Interpretacja indywidualna z dnia 11 stycznia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP3-1.4011.1060.2022.4.MK1

PIT - obowiązki płatnika z tytułu przekształcenia spółki komandytowej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

4 listopada 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 4 listopada 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy obowiązków płatnika z tytułu przekształcenia spółki komandytowej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 22 grudnia 2022 r. (data wpływu 22 grudnia 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Spółka jest spółką komandytową będącą rezydentem podatkowym w Polsce oraz podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, podlegającym w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Spółka powstała z przekształcenia ze spółki akcyjnej w 2007 r., przy czym jako spółka komandytowa podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych stała się 1 maja 2021 r. w związku ze zmianą przepisów. Rok podatkowy Spółki trwa od 1 stycznia do 31 grudnia. Spółka jest jednocześnie zarejestrowana w Polsce jako czynny podatnik VAT.

Wspólnikami Spółki są osoby fizyczne, pełniące role komandytariuszy Spółki, będące, z kilkoma mniejszościowymi wyjątkami, polskimi rezydentami podatkowymi i podatnikami podatku dochodowego od osób fizycznych w Polsce oraz A. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, osoba prawna będąca polskim rezydentem podatkowym oraz podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych w Polsce (pełniąca rolę komplementariusza Spółki).

Spółka jest spółką centralną, odpowiedzialną za funkcje strategiczne i holdingowe w ramach grupy B. („B.” lub „Grupa”). Grupa B. prowadzi działalność w zakresie świadczenia usług profesjonalnych obejmujących (…). W ramach prowadzonej działalności grupa B. współpracuje również z innymi firmami członkowskimi w obrębie globalnej sieci B. („Sieć B.”).

B. prowadzi powyższą działalność w Polsce za pomocą Spółki oraz powiązanych ze Spółką spółek odpowiedzialnych w szczególności za świadczenie usług profesjonalnych w zakresie wymienionych powyżej poszczególnych linii usługowych B. („Spółki Zależne”). Spółki Zależne jako spółki z ograniczoną odpowiedzialnością oraz spółki komandytowe posiadają status podatników podatku dochodowego od osób prawnych i podlegają w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. W okresie od 1 maja 2021 r. Spółka otrzymywała płatności dywidendowe od Spółek Zależnych, które objęte były zwolnieniem na podstawie art. 22 ust. 4 ustawy o CIT.

Plan rozdziału działalności Spółki

Na podstawie przeprowadzonej w trakcie 2022 r. weryfikacji strategicznych kierunków rozwoju Sieci B. na świecie, z udziałem największych firm członkowskich Sieci B., stwierdzono, że podział na dwie odrębne, interdyscyplinarne organizacje powinien stworzyć najszersze możliwości wzrostu biorąc pod uwagę otoczenie gospodarcze i regulacyjne.

Mając na uwadze powyższe, pod rozwagę firm członkowskich B. na świecie, w tym grupy B., poddano propozycję rozdzielenia działalności (...) od działalności (...) w ramach podmiotów należących do Sieci B. i wyodrębnienia działalności (...) z Sieci B. do nowej organizacji, która będzie mogła być notowana na uznanej międzynarodowo giełdzie („Globalna Reorganizacja”). Zgodnie z założeniami Globalnej Reorganizacji, po dniu rozdzielenia działalności, obie organizacje (tj. związane odpowiednio z działalnością (...) i działalnością (...)) powinny posiadać odrębnych właścicieli/udziałowców.

Organizacja związana z działalnością (...) będzie koncentrowała się na usługach (…)/(…). Dla zapewnienia wysokiej jakości usług (…), organizacja ta będzie dysponowała także specjalistami z innych dziedzin, w tym np. (…) lub wycen. W związku z powyższym, oprócz usług stricte (…), organizacja ta może również, w pewnym zakresie, świadczyć usługi w innych dziedzinach. Niemniej, z uwagi na przeważający charakter usług (…), w niniejszym wniosku działalność tej organizacji będzie określana jako działalność (...) lub działalność związana z (…), a sama organizacja jako firma (...).

Chcąc przyłączyć się do Globalnej Reorganizacji zainicjowanej w ramach Sieci B., wspólnicy Grupy B., po odpowiednim głosowaniu, mogą podjąć decyzję o wydzieleniu („Wydzielenie”) działalności Spółki związanej z obsługą działalności (...) do odrębnego podmiotu w Polsce, tj. spółki B. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością.

W celu przygotowania do powyższego procesu Wydzielenia podjęto działania związane z rozdzieleniem procesu świadczenia przez Spółkę usług dla obydwu obszarów działalności. Od strony prawnej - w celu umożliwienia pełnego rozdziału działalności (...) oraz działalności (...), mając na uwadze, że zgodnie z art. 528 § 2 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2022 r. poz. 1467 z późn. zm.; „K.S.H.”), spółki osobowe nie podlegają podziałowi, a przeprowadzenie podziału przez wydzielenie możliwe jest wyłącznie przez spółki kapitałowe, niezbędne jest aby Wydzielenie zostało poprzedzone zmianą formy prawnej Spółki poprzez przekształcenie Spółki („Przekształcenie”) w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce („Spółka Przekształcona” lub „Spółka z o.o.”).

Należy podkreślić, że zarówno Przekształcenie, jak i późniejsze Wydzielenie zostaną przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn biznesowych oraz prawnych, a ich celem nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Zgodnie z oczekiwaniami, Przekształcenie Spółki nastąpi stosownie do postanowień art. 551 i nast. K.S.H. Po Przekształceniu Spółka z o.o. będzie kontynuować prowadzenie działalności Spółki w niezmienionym zakresie.

W myśl art. 553 § 1 K.S.H., Spółce z o.o. przysługiwać będą wszystkie prawa i obowiązki Spółki (jako spółki przekształcanej). W wyniku Przekształcenia majątek Spółki Przekształconej nie ulegnie powiększeniu w stosunku do majątku Spółki przed Przekształceniem. Tym samym, wartość majątku Spółki z o.o. po Przekształceniu będzie odpowiadać wartości majątku Spółki na dzień Przekształcenia.

W razie takiej potrzeby, w szczególności, w celu zwiększenia płynności finansowej Spółki, wspólnicy Spółki mogą zdecydować o udzieleniu pożyczek na rzecz Spółki ze środków pochodzących z dystrybucji zysków przez Spółkę lub ewentualnie z częściowego wycofania wkładów wspólników przed Przekształceniem. Pożyczki otrzymane od ww. wspólników będą ujmowane w księgach Spółki jako zobowiązania. Konsekwencje podatkowe zdarzeń opisanych w tym akapicie pozostają jednak poza zakresem niniejszego wniosku.

Planowane jest, że wszystkie środki zgromadzone na kapitałach własnych Spółki na dzień Przekształcenia zostaną przeniesione w całości wskutek Przekształcenia na kapitały Spółki z o.o. W szczególności, środki zgromadzone na dzień Przekształcenia na kapitale podstawowym Spółki, odpowiadającym wniesionym do Spółki wkładom kapitałowym wspólników, zostaną w wyniku Przekształcenia przeniesione w całości na kapitał zakładowy Spółki z o.o. Z kolei, pozostałe kapitały Spółki (o ile wystąpią na dzień Przekształcenia) zostaną przeniesione na pozostałe kapitały Spółki z o.o. (np. na kapitał rezerwowy lub na kapitał zapasowy). W wyniku Przekształcenia nie dojdzie do podwyższenia kapitału zakładowego Spółki z o.o. w stosunku do wartości kapitału podstawowego Spółki przed Przekształceniem bądź do przeniesienia środków z kapitału zapasowego Spółki na kapitał zakładowy Spółki z o.o.

Zgodnie z obecnymi założeniami, kapitał zakładowy Spółki z o.o. zostanie ustalony jako równowartość wkładów kapitałowych (pieniężnych i niepieniężnych) wniesionych uprzednio przez wspólników, według stanu i ich wartości bezpośrednio przed Przekształceniem. Powyższe wkłady wspólników były opodatkowane podatkiem od czynności cywilnoprawnych w momencie wniesienia tych wkładów na zasadach ogólnych. Należy przy tym podkreślić, że w ramach Przekształcenia nie dojdzie do wniesienia dodatkowych wkładów do Spółki z o.o. przez wspólników.

Oczekuje się, że w związku z Przekształceniem, grono wspólników Spółki Przekształconej nie ulegnie zmianie; tj. w ramach Przekształcenia do Spółki z o.o. nie przystąpi żaden nowy wspólnik, który swoim wkładem mógłby zwiększyć majątek Spółki Przekształconej, a dotychczasowi wspólnicy Spółki staną się wspólnikami (udziałowcami) Spółki Przekształconej, stosownie do postanowień art. 553 § 3 K.S.H.

W wyniku Przekształcenia wspólnicy Spółki obejmą udziały w Spółce z o.o. w wartości proporcjonalnej do wartości ich wkładów kapitałowych wniesionych uprzednio do Spółki. W szczególności, Przekształcenie Spółki nie będzie skutkować podniesieniem wartości nominalnej udziałów przysługujących wspólnikom w Spółce z o.o. w stosunku do wartości nominalnej ich wkładów w Spółce przed Przekształceniem. Dodatkowo, w związku z Przekształceniem wspólnicy Spółki nie otrzymają dodatkowych wypłat ze Spółki ani ze Spółki z o.o.

Niewykluczone, że po Przekształceniu, a przed Wydzieleniem, dojdzie do wypłaty dywidend na rzecz Spółki z o.o. przez (wybrane) Spółki Zależne, w których Spółka posiada bezpośrednio udział/udziały.

W odniesieniu do zdarzenia przyszłego opisanego w niniejszym wniosku równolegle zostały złożone wnioski w imieniu: A. sp. z o.o. - komplementariusza Spółki oraz wybranych komandytariuszy, tj. następujących osób fizycznych: A.A., B.B., C.C., D.D., E.E., F.F., G.G., H.H. oraz I.I.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego

Zakres wniosku nie dotyczy wypłaty niepodzielonych zysków na rzecz wspólników Spółki. Wypłata niepodzielonych zysków nie jest, tym samym, przedmiotem wskazanego opisu zdarzenia przyszłego oraz treści pytań sformułowanych we wniosku. W szczególności, jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, potencjalne wypłaty zysków Spółki stanowią odrębne zdarzenia podatkowe, pozostające poza zakresem wniosku.

Dla kompletności analizy, w uzasadnieniu wniosku, Spółka powołała treść art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o PIT aby wykazać, iż powyższy przepis nie znajdzie zastosowania w analizowanym zdarzeniu przyszłym albowiem dotyczy on innych zdarzeń, tj. może mieć zastosowanie wyłącznie w przypadku przekształceń spółek będących podatnikiem CIT w spółkę niebędącą podatnikiem CIT. A contrario, analizowane zdarzenie przyszłe dotyczy przekształcenia spółki będącej podatnikiem CIT (sp.k.) w inną spółkę będącą również podatnikiem CIT (sp. z o.o.), wobec czego bezprzedmiotowa jest analiza skutków podatkowych na gruncie wskazanego przepisu w odniesieniu do zdarzenia przyszłego będącego przedmiotem wniosku.

W związku z tym, że jak wskazano powyżej zakres wniosku nie dotyczy wypłaty niepodzielonych zysków w ocenie Spółki treść pytania nr 2 odnośnie podatku dochodowego od osób fizycznych nie wymaga zmiany w celu rozszerzenia jego zakresu, nie ma również konieczności rozszerzenia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej pytań przedstawionych we Wniosku.

Pytania:

1)Czy w wyniku Przekształcenia po stronie Spółki nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych („CIT”), a tym samym planowane Przekształcenie będzie dla Spółki neutralne na gruncie ustawy o CIT?

2)Czy w wyniku Przekształcenia na Spółce nie będą ciążyły obowiązki płatnika zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych („PIT”) względem wspólników Spółki będących osobami fizycznymi?

3)Czy w wyniku Przekształcenia na Spółce nie będą ciążyły obowiązki płatnika zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych względem wspólnika Spółki będącego osobą prawną?

4)Czy w wyniku Przekształcenia po stronie Spółki nie powstanie zobowiązanie podatkowe na gruncie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych („PCC”)?

5)Czy w wyniku Przekształcenia nie dojdzie do przerwania biegu dwuletniego okresu posiadania udziałów, o którym mowa w art. 22 ust. 4 i 4a ustawy o CIT, przez Spółkę w Spółkach Zależnych - w zakresie prawa do zwolnienia z CIT potencjalnych przychodów z dywidend wypłacanych na rzecz Spółki przez Spółki Zależne po Przekształceniu?

Niniejsza interpretacja dotyczy rozstrzygnięcia w zakresie pytania nr 2 w części dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych. W części pytań nr 1, 3 i 5 dotyczących podatku dochodowego od osób prawnych oraz w zakresie pytania nr 4 dotyczącego podatku od czynności cywilnoprawnych zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Państwa stanowisko w sprawie

Ad. 2

W Państwa ocenie w wyniku Przekształcenia Spółki na Spółce nie będą ciążyły obowiązki płatnika zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych względem wspólników Spółki będących osobami fizycznymi.

Zgodnie z art. 41 ust. 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 z późn. zm.; „ustawa o PIT”), płatnicy o których mowa w ust. 1 (tj. osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej), są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a, 13-16 oraz art. 30a ust. 1 pkt 1-11 oraz 11b-13 ustawy o PIT, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5, 10, 12 i 21 tej ustawy.

Z kolei, w myśl art. 41 ust. 4e ustawy o PIT, spółki o których mowa w art. 5a pkt 28 lit. c) (tj. spółki komandytowe i spółki komandytowo-akcyjne mające siedzibę lub zarząd na terytorium Polski) obowiązane są jako płatnicy pobierać zryczałtowany podatek dochodowy, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT, z uwzględnieniem zasad określonych w art. 30a ust. 6a-6e tej ustawy.

Zgodnie z powyższym, obowiązki płatnika zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych spoczywają zarówno na spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością, jak i na spółkach komandytowych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Polski. W odniesieniu do zakresu przedmiotowego powyższych przepisów, obowiązki płatnika zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych dotyczą m.in. wypłat (świadczeń) z tytułów określonych w art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT, a więc z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych.

Zdaniem Spółki w wyniku Przekształcenia po stronie wspólników Spółki będących osobami fizycznymi nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu PIT, a tym samym planowane Przekształcenie będzie dla ww. wspólników neutralne na gruncie przepisów ustawy o PIT wobec czego na Spółce nie będą ciążyły obowiązki płatnika zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych względem wspólników Spółki będących osobami fizycznymi.

Jak wskazano w uzasadnieniu stanowiska Spółki do pytania nr 1, stosownie do art. 551 § 1 K.S.H., spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, prosta spółka akcyjna oraz spółka akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą).

Zgodnie z art. 552 K.S.H., spółka przekształcana staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu do rejestru (dzień przekształcenia). Jednocześnie sąd rejestrowy z urzędu wykreśla spółkę przekształcaną.

W myśl art. 553 § 1-3 K.S.H., spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej. Spółka przekształcona pozostaje podmiotem w szczególności zezwoleń, koncesji oraz ulg, które zostały przyznane spółce przed jej przekształceniem, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji albo ulgi stanowi inaczej. Wspólnicy spółki przekształcanej stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej.

Regulacja zawarta w art. 553 K.S.H. wyraża zasadę kontynuacji, zgodnie z którą istnieje tożsamość podmiotu przekształcanego i podmiotu przekształconego, a w związku z przekształceniem dochodzi jedynie do zmiany formy prawnej przekształcanego podmiotu. W konsekwencji, przekształcenie spółki osobowej w spółkę kapitałową stanowi jedynie modyfikację formy prowadzenia działalności gospodarczej w ramach tego samego bytu gospodarczego. W wyniku przekształcenia nie dochodzi tym samym do powstania nowego podmiotu (podmiot przekształcony to wciąż ten sam podmiot, co przed przekształceniem).

W przypadku kontynuacji nie ma poprzednika i następcy prawnego, ale istnieje ta sama spółka w zmienionej formie. Innym skutkiem zasady kontynuacji jest to, że wszelkie prawa i obowiązki wynikające z praw rzeczowych i obligacyjnych pozostają przy spółce przekształconej.

Przechodząc na grunt przepisów podatkowych - zasadę sukcesji praw i obowiązków w prawie podatkowym reguluje art. 93a § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z tym przepisem, osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształconej spółki. W konsekwencji, przekształcenie powoduje jedynie zmianę formy prowadzenia działalności przez spółkę przekształcaną w następstwie wpisu do rejestru spółki przekształconej, z zachowaniem przez spółkę przekształconą wszelkich praw i obowiązków spółki przekształcanej.

W zakresie ustawy o PIT należy wskazać, że w myśl art. 5a pkt 28 lit. c) ww. ustawy, „spółka” oznacza m.in. spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną mające siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Z kolei, zgodnie z art. 5a pkt 26 ustawy o PIT, ilekroć w ww. ustawie jest mowa o „spółce niebędącej osobą prawną” - oznacza to spółkę inną niż określoną w art. 5a pkt 28 ustawy o PIT.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o PIT, przedmiotem opodatkowania PIT są, zasadniczo, wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych ww. ustawie oraz dochodów od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Ponadto, art. 9 ust. 2 ustawy o PIT stanowi, że dochodem ze źródła przychodów jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym.

Art. 10 ust. 1 ww. ustawy wskazuje przykładowy katalog źródeł przychodów podlegających opodatkowaniu PIT, w tym kapitały pieniężne (pkt 7). Należy zaznaczyć, że zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o PIT, odnoszącym się do „innych źródeł” przychodów, powyższy katalog źródeł przychodów nie jest katalogiem enumeratywnym.

Z kolei katalog ujęty w art. 17 ust. 1 ww. ustawy, zawiera wyliczenie rodzajów przychodów z kapitałów pieniężnych. Zgodnie z powyższym, wszelkie zdarzenia prawne, które wiążą się z posiadaniem kapitałów pieniężnych, skutkują przypisaniem przychodu u posiadającego te kapitały, jeżeli zdarzenie to mieści się w katalogu z art. 17 ust. 1 ustawy o PIT.

Odnosząc się do analizowanego zdarzenia przyszłego, należy zaznaczyć, że w zbiorze tym brak jest wymienionego zdarzenia prawnego określającego przychód wspólnika (osoby fizycznej) w związku z przekształceniem spółki komandytowej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością.

Na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy PIT za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się „wartość wkładu określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku wartość wkładu określoną w innym dokumencie o podobnym charakterze - w przypadku wniesienia do spółki albo do spółdzielni wkładu niepieniężnego”.

Mając na uwadze ww. regulację ustawy o PIT oraz przedstawione powyżej przepisy K.S.H. regulujące formę przekształcenia spółki osobowej (w tym komandytowej) w spółkę kapitałową (w tym spółkę z o.o.) należy zauważyć, że w ramach powyższego procesu przekształcenia nie dochodzi do wniesienia do spółki kapitałowej wkładu niepieniężnego. W ramach przekształcenia spółki osobowej w spółkę kapitałową dotychczasowi wspólnicy spółki osobowej nie wnoszą bowiem wkładów do spółki kapitałowej w postaci majątku spółki osobowej, a dochodzi - z mocy prawa - do kontynuacji działalności (oraz posiadanego majątku) spółki osobowej przez jej następcę prawnego (spółkę kapitałową).

W szczególności, zgodnie z art. 553 § 3 K.S.H. wspólnicy spółki przekształcanej uczestniczący w przekształceniu stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej, to w konsekwencji objęcie udziałów w spółce przekształconej w ramach procesu przekształcenia spółki nie jest objęciem w zamian za wkład niepieniężny.

W konsekwencji, w Państwa ocenie, skoro Przekształcenie Spółki nie będzie wiązać się z wniesieniem wkładu niepieniężnego do Spółki ani Spółki z o.o., art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy PIT nie znajdzie zastosowania w analizowanym zdarzeniu przyszłym.

Powyższe stanowisko znajduje również potwierdzenie przykładowo w interpretacji indywidualnej z dnia 30 maja 2022 r, w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał, że przekształcenie spółki komandytowej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością „nie mieści się w zakresie zastosowana art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy” o PIT, sygn. 0115-KDIT1.4011.113.2022.2.MT.

Ponadto, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału.

W myśl art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy PIT, dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także „wartość niepodzielonych zysków w spółce oraz wartość zysku przekazanego na inne kapitały niż kapitał zakładowy w spółce przekształcanej - w przypadku przekształcenia spółki w spółkę niebędącą osobą prawną; przychód określa się na dzień przekształcenia”.

Jak wynika z ww. przepisu, wartość niepodzielonych zysków staje się na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych przychodem podatkowym, tylko jeśli dochodzi do przekształcenia spółki będącej podatnikiem CIT w spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Powyższe stanowisko potwierdził Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej potwierdzając, że przekształcenie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę komandytową nie będzie skutkowało uzyskaniem dochodu (przychodu) przez wspólnika (osobę fizyczną) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych na podstawie art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o PIT (interpretacja indywidualna z dnia 3 lutego 2022 r., sygn. 0113-KDIPT2-3.4011.992.2021.2.AK).

Odnosząc powyższe na grunt analizowanego zdarzenia przyszłego, należy zaznaczyć, że planowane Przekształcenie obejmuje przekształcenie spółki osobowej będącej podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (spółki komandytowej) w spółkę kapitałową (spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością). Opisane we wniosku zdarzenie przyszłe nie dotyczy zatem przekształcenia, o którym mowa w art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o PIT. W konsekwencji, Przekształcenie pozostaje poza zakresem ww. przepisu ustawy o PIT.

Z kolei art. 24 ust. 5 pkt 4 ustawy o PIT stanowi, że dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest również „dochód przeznaczony na podwyższenie kapitału zakładowego, a w spółdzielniach - dochód przeznaczony na podwyższenie funduszu udziałowego oraz dochód stanowiący równowartość kwot przekazanych na ten kapitał (fundusz) z innych kapitałów (funduszy) takiej spółki albo spółdzielni”.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, wszystkie środki zgromadzone na dzień Przekształcenia na kapitałach Spółki zostaną (w wyniku Przekształcenia) przeniesione w całości na kapitały Spółki z o.o. w tożsamej wysokości. W szczególności, środki zgromadzone na moment Przekształcenia na kapitale podstawowym Spółki zostaną w wyniku Przekształcenia przeniesione w całości na kapitał zakładowy Spółki z o.o., a pozostałe środki Spółki (o ile wystąpią na dzień Przekształcenia) zostaną przeniesione na pozostałe kapitały Spółki z o.o. (np. na kapitał rezerwowy lub na kapitał zapasowy). W konsekwencji, w Państwa ocenie Przekształcenia nie będzie skutkować podwyższeniem kapitału zakładowego Spółki z o.o. w stosunku do wartości kapitału podstawowego Spółki przed Przekształceniem.

Zgodnie z powyższym, w ramach Przekształcenia nie dojdzie do rozdysponowania zysków lub środków z kapitału zapasowego Spółki na rzecz wspólników. Przekształcenie Spółki nie będzie też skutkować podniesieniem wartości nominalnej udziałów przysługujących wspólnikom w Spółce z o.o. w stosunku do wartości nominalnej ich wkładów w Spółce przed Przekształceniem.

Dla kompletności, należy zaznaczyć, że w ramach Przekształcenia nie dojdzie również do wniesienia dodatkowych wkładów do Spółki lub Spółki z o.o. przez wspólników, które mogłoby doprowadzić do podwyższenia kapitału Spółki Przekształconej.

Dla pełnego obrazu, należy także podkreślić, że potencjalne wypłaty zysków Spółki przed lub po Przekształceniu, jeżeli wystąpią, będą stanowić odrębne od Przekształcenia zdarzenia podatkowe.

W konsekwencji, Przekształcenie nie będzie stanowiło formy realizacji zysków ze Spółki, które mogłoby skutkować powstaniem dochodów (przychodów) po stronie wspólników Spółki będących osobami fizycznymi na gruncie powyższego przepisu ustawy o PIT.

Reasumując powyższe, przepisy ustawy o PIT nie zawierają szczegółowych regulacji dotyczących skutków podatkowych przekształcenia spółki komandytowej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, a w konsekwencji, zasadniczo, nie przewidują powstania przychodu po stronie wspólników będących osobami fizycznymi w związku z takim przekształceniem. W szczególności, art. 17 ust. 1 pkt 9, art. 24 ust. 5 pkt 8 ani art. 24 ust. 5 pkt 4 ustawy PIT nie będą miały zastosowania w przypadku takiego przekształcenia.

Wskazują Państwo, że na skutek Przekształcenia nie dojdzie również do żadnego innego przysporzenia, które stanowiłoby dodatkowy przychód po stronie wspólników będących osobami fizycznymi, które mogłoby skutkować obowiązkiem poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych.

Zgodnie z powyższym, w Państwa ocenie w wyniku Przekształcenia po stronie wspólników Spółki będących osobami fizycznymi, nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu PIT, a tym samym planowane Przekształcenie będzie dla ww. wspólników neutralne na gruncie przepisów ustawy o PIT. Mając na uwadze, że wskutek Przekształcenia po stronie wspólników Spółki będących osobami fizycznymi nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu PIT w Państwa ocenie, analogicznie, w związku z Przekształceniem na Spółce nie będą ciążyły obowiązki płatnika zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych względem tych wspólników.

W szczególności, z uwagi na fakt, że planowane Przekształcenie nie będzie obejmować wypłaty (świadczeń) na rzecz wspólników Wnioskodawcy będących osobami fizycznymi lub stawiania do ich dyspozycji pieniędzy bądź wartości pieniężnych, w związku z Przekształceniem po stronie ww. wspólników nie wystąpią wypłaty, świadczenia lub wartości pieniężne od których Spółka mogłaby być obowiązana pobrać zryczałtowany podatek dochodowy od osób fizycznych. W konsekwencji, zdaniem Państwa, planowane Przekształcenie nie będzie skutkować powstaniem obowiązków płatnika zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych po stronie Spółki względem wspólników Spółki będących osobami fizycznymi.

Zgodnie z powyższym, stoją Państwo na stanowisku, iż w wyniku Przekształcenia na Spółce nie będą ciążyły obowiązki płatnika zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych względem wspólników Spółki będących osobami fizycznymi - mając na względzie, że planowane Przekształcenie nie będzie wiązać się z powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu PIT po stronie tych wspólników.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 8 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651):

Z uwagi na powyższe, na płatniku ciążą trzy podstawowe obowiązki, tj.:

1.obliczenie,

2.pobranie,

3.wpłacenie

- podatku, zaliczki.

Jak stanowi art. 30 § 1 Ordynacji podatkowej:

Zasadą jest, że obowiązek prawidłowego ustalenia podstawy opodatkowania, obliczenia i zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych ciąży na podatnikach. Niemniej jednak, w odniesieniu do licznych sytuacji zasada ta została wyłączona przez ustawodawcę przez nałożenie obowiązków płatnika na podmioty wypłacające podatnikowi (stawiające do dyspozycji podatnika) należności stanowiące jego dochody (przychody).

Ustawa z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.), wprowadza system poboru podatku przez płatnika w przypadkach wskazanych w Rozdziale 7: „Pobór podatku lub zaliczek na podatek przez płatników”.

Jak wynika z przepisów przywołanego Rozdziału 7, ustawodawca ustanowił obowiązki płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych przez:

‒ określenie rodzaju podmiotu dokonującego wypłaty (realizacji) świadczeń na rzecz podatników, przy czym rodzaj podmiotu jest określany poprzez wskazanie jego formy organizacyjnej, jego statusu bądź roli, jaką podmiot ten pełni w relacji z podatnikiem oraz

‒ określenie kategorii przychodów (dochodów) w odniesieniu do których na ww. podmiotach ciążą obowiązki płatnika podatku.

Podstawowym warunkiem dla rozważań o obowiązkach płatnika jest jednak istnienie relacji, udzielający świadczenia (płatnik) - uzyskujący świadczenie (podatnik).

Zasady przekształcania spółek prawa handlowego regulują przepisy ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t. j. Dz.U. z 2022 r. poz. 1467 ze zm.).

Zgodnie z przepisem art. 551 § 1 Kodeksu spółek handlowych:

W myśl przepisu art. 552 Kodeksu spółek handlowych:

Stosownie do art. 553 § 1 Kodeksu spółek handlowych:

W myśl art. 553 § 2 Kodeksu spółek handlowych:

Zgodnie natomiast z art. 553 § 3 Kodeksu spółek handlowych:

Przekształcenie spółek w rozumieniu przepisów Kodeksu spółek handlowych powoduje przeniesienie majątku jednej spółki działającej w określonej formie prawnej na inny podmiot, który dalszą działalność ma prowadzić jako spółka handlowa innego typu.

Zgodnie z zasadą tożsamości podmiotów biorących udział w przekształceniu, majątek spółki przekształcanej z dniem przekształcenia staje się majątkiem spółki przekształconej.

Kwestię podatkowej sukcesji praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształcanych reguluje ustawa z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651).

Stosownie do art. 93a § 1 Ordynacji podatkowej :

W myśl art. 93a § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej :

Wobec tego, jeśli przekształcenie zostanie przeprowadzone ściśle według przepisów Kodeksu spółek handlowych, tym samym Spółka przekształcona wstąpi we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej spółki. Spółka przekształcana staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru. Przekształcenie spółek w rozumieniu przepisów Kodeksu spółek handlowych powoduje przeniesienie majątku jednej spółki działającej w określonej formie prawnej na inny podmiot, który dalszą działalność ma prowadzić jako spółka handlowa innego typu. Nie dochodzi przy tym do likwidacji spółki przekształcanej, a jedynie do zmiany jej formy prawnej.

Spółka przekształcana nie jest traktowana jako podmiot likwidowany, gdyż działalność gospodarcza będzie kontynuowana przy wykorzystaniu tego samego majątku przez następcę prawnego, natomiast wspólnik spółki przekształcanej staje się z dniem przekształcenia wspólnikiem spółki przekształconej, w związku z tym majątek spółki przekształcanej staje się majątkiem spółki przekształconej.

Analizując skutki podatkowe planowanego przekształcenia spółki komandytowej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, należy odnieść się do przepisów ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.).

W art. 10 ust. 1 ww. ustawy ustawodawca wskazał specyfikę źródeł przychodów, w tym:

Natomiast katalog ujęty w art. 17 ust. 1 ww. ustawy, zawiera wyliczenie rodzajów przychodów z kapitałów pieniężnych.

Zatem wszelkie zdarzenia prawne, które wiążą się z posiadaniem kapitałów pieniężnych, skutkują przypisaniem przychodu u posiadającego te kapitały, jeżeli zdarzenie to mieści się w katalogu z art. 17 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W zbiorze tym brak jest wprost wymienionego zdarzenia prawnego określającego wysokość przychodu dla wspólnika w związku z przekształceniem spółki komandytowej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się:

Przepis ten dotyczy wnoszenia do spółki wkładów o charakterze niepieniężnym. Nie ma zastosowania do sytuacji przekształcenia spółek.

Jak prawidłowo wskazali Państwo we własnym stanowisku, opisane zdarzenie nie mieści się w zakresie zastosowana art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy. Nie może być zatem źródłem powstania tego rodzaju przychodu z kapitałów pieniężnych.

Planowane jest, że wszystkie środki zgromadzone na kapitałach własnych Spółki na dzień Przekształcenia zostaną przeniesione w całości wskutek Przekształcenia na kapitały Spółki z o.o. W szczególności, środki zgromadzone na dzień Przekształcenia na kapitale podstawowym Spółki, odpowiadającym wniesionym do Spółki wkładom kapitałowym wspólników, zostaną w wyniku Przekształcenia przeniesione w całości na kapitał zakładowy Spółki z o.o. Z kolei, pozostałe kapitały Spółki (o ile wystąpią na dzień Przekształcenia) zostaną przeniesione na pozostałe kapitały Spółki z o.o. (np. na kapitał rezerwowy lub na kapitał zapasowy). W wyniku Przekształcenia nie dojdzie do podwyższenia kapitału zakładowego Spółki z o.o. w stosunku do wartości kapitału podstawowego Spółki przed Przekształceniem bądź do przeniesienia środków z kapitału zapasowego Spółki na kapitał zakładowy Spółki z o.o.

W myśl art. 24 ust. 5 ww. ustawy:

Stosownie do art. 30a ust. 1 pkt 4 ww. ustawy, od uzyskanych dochodów (przychodów) z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do treści art. 41 ust. 4 ww. ustawy:

Stosownie do art. 41 ust. 4c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wyżej wskazane przepisy zawierają szczegółową definicję dochodów (przychodów), odnosząc ją do dochodu (przychodu) pochodzącego z udziału w zyskach osób prawnych, stanowiąc jednocześnie, że dochodem (przychodem) tym jest dochód (przychód) „faktycznie uzyskany” z tego udziału, a przysługujący jego posiadaczowi. Użycie przez ustawodawcę pojęcia dochód (przychód) faktycznie uzyskany oznacza – zgodnie z wykładnią językową – że chodzi o przychód, który faktycznie – zgodnie z faktami; w istocie; rzeczywiście; niewątpliwie; naprawdę – został otrzymany.

Natomiast art. 24 ust. 5 ww. ustawy wylicza niektóre rodzaje dochodów z udziałów w zyskach osób prawnych. Powyższe wyliczenie ma jedynie charakter przykładowy. Należy stwierdzić, że określenie „przychód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych” jest pojęciem zawierającym wszelkie dochody, jakie powstają w następstwie posiadania przez podatnika prawa do udziału w zyskach innej osoby prawnej. Stąd faktycznie otrzymane dochody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych będą podlegały opodatkowaniu, nawet jeśli nie zostały wprost wymienione w katalogu art. 24 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z opisu sprawy wynika, że w wyniku Przekształcenia nie dojdzie do podwyższenia kapitału zakładowego Spółki z o.o. w stosunku do wartości kapitału podstawowego Spółki przed Przekształceniem bądź do przeniesienia środków z kapitału zapasowego Spółki na kapitał zakładowy Spółki z o.o.

Przekształcenie Spółki nie będzie skutkować podniesieniem wartości nominalnej udziałów przysługujących wspólnikom w Spółce z o.o. w stosunku do wartości nominalnej ich wkładów w Spółce przed Przekształceniem. Wspólnicy Spółki nie otrzymają dodatkowych wypłat ze Spółki ani ze Spółki z o.o.

W stosunku do wspólników nie dojdzie do powstania przychodu w wyniku przekształcenia spółki komandytowej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością. Tym samym Państwa Spółka nie będzie zobowiązana jako płatnik do pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

W odniesieniu do powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych wskazać należy, że dotyczą one konkretnych, indywidualnych spraw podatników, osadzonych w określonym stanie faktycznym lub zdarzeniu przyszłym i tylko w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące, zatem nie mogą przesądzać o niniejszym rozstrzygnięciu. Natomiast organy podatkowe, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanego przez Państwa w złożonym wniosku.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy Ordynacja podatkowa. Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.

‒Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

‒Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…).

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 329.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego.

Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651).