie poniesione, z którym należy utożsamiać zapłatę za dany wydatek.

Tym samym stanowisko Spółki w zakresie ustalenia, czy koszty odliczane od podstawy opodatkowania na podstawie art. 18ea ust. 1 i następnych updop (w ramach tzw. ulgi na prototyp), tj. koszty produkcji próbnej nowego produktu oraz koszty wprowadzenia na rynek nowego produktu, muszą zostać uprzednio zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, czy też wystarczający jest sam fakt ich poniesienia, tj. dokonania zapłaty w danym roku podatkowym, za który dokonywane jest odliczenie, stosownie do art. 18ea ust. 9 pkt 1 updop, w części dotyczącej:

- zapłacenia zaliczki na poczet ceny nabycia, należy uznać za nieprawidłowe,

- w pozostałej części, należy uznać za prawidłowe.

Ad. 2

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 jest ustalenie, czy możliwe jest dokonanie odliczenia kosztów w ramach ulgi na prototyp na podstawie art. 18ea updop, w roku podatkowym, w którym koszty zostały faktycznie poniesione, w przypadku gdy koszty zostaną faktycznie poniesione w latach podatkowych poprzedzających rok podatkowy, w którym zostanie przeprowadzona produkcja próbna nowego produktu (projekt wieloletni).

Z opisu sprawy, w części odnoszącej się do tej kwestii wynika, że środki trwałe, o których mowa we wniosku, mogą być nabywane, wytwarzane lub ulepszane przez Wnioskodawcę już na potrzeby prowadzenia prac badawczo-rozwojowych, jednak bez nich przeprowadzenie produkcji próbnej nowego produktu powstałego w wyniku prowadzonych przez wnioskodawcę prac B+R nie byłoby możliwe. W związku z tym, że realizacja projektu badawczo-rozwojowego będzie rozłożona na kilka lat podatkowych, koszty nabycia, wytworzenia lub ulepszenia środków trwałych potrzebnych do przeprowadzenia produkcji próbnej nowego produktu będą w części faktycznie ponoszone w latach podatkowych poprzedzających rok podatkowy, w którym zostanie przeprowadzona produkcja próbna nowego produktu.

Nie sposób zgodzić się z Wnioskodawcą, że w sytuacji gdy realizowany jest projekt trwający kilka lat i w związku z tym, w tych latach są już faktycznie ponoszone koszty nabywania, wytwarzania lub ulepszania środków trwałych potrzebnych do realizacji uruchomienia produkcji próbnej nowego produktu, możliwe jest dokonanie odliczenia tych kosztów w ramach ulgi na prototyp na podstawie art. 18ea updop, w roku podatkowym, w którym koszty te zostały faktycznie poniesione, tj. w latach podatkowych poprzedzających rok podatkowy, w którym zostanie przeprowadzona produkcja próbna nowego produktu, gdyż koszty te są ponoszone w celu uruchomienia produkcji próbnej nowego produktu.

W myśl art. 18ea ust. 3 updop:

Zgodnie z art. 18ea ust. 5 updop:

Z przepisu art. 18ea ust. 3 updop wynika, że przez produkcję próbną nowego produktu rozumie się etap rozruchu technologicznego produkcji niewymagający dalszych prac projektowo-konstrukcyjnych lub inżynieryjnych, którego celem jest wykonanie prób i testów przed uruchomieniem procesu produkcji nowego produktu, powstałego w wyniku prowadzenia przez podatnika prac badawczo-rozwojowych, przy czym etap rozruchu technologicznego obejmuje okres od momentu poniesienia pierwszego kosztu związanego z tym etapem do momentu rozpoczęcia produkcji nowego produktu.

Z uzasadnienia wprowadzenia opisanej ulgi (druk sejmowy nr 1532) wynika, że „rozwiązanie to skierowane jest to tych podatników, którzy w wyniku prowadzonych prac badawczo-rozwojowych wytworzyli nowy produkt i obejmie koszty ponoszone na etapie produkcji próbnej takiego produktu, a także koszty wprowadzenia w celu sprzedaży na rynek nowego produktu.”

Nie można się zatem zgodzić z Wnioskodawcą, że koszty które faktycznie poniesie w latach podatkowych poprzedzających rok podatkowy, w którym nastąpi produkcja próbna, będą go uprawniać do odliczenia w ramach ulgi na podstawie art. 18ea updop. Zakończenie prac B+R dotyczących nowego produktu i poniesienie pierwszego kosztu związanego z produkcją próbną (rozruchem technologicznym) określa moment, od którego możliwe jest korzystanie z ulgi (ponoszenie wydatków dot. produkcji próbnej) na podstawie art. 18ea updop.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy możliwe jest dokonanie odliczenia kosztów w ramach ulgi na prototyp na podstawie art. 18ea updop, w roku podatkowym, w którym koszty zostały faktycznie poniesione, w przypadku gdy koszty zostaną faktycznie poniesione w latach podatkowych poprzedzających rok podatkowy, w którym zostanie przeprowadzona produkcja próbna nowego produktu (projekt wieloletni), należy uznać za nieprawidłowe.

Ad. 3

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 3 jest ustalenie, czy w przypadku zaniechania realizacji projektu badawczo-rozwojowego (np. ze względów ekonomicznych), który był realizowany przez okres kilku lat, i rozliczania w tych latach ulgi na prototyp na podstawie art. 18ea updop, w związku z nabywaniem w tym okresie środków trwałych na potrzeby realizacji tego projektu badawczo-rozwojowego, a jednocześnie na potrzeby przyszłej produkcji próbnej nowego produktu, należy dokonywać korekty kosztów odliczonych w poprzednich latach podatkowych w ramach ulgi na prototyp, w związku z tym że ostatecznie nie dojdzie do produkcji próbnej.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca będzie ponosił określone koszty w celu uruchomienia produkcji próbnej, dostosowania środków trwałych tak, aby możliwe było uruchomienie produkcji próbnej, nabycia materiałów i surowców, które będą potrzebne wyłącznie w celu uruchomienia produkcji próbnej nowego produktu. Koszty te z założenia ponoszone są przed uruchomieniem i przeprowadzeniem produkcji próbnej.  W przypadku zaniechania realizacji projektu badawczo-rozwojowego (np. ze względów ekonomicznych), który będzie realizowany przez okres kilku lat, w którym to okresie będzie już rozliczana ulga na prototyp na podstawie art. 18ea updop, z uwagi na faktyczne ponoszenie kosztów w tych latach w związku z nabywaniem w tym okresie środków trwałych na potrzeby realizacji tego projektu badawczo-rozwojowego, a jednocześnie na potrzeby przyszłej produkcji próbnej nowego produktu, nie ma potrzeby korygowania wstecznie zeznań podatkowych, w których odliczono te koszty.

Jak Organ wskazał w odniesieniu do pytania nr 2, koszty które zostaną faktycznie poniesione w latach podatkowych poprzedzających rok podatkowy, w którym nastąpi produkcja próbna nie uprawniają do odliczenia w ramach ulgi na podstawie art. 18ea updop. Zakończenie prac B+R dotyczących nowego produktu i poniesienie pierwszego kosztu związanego z produkcją próbną (rozruchem technologicznym) określa moment, od którego możliwe jest korzystanie z ulgi na podstawie art. 18ea updop.

Wskazać należy, że już z tego względu, w przypadku gdyby Wnioskodawca skorzystał z odliczenia na podstawie art. 18ea updop, w latach podatkowych poprzedzających rok podatkowy, w którym nastąpi produkcja próbna, konieczne byłoby dokonanie korekty dokonanych wcześniej niezasadnych odliczeń.

Tym bardziej w przypadku kiedy prace B+R zostaną zaniechane i nie dojdzie do wytworzenia nowego produktu i jego produkcji próbnej, skorzystanie z ulgi na podstawie art. 18ea updop, nie jest możliwe. Gdyby z takich odliczeń Wnioskodawca jednak skorzystał, wymagałoby to dokonania korekty wcześniej odliczonych kwot. Wynika to z systematyki tej ulgi jako dotyczącej kolejnego etapu i możliwej do zastosowania po pozytywnym zakończeniu prac B+R, co w tym przypadku nie miałoby miejsca.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy przypadku zaniechania realizacji projektu badawczo-rozwojowego (np. ze względów ekonomicznych), który był realizowany przez okres kilku lat, i rozliczania w tych latach ulgi na prototyp na podstawie art. 18ea updop, w związku z nabywaniem w tym okresie środków trwałych na potrzeby realizacji tego projektu badawczo-rozwojowego, a jednocześnie na potrzeby przyszłej produkcji próbnej nowego produktu, należy dokonywać korekty kosztów odliczonych w poprzednich latach podatkowych w ramach ulgi na prototyp, w związku z tym że ostatecznie nie dojdzie do produkcji próbnej, należy uznać za nieprawidłowe.

Ad. 4

Odnosząc się do Państwa wątpliwości dotyczących ustalenia, czy cena wykupu przedmiotu leasingu operacyjnego stanowi koszty produkcji próbnej nowego produktu w rozumieniu art. 18ea ust. 1 i ust. 5 pkt 1 updop, tj. koszty nabycia fabrycznie nowego środka trwałego, wskazać należy, że w ustawie wskazano zamknięty katalog kosztów produkcji próbnej nowego produktu.

Zgodnie z art. 18ea ust. 5 updop:

Zgodnie z art. 16g ust. 3 updop:

W myśl art. 17a updop:

Stosownie do art. 17b ust. 1 updop:

W przypadku umowy leasingu operacyjnego, o której mowa w art. 17b updop, dopiero po jej zakończeniu i ewentualnym wykupie przedmiotu leasingu przez korzystającego dochodzi po jego stronie do ustalenia ceny nabycia przedmiotu leasingu, stanowiącej podstawę dokonywania odpisów amortyzacyjnych.

W przypadku ulgi na produkcję próbną, nabycie środka trwałego powinno mieć miejsce w okresie, w którym możliwe jest skorzystanie z ulgi na produkcje próbną. Okres ten, jak Organ wskazał w zakresie pytania nr 2 we wniosku, to etap rozruchu technologicznego produkcji niewymagający dalszych prac projektowo-konstrukcyjnych lub inżynieryjnych, którego celem jest wykonanie prób i testów przed uruchomieniem procesu produkcji nowego produktu, powstałego w wyniku prowadzenia przez podatnika prac badawczo-rozwojowych, przy czym etap rozruchu technologicznego obejmuje okres od momentu poniesienia pierwszego kosztu związanego z tym etapem do momentu rozpoczęcia produkcji nowego produktu.

Wykup środka trwałego i ustalenie jego ceny nabycia po zakończeniu umowy leasingu operacyjnego i jednocześnie po zakończeniu etapu produkcji próbnej uniemożliwia skorzystanie z ulgi na produkcję próbną, mimo że środek trwały w okresie trwania umowy leasingu był wykorzystywany dla celów produkcji próbnej. Do takiego właśnie przypadku odwołuje się również Wnioskodawca pisząc: okoliczność, że pozyskany w ramach leasingu operacyjnego środek trwały był wykorzystany do przeprowadzenia produkcji próbnej w poprzednim roku podatkowym niż rok podatkowy, w którym uiszczono cenę wykupu, nie stoi na przeszkodzie uwzględnieniu ceny wykupu w ramach ulgi na prototyp.

Powyższe stanowisko uzasadnia dokonane przez ustawodawcę powiązanie prawa do odliczenia kosztów produkcji próbnej z ceną nabycia/kosztem wytworzenia środków trwałych. Co również istotne, dla celów stosowania ulgi na produkcję próbną ustawodawca nie dokonał szczególnego odrębnego uregulowania przypadku korzystania ze środka trwałego na podstawie umowy leasingu operacyjnego.

Tym samym, stanowisko wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy cena wykupu przedmiotu leasingu operacyjnego stanowi koszty produkcji próbnej nowego produktu w rozumieniu art. 18ea ust. 1 i ust. 5 pkt 1 updop, tj. koszty nabycia fabrycznie nowego środka trwałego, należy uznać za nieprawidłowe.

Ad. 5

Odnosząc się do Państwa wątpliwości dotyczących ustalenia, czy w przypadku nabycia środka trwałego w drodze leasingu finansowego do kosztów produkcji próbnej nowego produktu w rozumieniu art. 18ea ust. 1 i ust. 5 pkt 1 updop, można zaliczyć także opłatę wstępną przy leasingu oraz opłaty leasingowe w części, w jakiej odzwierciedlają wartość początkową przedmiotu leasingu (część kapitałowa), wskazać należy, że w ustawie wskazano zamknięty katalog kosztów produkcji próbnej nowego produktu.

Zgodnie z art. 18ea ust. 5 updop:

Zgodnie z art. 16g ust. 3 updop:

W myśl art. 17a updop:

Zgodnie z art. 17f ust. 1 updop:

Za koszty produkcji próbnej nowego produktu, zgodnie z art. 18ea ust. 5 pkt 1 updop, uznaje się m.in cenę nabycia, o której mowa w art. 16g ust. 3 updop, fabrycznie nowych środków trwałych niezbędnych do uruchomienia produkcji próbnej nowego produktu, zaliczonych do grupy 3-6 i 8 Klasyfikacji.

Ustawodawca określając zatem w art. 18ea ust. 5 pkt 1 updop, koszty produkcji próbnej uprawniające do skorzystania z ulgi w przypadku nabycia środka trwałego, odwołał się jedynie do art. 16g ust. 3 updop, który z kolei odwołuje się do odpłatnego nabycia środka trwałego określonego w art. 16g ust. 1 pkt 1 updop.

Zgodnie z art. 16g ust. 1 pkt 1 updop:

Należy zauważyć, że w dacie zawarcia umowy leasingu finansowego, o której mowa w art. 17f updop, nie dochodzi do „klasycznego” nabycia środka trwałego. Przeniesienie własności przedmiotu umowy na korzystającego może być dokonane dopiero po upływie podstawowego okresu trwania umowy (art. 17g ust. 1 updop).

Zatem, zawarcie umowy leasingu finansowego i opłacanie rat w części stanowiącej spłatę wartości początkowej (lub opłaty wstępnej) nie należy utożsamiać z odpłatnym nabyciem środka trwałego określonym w art. 16g ust. 1 pkt 1 updop, do którego odnosi się art. 16g ust. 3 updop.

Zatem, korzystanie z ulgi na produkcję próbną w odniesieniu do opłaty wstępnej oraz rat leasingowych wynikających z umowy leasingu finansowego, w części w jakiej dotyczą spłaty wartości początkowej środka trwałego nie znajduje uzasadnienia. Potwierdzeniem tego może być również to, że w przepisach dotyczących ulgi na produkcję próbną nie zawarto regulacji na wzór przepisu art. 38eb updop, dotyczącego robotyzacji. Przepis dotyczący ulgi na robotyzację zawiera wprost uregulowanie odnoszące się do opłat określonych w umowie leasingu finansowego, co nie ma miejsca w przypadku ulgi na produkcję próbną.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy w przypadku nabycia środka trwałego w drodze leasingu finansowego do kosztów produkcji próbnej nowego produktu w rozumieniu art. 18ea ust. 1 i ust. 5 pkt 1 updop, można zaliczyć także opłatę wstępną przy leasingu oraz opłaty leasingowe w części, w jakiej odzwierciedlają wartość początkową przedmiotu leasingu (część kapitałowa), należy uznać za nieprawidłowe.

Ad. 7

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 7 jest ustalenie, czy w przypadku dokonania sprzedaży produktów powstałych w ramach produkcji próbnej nowego produktu (jeśli spełniają one wymagane parametry), koszty przeprowadzenia produkcji próbnej można odliczyć w ramach ulgi na prototyp, o której mowa w art. 18ea updop.

Zgodnie z art. 18ea ust. 9 updop:

Z przepisu art. 18ea ust. 9 pkt 2 updop wynika, że odliczenie przysługuje, jeżeli koszty produkcji próbnej nowego produktu lub wprowadzenia na rynek nowego produktu nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Zdaniem tut. Organu, ewentualna sprzedaż produktów powstałych w ramach produkcji próbnej nowego produktu, powinna pozostawać bez wpływu na prawo do odliczenia kosztów produkcji próbnej na podstawie art. 18ea updop. Uzyskanie przychodu ze sprzedaży produktów powstałych w ramach produkcji próbnej nie należy utożsamiać ze zwrotem kosztów produkcji próbnej. W takim przypadku, celem transakcji sprzedaży jako odrębnej czynności, nie jest zwrot przez nabywcę kosztów produkcji próbnej Wnioskodawcy, lecz zapłata za spełniający określone parametry produkt.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia czy w przypadku dokonania sprzedaży produktów powstałych w ramach produkcji próbnej nowego produktu (jeśli spełniają one wymagane parametry), koszty przeprowadzenia produkcji próbnej można odliczyć w ramach ulgi na prototyp, o której mowa w art. 18ea updop, należy uznać za prawidłowe.

Ad. 8

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 8  jest ustalenie, czy w przypadku wykorzystywania przez Wnioskodawcę nabytych lub wytworzonych we własnym zakresie fabrycznie nowych środków trwałych zarówno do przeprowadzenia produkcji próbnej nowego produktu w rozumieniu art. 18ea updop, a także równocześnie do produkcji „bieżącej” jak i później do produkcji innych produktów, które nie powstały w wyniku prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez Wnioskodawcę, można odliczyć w ramach ulgi na prototyp 30% ceny nabycia lub kosztu wytworzenia takiego środka trwałego.

Zgodnie z art. 18ea ust. 1 updop:

Zgodnie z art. 18ea ust. 5 updop:

Wskazać należy, że literalnego brzmienia art. 18ea ust. 5 pkt 1 updop, wynika, że za koszty produkcji próbnej nowego produktu uznaje się cenę nabycia, o której mowa w art. 16g ust. 3, lub koszt wytworzenia, o którym mowa w art. 16g ust. 4, fabrycznie nowych środków trwałych niezbędnych do uruchomienia produkcji próbnej nowego produktu, zaliczonych do grupy 3-6 i 8 Klasyfikacji.

W myśl art. 18ea ust. 3 updop:

Powyższy przepis wskazuje, że przez produkcję próbną nowego produktu rozumie się etap rozruchu technologicznego produkcji, powstałego w wyniku prowadzenia przez podatnika prac badawczo-rozwojowych.

Z opisu sprawy, w części odnoszącej się do kwestii poruszonej w pytaniu oznaczonym we wniosku nr 8 wynika, że Wnioskodawca przewiduje możliwość równoczesnego wykorzystywania środka trwałego na potrzeby uruchomienia produkcji próbnej nowego produktu, jak i na potrzeby produkcji „bieżącej” dotychczas oferowanych produktów, a zatem takiej, która na moment rozpoczęcia produkcji próbnej jest już przez Wnioskodawcę uruchomiona. Wnioskodawca wskazuje również, że w przyszłości środki trwałe, które zostały nabyte w celu uruchomienia produkcji próbnej mogą zostać wykorzystane także do produkcji innych produktów.

W ocenie tut. Organu, skorzystanie z ulgi dotyczącej produkcji próbnej jest możliwe również w przypadku późniejszego (po zakończeniu produkcji próbnej) wykorzystania środków trwałych do produkcji innych produktów. Ustawa CIT nie zawiera żadnego zastrzeżenia ograniczającego możliwość skorzystania z odliczenia w takim przypadku.

Nie można natomiast zaakceptować stanowiska Wnioskodawcy, że przez środki trwałe niezbędne do uruchomienia produkcji próbnej nowego produktu można rozumieć takie środki, które od początku równolegle będą wykorzystywane w bieżącej produkcji dotychczas oferowanych produktów, a zatem takiej, która na moment rozpoczęcia produkcji próbnej jest już przez Wnioskodawcę uruchomiona. Prowadziłoby to do objęcia ulgą również kosztów tej produkcji bieżącej. Koszty produkcji próbnej to koszty rozruchu technologicznego obejmującego okres od momentu poniesienia pierwszego kosztu związanego z tym etapem do momentu rozpoczęcia produkcji nowego produktu.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia czy, można odliczyć w ramach ulgi na prototyp 30% ceny nabycia lub kosztu wytworzenia takiego środka trwałego, w przypadku:

- wykorzystywania przez Wnioskodawcę nabytych lub wytworzonych we własnym zakresie fabrycznie nowych środków trwałych zarówno do przeprowadzenia produkcji próbnej nowego produktu w rozumieniu art. 18ea updop, a także w przypadku późniejszego (po zakończeniu produkcji próbnej) wykorzystania środków trwałych do produkcji innych produktów, należy uznać za prawidłowe,

- wykorzystywania przez Wnioskodawcę nabytych lub wytworzonych we własnym zakresie fabrycznie nowych środków trwałych, które od początku równolegle będą wykorzystywane w bieżącej produkcji dotychczas oferowanych produktów, a zatem takiej, która na moment rozpoczęcia produkcji próbnej jest już przez Wnioskodawcę uruchomiona, należy uznać za nieprawidłowe.

Ad. 9

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 9 jest ustalenie, czy przez pojęcie „nowego produktu” w rozumieniu art. 18ea updop, należy rozumieć produkt wdrażany do produkcji w wyniku przeprowadzonych przez Wnioskodawcę prac badawczo-rozwojowych, który posiada cechy nowości w skali firmy, czy też w skali rynku, na którym działa przedsiębiorca.

Zgodnie z art. 18ea ust. 3 updop, przez produkcję próbną nowego produktu rozumie się etap rozruchu technologicznego produkcji niewymagający dalszych prac projektowo-konstrukcyjnych lub inżynieryjnych, którego celem jest wykonanie prób i testów przed uruchomieniem procesu produkcji nowego produktu, powstałego w wyniku prowadzenia przez podatnika prac badawczo-rozwojowych (…).

Z powyższego przepisu wynika, że ulga dotycząca produkcji próbnej dotyczy nowego produktu, który powinien powstać w ramach prowadzonej przez podatnika działalności B+R.

Jak z kolei, wynika z Objaśnień podatkowych z 15 lipca 2019 roku dotyczących preferencyjnego opodatkowania IP-Box (akapit 33), na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej, w stopniu minimalnym, wystarczające jest działanie twórcze na skalę przedsiębiorstwa, tzn. przedsiębiorca we własnym zakresie (w ramach prowadzonych prac badawczo-rozwojowych) opracowuje nowe lub ulepszone produkty, procesy, usługi, nawet jeżeli podobne rozwiązanie zostało już opracowane przez inny podmiot.

W związku z powyższym, wskazać należy, że stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy przez pojęcie „nowego produktu” w rozumieniu art. 18ea updop, należy rozumieć produkt wdrażany do produkcji w wyniku przeprowadzonych przez Wnioskodawcę prac badawczo-rozwojowych, który posiada cechy nowości w skali firmy, czy też w skali rynku, na którym działa przedsiębiorca, należy uznać za prawidłowe.

Ad. 10

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 10 jest ustalenie, czy w przypadku, gdy po zakończeniu projektu badawczo-rozwojowego, na etapie rozruchu technologicznego okaże się, że trzeba dokonać pewnych modyfikacji i w związku z tym wykonywane będą dalsze prace badawczo-rozwojowe, to koszty poniesione na ww. etapie rozruchu technologicznego do momentu powzięcia wiedzy o potrzebie dokonania dalszych prac badawczo-rozwojowych, mieszczące się w katalogu kosztów kwalifikowanych do ulgi badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 18d updop, można zaliczyć do kosztów kwalifikowanych ulgi B+R z uwagi na potrzebę prowadzenia na tym etapie dalszych prac B+R.

W myśl art. 18d ust. 1 updop:

Rodzaje wydatków które mogą stanowić koszty kwalifikowane odliczane w ramach działalności badawczo-rozwojowej wskazuje art. 18d ust. 2-3 updop.

Wskazać również należy, że aby podatnikowi podatku dochodowego od osób prawnych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

1. podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową,

2. koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu updop,

3. koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2 - 3 updop,

4. ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu updop, przy czym, jeżeli koszty kwalifikowane zostały poniesione w ramach badań podstawowych, badania te były prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z jednostką naukową w rozumieniu odrębnych przepisów,

5. jeżeli w roku podatkowym prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu,

6. w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b updop, podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej,

7. podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,

8. kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w updop,

9. koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Z wniosku wynika, że po zakończeniu projektu badawczo-rozwojowego, Wnioskodawca planuje uruchomić produkcję próbną nowego produktu, do której oprócz wskazanych wyżej środków trwałych, niezbędne będzie nabycie także materiałów i surowców. Na tym etapie mogą jednak ujawnić się pewne nieprawidłowości lub też potrzeba modyfikacji pewnych rozwiązań. Wobec tego, mogą być potrzebne dalsze prace badawczo-rozwojowe, których potrzeba przeprowadzenia ujawni się dopiero w trakcie uruchamiania lub przeprowadzania produkcji próbnej, a zatem dopiero na etapie rozruchu technologicznego, który wedle założeń miał nie wymagać dalszych prac projektowo konstrukcyjnych ani inżynieryjnych, jednak ostatecznie tego typu prace będą musiały być przeprowadzone i będą to prace badawczo-rozwojowe, czego Wnioskodawca nie może z góry przewidzieć przed faktycznym poniesieniem kosztów potrzebnych do uruchomienia produkcji próbnej nowego produktu.

Zgodnie z Podręcznikiem Frascati 2015, z którego w odniesieniu do produkcji próbnej (akapit 2.55) wynika, że: Po pomyślnym przeprowadzeniu testów prototypu i ewentualnym dokonaniu niezbędnych modyfikacji następuje faza uruchomienia produkcji. Jest ona związana z produkcją na pełną skalę i może obejmować modyfikację wyrobu lub procesu czy szkolenie personelu związane z wykorzystaniem nowych technik lub nowych maszyn. Jeżeli faza rozruchu produkcji nie wymaga dalszych prac projektowo-konstrukcyjnych czy inżynieryjnych, nie powinna być traktowana jako należąca do działalności B+R, ponieważ jej podstawowym celem nie jest już dalsze udoskonalanie wyrobów, lecz uruchomienie procesu produkcji.

Mając powyższe na uwadze, jeśli jednak w wyniku przeprowadzenia fazy rozruchu produkcji (produkcji próbnej) będzie wymagane podjęcie dalszych prac projektowo-konstrukcyjnych, to taką fazę produkcji próbnej będzie można zaliczyć do działalności B+R. Można uznać, że stanowić będzie w takim przypadku jeden z „etapów” działalności B+R.

Na taką możliwość wskazuje również treść tabeli 2.3 podręcznika Frascati 2015 (strona 64), określająca przypadki z pogranicza działalności B+R, innowacji i pozostałej działalności gospodarczej, w której w odniesieniu do produkcji próbnej napisano, że należy ją uwzględnić w działalności B+R, jeśli produkcja wymaga kompleksowego testowania, a następnie dalszych prac projektowych i inżynieryjnych.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy w przypadku, gdy po zakończeniu projektu badawczo-rozwojowego, na etapie rozruchu technologicznego okaże się, że trzeba dokonać pewnych modyfikacji i w związku z tym wykonywane będą dalsze prace badawczo-rozwojowe, to koszty poniesione na ww. etapie rozruchu technologicznego do momentu powzięcia wiedzy o potrzebie dokonania dalszych prac badawczo-rozwojowych, mieszczące się w katalogu kosztów kwalifikowanych do ulgi badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 18d updop, można zaliczyć do kosztów kwalifikowanych ulgi B+R z uwagi na potrzebę prowadzenia na tym etapie dalszych prac B+R, należy uznać za prawidłowe.

Ad. 11

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 11 jest ustalenie, czy w przypadku nabycia, wytworzenia lub ulepszenia środków trwałych wykorzystywanych także do realizacji projektu badawczo-rozwojowego, które podlegają amortyzacji, można odpisy amortyzacyjne dokonane w danym roku podatkowym w okresie realizacji projektu badawczo-rozwojowego uwzględnić w ramach ulgi badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 18d updop, a pozostałą część ceny nabycia, niezamortyzowaną w tym roku podatkowym, uwzględnić w uldze na prototyp, jako koszty faktycznie poniesione w danym roku.

Zgodnie z art. 18d ust. 3 updop:

Wskazać należy, że w przypadku wykorzystywania środków trwałych na potrzeby prac badawczo-rozwojowych, Wnioskodawca może dokonane w tym okresie odpisy amortyzacyjne uwzględnić w ramach ulgi badawczo-rozwojowej, w takiej części w jakiej środki trwałe są wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej.

Zgodnie z art. 18ea ust. 5 updop:

Wskazać należy, że literalnego brzmienia art. 18ea ust. 5 pkt 1 updop, wynika, że za koszty produkcji próbnej nowego produktu uznaje się cenę nabycia, o której mowa w art. 16g ust. 3, lub koszt wytworzenia, o którym mowa w art. 16g ust. 4, fabrycznie nowych środków trwałych niezbędnych do uruchomienia produkcji próbnej nowego produktu, zaliczonych do grupy 3-6 i 8 Klasyfikacji.

W myśl art. 18ea ust. 3 updop:

Powyższy przepis wskazuje, że przez produkcję próbną nowego produktu rozumie się etap rozruchu technologicznego produkcji, powstałego w wyniku prowadzenia przez podatnika prac badawczo-rozwojowych.

Wskazać należy, że koszty nabytego, wytworzonego lub ulepszonego środka trwałego, który jest wykorzystywany w ramach działalności badawczo-rozwojowej, i w związku z tym odpisy amortyzacyjne zaliczane są do kosztów kwalifikowanych ulgi badawczo-rozwojowej na podstawie art. 18 ust. 3 updop, nie mogą być również rozliczane w uldze na prototyp.

Jak już Organ wskazał w odniesieniu do pytania nr 2 we wniosku, zakończenie prac B+R dotyczących nowego produktu i poniesienie pierwszego kosztu związanego z produkcją próbną (rozruchem technologicznym) określa moment, od którego możliwe jest korzystanie z ulgi na podstawie art. 18ea updop.

Z uzasadnienia wprowadzenia ulgi na produkcję próbną (druk sejmowy nr 1532) wynika, że: rozwiązanie to skierowane jest to tych podatników, którzy w wyniku prowadzonych prac badawczo-rozwojowych wytworzyli nowy produkt i obejmie koszty ponoszone na etapie produkcji próbnej takiego produktu, a także koszty wprowadzenia w celu sprzedaży na rynek nowego produktu.

W ocenie tut. Organu, koszty nabycia, wytworzenia lub ulepszenia środków trwałych ponoszone w okresie prowadzenia działalności B+R i dla potrzeb tej działalności, mimo że mogą dotyczyć również środków trwałych wykorzystywanych następnie do produkcji próbnej nie powinny uprawniać do odliczenia na podstawie art. 18ea updop. Wskazać należy, że koszty w takim przypadku są ponoszone na innym etapie niż produkcja próbna, co uniemożliwia ich odliczenie w ramach nowej ulgi wynikającej z art. 18ea updop.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia czy w przypadku nabycia, wytworzenia lub ulepszenia środków trwałych wykorzystywanych także do realizacji projektu badawczo-rozwojowego, które podlegają amortyzacji, można odpisy amortyzacyjne dokonane w danym roku podatkowym w okresie realizacji projektu badawczo-rozwojowego uwzględnić w ramach ulgi badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 18d updop, a pozostałą część ceny nabycia, niezamortyzowaną w tym roku podatkowym, uwzględnić w uldze na prototyp, jako koszty faktycznie poniesione w danym roku, należy uznać za nieprawidłowe.

Ad. 12

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 12 jest ustalenie, od jakiej kwoty należy liczyć limit 30% sumy kosztów produkcji próbnej nowego produktu, o którym mowa w art. 18ea ust. 1 uCIT, jeśli część kosztów nabycia, wytworzenia lub ulepszenia środka trwałego jest rozliczana w innej uldze.

Z brzmienia art. 18ea ust. 1 updop wynika, że:

Z kolei, zgodnie z art. 18ea ust. 9 pkt 2 updop:

Do podobnej jak w pytaniu wątpliwości odniosło się Ministerstwo Finansów w odpowiedzi dla dziennikarza dotyczącej ulgi, o której mowa w art. 18ea i 38eb updop, która została przedstawiona w artykule p.t. „MF: Można połączyć ulgi na prototyp i robotyzację, ale są ograniczenia” (DGP z 14 marca 2022 r.). Wyjaśnienia Ministerstwa Finansów dotyczą przypadku gdy wobec zakupionego robota najpierw skorzystano z ulgi na produkcję próbną w wysokości 30% ceny jego nabycia i wskazują, że jedynie pozostałe 70% ceny nabycia może stanowić podstawę ewentualnego odliczenia w ramach ulgi na robotyzację (w wysokości 50% od tych 70% co wynika z art. 38eb ust. 1 ustawy CIT).

Zdaniem Organu, podobne postępowanie powinno mieć miejsce w przypadku przedstawionym w pytaniu Wnioskodawcy. Jeżeli koszty produkcji próbnej będą również stanowić podstawę do ustalenia innych odliczeń od podstawy opodatkowania, to ich wartość (określona zgodnie z art. 18ea ust. 5 updop) od której oblicza się 30% wartości przysługującego odliczenia, powinna podlegać pomniejszeniu o dokonane odliczenia z innych tytułów.

W ocenie tut. Organu, takie postępowanie wynika z literalnego brzmienia ww. art. 18ea ust. 9 pkt 2 updop, zgodnie z jego brzmieniem odliczenie nie przysługuje gdy koszty produkcji próbnej (cena nabycia, koszt wytworzenia) zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym. Zatem przykładowo, gdy odliczeniu w ramach ulgi na robotyzację będzie podlegać 50% ceny nabycia środka trwałego (poprzez odpisy amortyzacyjne), pozostałe 50% może stanowić podstawę do ustalenia ulgi na produkcje próbną w wysokości 30% z tych 50%.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, od jakiej kwoty należy liczyć limit 30% sumy kosztów produkcji próbnej nowego produktu, o którym mowa w art. 18ea ust. 1 updop, jeśli część kosztów nabycia, wytworzenia lub ulepszenia środka trwałego jest rozliczana w innej uldze, należy uznać za nieprawidłowe.

Ad. 13

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 13 jest ustalenie, czy w przypadku, gdy Wnioskodawca poniesie za rok podatkowy stratę albo wielkość jego dochodu będzie niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia w ramach ulgi na prototyp w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia, stosownie do art. 18ea ust. 11 updop, dokonuje się maksymalnie w wysokości odpowiadającej wysokości dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów niż z zysków kapitałowych, czy należy wówczas stosować także do rozliczenia tych kosztów limit 10% tego dochodu, wskazany w art. 18ea ust. 1 updop.

Z treści przywołanego powyższej przepisu art. 18ea ust. 1 updop wynika, że podatnik ma prawo odliczenia od podstawy opodatkowania kwotę stanowiącą 30% sumy kosztów produkcji próbnej nowego produktu i wprowadzenia na rynek nowego produktu, przy czym wysokość odliczenia nie może w roku podatkowym przekroczyć 10% dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów niż z zysków kapitałowych.

Z kolei, jak wynika z art. 18ea ust. 11 updop, podatnicy korzystający z ulgi na prototypy są uprawnieni do odliczenia poniesionych kosztów produkcji próbnej nowego produktu i wprowadzenia go na rynek w zeznaniu za rok podatkowy, w którym te wydatki zostaną poniesione. W przypadku jednak, gdy podatnik poniesie stratę lub uzyska dochód w wysokości niższej od przysługujących mu odliczeń – ma prawo do odliczenia – odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części – tych wydatków w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych.

A zatem, w przypadku, gdy podatnik w danym roku wygenerował stratę albo jego dochód jest niższy od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia dokonuje się w zeznaniach za sześć kolejno następujących po sobie lat podatkowych. W konsekwencji niewykorzystana w danym roku ulga przechodzi na następne lata.

Odnosząc się do wątpliwości Spółki dotyczących kwestii ustalenia, czy w przypadku, gdy Wnioskodawca poniesie za rok podatkowy stratę albo wielkość jego dochodu będzie niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia w ramach ulgi na prototyp w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia, stosownie do art. 18ea ust. 11 updop, dokonuje się maksymalnie w wysokości odpowiadającej wysokości dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów niż z zysków kapitałowych, czy należy wówczas stosować także do rozliczenia tych kosztów limit 10% tego dochodu, organ podatkowy nie może zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, że limit 10% wskazany w art. 18ea ust. 1 updop, dotyczy jedynie pierwszego roku rozliczenia ulgi na prototyp.

Gdyby zamiarem ustawodawcy było, żeby limit 10% dotyczył tylko pierwszego roku rozliczenia ulgi na prototyp norma art. 18ea ust. 1 oraz art. 18ea ust. 11 updop, przybrałaby z pewnością inne brzmienie.

Należy zauważyć, że art. 18ea ust. 11 updop, reguluje zarówno odliczenie omawianej ulgi w ramach pierwszego roku jak i kolejnych. Zdanie pierwsze tego przepisu, wskazuje na odliczenie w zeznaniu za rok w którym poniesiono koszty, natomiast zdanie drugie odnosi się do odliczenia w kolejnych latach. Zatem, przepis ten reguluje sposób odliczenia zarówno w pierwszym jak i w kolejnych sześciu latach, z kolei ust. 1 wskazuje na wysokość tych odliczeń zarówno w odniesieniu do pierwszego roku jak i kolejnych lat.

Wobec powyższego, jeżeli kwota 30% kosztów produkcji próbnej (rozruchu technologicznego), przekroczy roczny limit odliczenia równy 10% wielkości dochodu Spółki w pierwszym roku odliczenia ulgi na prototyp, Spółka będzie miała prawo do odliczenia kwoty nierozliczonej ulgi w ciągu kolejnych sześciu następujących po sobie latach podatkowych z uwzględnieniem limitu 10%, o którym mowa w art. 18ea ust. 1 updop.

Ustawodawca wprowadził limit odliczenia do wysokości 10% dochodu osiągniętego z innych źródeł niż zyski kapitałowe, a więc chciał w ten sposób ograniczyć kwotę maksymalnego odliczenia w danym roku podatkowym, zatem nie ma podstaw, aby nie stosować tego limitu w kolejnych latach w przypadku korzystania z możliwości przewidzianej w art. 18ea ust. 11 zdanie drugie updop. Dlatego też, przewidziany jest tak długi okres możliwości rozliczenia poniesionych kosztów kwalifikujących się do ulgi.

Reasumując, jeżeli przysługująca podatnikowi kwota do odliczenia w wysokości 30% sumy kosztów produkcji próbnej nowego produktu, w roku ich poniesienia nie może zostać odliczona w całości, ze względu na poniesioną stratę lub niski dochód, podatnik może odliczyć pozostałą część w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych. Odliczenie w tych kolejnych latach (nieodliczonej dotychczas kwoty) powinno również być dokonywane z uwzględnieniem limitu określonego w treści art. 18ea ust. 1 updop, odwołującego się do 10% dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów niż z zysków kapitałowych. Z art. 18ea ust. 1 updop wynika, że wysokość odliczenia nie może w roku podatkowym przekroczyć 10% dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów niż z zysków kapitałowych, tj. w każdym roku, w którym podatnik rozlicza ulgę.

Tym samym, trudno się zgodzić ze stwierdzeniem Wnioskodawcy, że zasadnym jest uznanie, że wobec braku powtórzenia w ust. 11 postanowienia i limicie 10% dochodu, możliwe jest rozliczanie pozostałych nieodliczonych kwot, bez uwzględniania limitu 10% dochodu.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy w przypadku, gdy Wnioskodawca poniesie za rok podatkowy stratę albo wielkość jego dochodu będzie niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia w ramach ulgi na prototyp w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia, stosownie do art. 18ea ust. 11 updop, dokonuje się maksymalnie w wysokości odpowiadającej wysokości dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów niż z zysków kapitałowych, czy należy wówczas stosować także do rozliczenia tych kosztów limit 10% tego dochodu, wskazany w art. 18ea ust. 1 updop, należy uznać za nieprawidłowe.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy:

- koszty odliczane od podstawy opodatkowania na podstawie art. 18ea ust. 1 i następnych updop (w ramach tzw. ulgi na prototyp), tj. koszty produkcji próbnej nowego produktu oraz koszty wprowadzenia na rynek nowego produktu, muszą zostać uprzednio zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, czy też wystarczający jest sam fakt ich poniesienia, tj. dokonania zapłaty w danym roku podatkowym, za który dokonywane jest odliczenie, stosownie do art. 18ea ust. 9 pkt 1 updop, w części dotyczącej:

-zapłacenia zaliczki na poczet ceny nabycia, należy uznać za nieprawidłowe,

- w pozostałej części, należy uznać za prawidłowe.

(pytanie oznaczone we wniosku nr 1)

- możliwe jest dokonanie odliczenia kosztów w ramach ulgi na prototyp na podstawie art. 18ea updop, w roku podatkowym, w którym koszty zostały faktycznie poniesione, w przypadku gdy koszty zostaną faktycznie poniesione w latach podatkowych poprzedzających rok podatkowy, w którym zostanie przeprowadzona produkcja próbna nowego produktu (projekt wieloletni), należy uznać za nieprawidłowe, (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)

- w przypadku zaniechania realizacji projektu badawczo-rozwojowego (np. ze względów ekonomicznych), który był realizowany przez okres kilku lat, i rozliczania w tych latach ulgi na prototyp na podstawie art. 18ea updop, w związku z nabywaniem w tym okresie środków trwałych na potrzeby realizacji tego projektu badawczo-rozwojowego, a jednocześnie na potrzeby przyszłej produkcji próbnej nowego produktu, należy dokonywać korekty kosztów odliczonych w poprzednich latach podatkowych w ramach ulgi na prototyp, w związku z tym że ostatecznie nie dojdzie do produkcji próbnej, należy uznać za nieprawidłowe, (pytanie oznaczone we wniosku nr 3)

- cena wykupu przedmiotu leasingu operacyjnego stanowi koszty produkcji próbnej nowego produktu w rozumieniu art. 18ea ust. 1 i ust. 5 pkt 1 updop, tj. koszty nabycia fabrycznie nowego środka trwałego, należy uznać za nieprawidłowe, (pytanie oznaczone we wniosku nr 4)

- w przypadku nabycia środka trwałego w drodze leasingu finansowego do kosztów produkcji próbnej nowego produktu w rozumieniu art. 18ea ust. 1 i ust. 5 pkt 1 updop, można zaliczyć także opłatę wstępną przy leasingu oraz opłaty leasingowe w części, w jakiej odzwierciedlają wartość początkową przedmiotu leasingu (część kapitałowa), należy uznać za nieprawidłowe, (pytanie oznaczone we wniosku nr 5)

- w przypadku dokonania sprzedaży produktów powstałych w ramach produkcji próbnej nowego produktu (jeśli spełniają one wymagane parametry), koszty przeprowadzenia produkcji próbnej można odliczyć w ramach ulgi na prototyp, o której mowa w art. 18ea updop, należy uznać za prawidłowe, (pytanie oznaczone we wniosku nr 7)

- można odliczyć w ramach ulgi na prototyp 30% ceny nabycia lub kosztu wytworzenia takiego środka trwałego, w przypadku:

- wykorzystywania przez Wnioskodawcę nabytych lub wytworzonych we własnym zakresie fabrycznie nowych środków trwałych zarówno do przeprowadzenia produkcji próbnej nowego produktu w rozumieniu art. 18ea updop, a także w przypadku późniejszego (po zakończeniu produkcji próbnej) wykorzystania środków trwałych do produkcji innych produktów, należy uznać za prawidłowe,

- wykorzystywania przez Wnioskodawcę nabytych lub wytworzonych we własnym zakresie fabrycznie nowych środków trwałych, które od początku równolegle będą wykorzystywane w bieżącej produkcji dotychczas oferowanych produktów, a zatem takiej, która na moment rozpoczęcia produkcji próbnej jest już przez Wnioskodawcę uruchomiona, należy uznać za nieprawidłowe,

(pytanie oznaczone we wniosku nr 8)

- przez pojęcie „nowego produktu” w rozumieniu art. 18ea updop, należy rozumieć produkt wdrażany do produkcji w wyniku przeprowadzonych przez Wnioskodawcę prac badawczo-rozwojowych, który posiada cechy nowości w skali firmy, czy też w skali rynku, na którym działa przedsiębiorca, należy uznać za prawidłowe,

(pytanie oznaczone we wniosku nr 9)

- w przypadku, gdy po zakończeniu projektu badawczo-rozwojowego, na etapie rozruchu technologicznego okaże się, że trzeba dokonać pewnych modyfikacji i w związku z tym wykonywane będą dalsze prace badawczo-rozwojowe, to koszty poniesione na ww. etapie rozruchu technologicznego do momentu powzięcia wiedzy o potrzebie dokonania dalszych prac badawczo-rozwojowych, mieszczące się w katalogu kosztów kwalifikowanych do ulgi badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 18d updop, można zaliczyć do kosztów kwalifikowanych ulgi B+R z uwagi na potrzebę prowadzenia na tym etapie dalszych prac B+R, należy uznać za prawidłowe, (pytanie oznaczone we wniosku nr 10)

- w przypadku nabycia, wytworzenia lub ulepszenia środków trwałych wykorzystywanych także do realizacji projektu badawczo-rozwojowego, które podlegają amortyzacji, można odpisy amortyzacyjne dokonane w danym roku podatkowym w okresie realizacji projektu badawczo-rozwojowego uwzględnić w ramach ulgi badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 18d updop, a pozostałą część ceny nabycia, niezamortyzowaną w tym roku podatkowym, uwzględnić w uldze na prototyp, jako koszty faktycznie poniesione w danym roku, nalży uznać za nieprawidłowe, (pytanie oznaczone we wniosku nr 11)

- od jakiej kwoty należy liczyć limit 30% sumy kosztów produkcji próbnej nowego produktu, o którym mowa w art. 18ea ust. 1 updop, jeśli część kosztów nabycia, wytworzenia lub ulepszenia środka trwałego jest rozliczana w innej uldze (np. w uldze badawczo rozwojowej jako odpisy amortyzacyjne od środków trwałych lub w uldze na robotyzację - 50% kosztów nabycia robota przemysłowego), należy uznać za nieprawidłowe, (pytanie oznaczone we wniosku nr 12)

- w przypadku, gdy Wnioskodawca poniesie za rok podatkowy stratę albo wielkość jego dochodu będzie niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia w ramach ulgi na prototyp w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia, stosownie do art. 18ea ust. 11 updop, dokonuje się maksymalnie w wysokości odpowiadającej wysokości dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów niż z zysków kapitałowych, czy należy wówczas stosować także do rozliczenia tych kosztów limit 10% tego dochodu, wskazany w art. 18ea ust. 1 updop, należy uznać za nieprawidłowe (pytanie oznaczone we wniosku nr 13).

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Dodać należy, że w związku z uznaniem stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 5 za nieprawidłowe, odpowiedź na pytanie nr 6 jest bezprzedmiotowa.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).