Interpretacja

TEMATY:

Interpretacja indywidualna z dnia 5 stycznia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0115-KDIT3.4011.683.2022.4.JG

1) Możliwość opodatkowania dochodów uzyskanych ze sprzedaży produktu, w którego cenie sprzedaży zostało uwzględnione kwalifikowane prawo własności intelektualnej, stawką preferencyjną na podstawie art. 30ca ustawy PIT w części, za którą odpowiada patent, wzór przemysłowy, wzór użytkowy. 2) Warunki zastosowania współczynnika nexus na poziomie 1.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Panowie,

stwierdzam, że Panów stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego zaistniałego w 2019-2020 r. w podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie pytań 1 i 3 - jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

22 września 2022 r. wpłynął Panów wniosek wspólny z 29 czerwca 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie preferencji IP BOX. Uzupełnili go Panowie – w odpowiedzi na wezwania:

•z dnia 4 listopada 2022 r. znak 0115-KDIT3.4011.683.2022.1.JG – czterema pismami, które wpłynęły do organu 14 listopada 2022 r.

•z dnia 5 grudnia 2022 r. znak 0115-KDIT3.4011.683.2022.2.JG – pismem, które wpłynęło do organu 13 grudnia 2022 r.

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem:

1)Zainteresowany będący stroną postępowania:

Pan A.A. (...)

reprezentowany przez pełnomocnika D.D.

2)Zainteresowani niebędący stroną postępowania:

•Pan B.B., (...),

reprezentowany przez pełnomocnika D.D.;

•Pan C.C., (...),

reprezentowany przez pełnomocnika D.D.;

•Pan B.A., (...),

reprezentowany przez pełnomocnika D.D..

Opis stanu faktycznego

C.C., B.A., A.A., B.B. (dalej łącznie: "Wnioskodawca") są wspólnikami spółki X spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa (dalej: "Spółka") prowadzącej działalność w zakresie produkcji oraz sprzedaży elementów hydraulicznych, tj.:

–armatury odcinającej, filtrów i zaworów zwrotnych,

–baterii łazienkowych i kuchennych,

–pomp obiegowych i obejść pompowych,

–syfonów, zaworów napełniających, przyłączy do WC,

–węży natryskowych, słuchawek i zestawów natryskowych,

–węży przyłączeniowych,

–stelaży podtynkowych i płyt przyciskowych,

– łączników (dalej łącznie: "Produkt").

Spółka nieustannie wprowadza innowacyjne rozwiązania techniczno-wzornicze, które zastrzega w Urzędzie Patentowym. Model biznesowy działalności oparty jest o nieprzerwane innowacje. Podstawową przewagą konkurencyjną Spółki jest w konsekwencji nie cena, a jakość, innowacyjność i unikatowy charakter oferowanych rozwiązań.

W ramach przedsiębiorstwa Spółki wyodrębniony został Dział Produktu, który zajmuje się prowadzeniem działalności badawczo-rozwojowej. Dział ten funkcjonuje w ramach przedsiębiorstwa Spółki od wielu lat (co najmniej od (...) r.) i ulega ciągłej rozbudowie.

Aktualnie w Dziale tym bezpośrednio zatrudnionych jest 6 osób, dedykowanych do prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej, tj. odpowiedzialnych za tworzenie nowych rozwiązań technologicznych oraz rozwój i utrzymywanie rozwiązań już wytworzonych w toku prowadzonej działalności. Osoby te w miarę zapotrzebowania Działu Produktu zlecają również wykonywanie prac B+R innym zatrudnionym w firmie, bądź współpracują z innymi pracownikami przy tworzeniu nowych rozwiązań.

W latach 2018 i 2019 Spółka korzystała z ulgi na badania i rozwój. W ramach prowadzonej działalności Spółka opracowuje nowe rozwiązania, które w zależności od rodzaju innowacyjności rejestrowane są jako:

1.patenty;

2.wzory przemysłowe

3.wzory użytkowe.

Spółka prowadzi systematyczną działalność badawczo-rozwojową (R&D), w ramach której opracowywane są nowe rozwiązania technologiczne (zgłaszane następnie jako patenty, bądź wzory przemysłowe i użytkowe). W ramach prowadzonej działalności udoskonalane są również istniejące rozwiązania będące przedmiotem ochrony jako prawa własności przemysłowej. Spółka podpisała umowy licencyjny ze swoimi kontrahentami, na podstawie których kontrahenci będą wykorzystywali patenty Spółki w swojej produkcji. Spółka ewidencjonuje przychody z licencji na odrębnym koncie księgowym, na którym ewidencjonowane są wszystkie opłaty wynikające z zawartej umowy.

Spółka prowadzi na bieżąco ewidencje dla celów ulgi badawczo-rozwojowej. W konsekwencji, wszystkie wydatki związane z kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej ewidencjonowane są przy pomocy specjalnej odrębnej ewidencji w księgach rachunkowych, która w sposób precyzyjny pozwala na przyporządkowanie i wyodrębnienie wszystkich kosztów związanych z wytworzeniem, utrzymaniem oraz rozwijaniem kwalifikowanych praw. Wyodrębnianie kosztów rozpoczęło się w Spółce wraz z rozpoczęciem działalności badawczo-rozwojowej już w (...) r. Natomiast całkowicie spójna ewidencja księgowa kosztów związanych z kwalifikowanymi prawami prowadzona jest w Spółce od 2018 r. Ewidencja ta spełnia wymagania, o których mowa w przepisach ustawy o PIT, w zakresie opodatkowania kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Dlatego też wskazano, że w odniesieniu do kosztów lat poprzedzających stworzono ewidencję pozabilansową, aby umożliwić wyodrębnienie, zgodnie z przepisami ustawy o PIT, wszystkich kosztów związanych z kwalifikowanymi prawami. Odnośnie ewidencji przychodów, od 2020 r. wprowadzane są odrębne konta przychodowe dla przychodów z kwalifikowanych praw. Wnioskodawca rozważa skorzystanie z ulgi IP Box za lata 2019-2020.

Tytułem uzupełnienia przesłanego na wezwanie z dnia 4 listopada 2022 r. znak 0115-KDIT3.4011.683.2022.1.JG , w piśmie z 14 listopada 2022 r., wskazali Panowie następujące odpowiedzi na pytania sformułowane w wezwaniu:

1.Czy realizowana przez spółkę komandytową (dalej: Spółkę), w której Zainteresowani są wspólnikami, działalność obejmuje nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń?

Tak

2.Czy wykonywane prace w zakresie opracowania nowych rozwiązań techniczno-wzorniczych mają charakter twórczy i są podejmowane w sposób systematyczny, a ich celem jest zwiększenie zasobów wiedzy lub wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań?

Tak

3.Na czym dokładnie polega twórczy charakter prac związanych z wytworzeniem Produktów, o których mowa we wniosku?

Spółka wie z jakimi problemami zmagają się wszystkie urządzenia dostępne na rynku (np. podatność na warunki atmosferyczne, zmiany temperatur i ciśnienia). Następnie Dział Produktu zajmujący się i nadzorujący prowadzenie prac badawczo – rozwojowych prowadzi badania nad rozwiązaniami, które pozwalają rozwiązać ten problem. W konsekwencji, powstają całkowicie nowe rozwiązania wytworzone w toku działalności Spółki i przez Spółkę, które są następnie przedmiotem zgłoszeń patentowych (patentów, praw ochronnych na wzory użytkowe, praw z rejestracji wzorów przemysłowych). Spółka uzyskuje na nie prawa ochronne w postaci patentów oraz praw ochronnych na wzory użytkowe i prawa z rejestracji wzorów przemysłowych. Z natury rzeczy rozwiązania te są więc innowacyjne i stanowią rozwiązania niedostępne dotychczas na rynku.

4.Czy nowe „rozwiązania techniczno-wzornicze” w postaci patentów, praw ochronnych na wzór użytkowy oraz praw z rejestracji wzoru przemysłowego, o których mowa we wniosku, podlegają ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, a jeśli tak to jakich?

Tak. Patenty, prawa ochronne na wzór użytkowy i prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, o których mowa we wniosku zostały Spółce udzielone na podstawie przepisów ustawy Prawo własności przemysłowej.

5.Z którego źródła dochodów wskazanego w art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT Spółka uzyskuje dochody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej?

Spółka we wniosku będącym przedmiotem niniejszej sprawy potrzebuję uzyskać potwierdzenie swojego stanowiska w sprawie dotyczącej możliwości skorzystania z preferencyjnej stawki opodatkowania dochodów, które Spółka uzyskuje dochody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi. Informacja o tym, że Spółka podpisała umowy licencyjne ze swoimi kontrahentami, na podstawie których kontrahenci będą wykorzystywali patenty Spółki w swojej produkcji została podana tylko w celu przedstawienia pełnego obrazu działalności Spółki, ale sprawa możliwości skorzystania z preferencyjnej stawki w odniesieniu do tej sprzedaży nie jest przedmiotem niniejszej sprawy.

6. Czy Produkty, o których mowa w pytaniu nr 2 są produkowane na podstawie patentów, wzorów przemysłowych, wzorów użytkowych podlegających ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska?

Tak.

7.Czy odrębna ewidencja rachunkowa, o której mowa w art. 30cb ustawy o PIT, jest prowadzona od początku realizacji działalności badawczo-rozwojowej zmierzającej do wytworzenia (rozwinięcia lub ulepszenia) kwalifikowanego prawa własności intelektualnej?

Tak.

8.Czy w prowadzonej przez Państwa w latach 2019-2020 ewidencji rachunkowej:

a)wyodrębniono każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

Tak.

b)prowadzono ją w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

Tak.

c)wyodrębniono koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;

Tak.

d)dokonano zapisów w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z tych kwalifikowanych praw własności intelektualnej - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonej ewidencji rachunkowej nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;

Tak.

e)dokonano zapisów w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonej ewidencji rachunkowej nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Tak.

Natomiast na kolejne wezwanie z 5 grudnia 2022 r. znak 0115-KDIT3.4011.683.2022.2.JG doprecyzowali i sprostowali Panowie stan faktyczny udzielając ponownie odpowiedzi na pytanie nr 8 stwierdzając:

8.Czy w prowadzonej przez Państwa w latach 2019-2020 ewidencji rachunkowej:

a)wyodrębniono każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

Tak.

b)prowadzono ją w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

Tak.

c)wyodrębniono koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;

Tak.

Nie dotyczy.

Pytanie Zainteresowanych:

1)Czy działalność prowadzoną przez Spółkę można uznać za działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 5a pkt 38-40 Ustawy PIT, w związku z czym Wnioskodawca może opodatkować dochody uzyskane ze sprzedaży Produktu, w którego cenie sprzedaży zostało uwzględnione kwalifikowane prawo własności intelektualnej, stawką preferencyjną na podstawie art. 30caUstawy PIT w części, za którą odpowiada patent, wzór przemysłowy, wzór użytkowy?

2)Czy Wnioskodawca ustalając kwalifikowany dochód uwzględniony w cenie sprzedaży Produktu powinien zastosować metodę podziału zysku jako metodę ustalenia dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi?

3)Czy biorąc pod uwagę, że Spółka ponosiła po 1 stycznia 2015 r. koszty R&D związane z patentem, wzorem użytkowym, wzorem przemysłowym, a wyniki prac R&D związane z nim nie zostały nabyte od innego podmiotu Wnioskodawca powinien ustalić współczynnik nexus na poziomie 1 ( art. 30ca ust. 4)?

Niniejsza interpretacja stanowi rozstrzygnięcie w zakresie pytań 1 i 3 sformułowanych w Panów wniosku. Pytanie nr 2 jest przedmiotem odrębnego rozstrzygnięcia.

Państwa stanowisko:

Ad 1)

Działalność R&D prowadzoną przez Spółkę można uznać za działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w ustawie o PIT, w związku z czym Wnioskodawca może opodatkować dochody uzyskane ze sprzedaży Produktu, w którego cenie sprzedaży zostało uwzględnione kwalifikowane prawo własności intelektualnej, stawką preferencyjną na podstawie art. 30ca Ustawy PIT w części, za którą odpowiada patent, wzór przemysłowy bądź wzór użytkowy.

Uzasadnienie:

W rozumieniu art. 5a pkt 38-40 Ustawy PIT działalność badawczo-rozwojowa oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Badania naukowe są działalnością obejmującą: badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne, badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń. Natomiast prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. Jak wskazano w opisie zdarzenia przeszłego R&D prowadzona przez Spółkę jest związana zarówno z cechami oferowanych produktów. Działalność R&D jest prowadzona w sposób twórczy, systematyczny i zorganizowany przy użyciu określonego personelu oraz zaplecza sprzętowego, a ponadto jest ukierunkowana na zwiększenie zasobów posiadanej wiedzy oraz wykorzystanie jej do tworzenia nowych zastosowań. W rezultacie, w ocenie Spółki, działalność R&D prowadzoną przez Spółkę można uznać za działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w ustawie PIT. Okoliczność tę w szczególności potwierdza fakt, że część wyników prac R&D Spółki następnie zostaje objęta ochroną prawną jako patent bądź wzór użytkowy lub wzór przemysłowy. Natomiast zgodnie z ustawą PIT kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są: 1. patent, 2. prawo ochronne na wzór użytkowy, 3. prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, 4. prawo z rejestracji topografii układu scalonego, 5. dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin, 6. prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu, 7. wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin, 8. prawo autorskie do programu komputerowego - podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej. Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego Spółka jest uprawniona z patentów, wzorów użytkowych i wzorów przemysłowych wytworzonych w ramach własnej działalności R&D, który podlega ochronie prawnej na podstawie Prawa własności przemysłowej. Mając powyższe na uwadze, oraz fakt, że cena za Produkt uwzględnia w sobie wykorzystanie patent, wzór użytkowy baź wzór przemysłowy, z uwagi na istniejący bezpośredni związek pomiędzy patentem, wzorem użytkowym lub wzorem przemysłowym a generowanym dochodem (stratą) z Produktu uzasadnione jest opodatkowanie dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej na zasadach preferencyjnych w oparciu o IP Box. Tym samym, część dochodu ze sprzedaży Produktu, za którą odpowiada może być opodatkowana stawką preferencyjną 5% na podstawie art. 30ca Ustawy PIT.

Ad 3)

Biorąc pod uwagę, że Spółka ponosiła [wydatki – dopisek organu] związane z patentami, wzorami użytkowymi i wzorami przemysłowymi, a wyniki prac R&D z nimi związane nie zostały nabyte od innego podmiotu Wnioskodawca może ustalić współczynnik nexus na poziomie 1.

Uzasadnienie:

Wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

Nexus = (a+b)x 1,3/(a+b+c+d)

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a - prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego,

c - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego,

d - nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

W rezultacie kwalifikowany dochód jest obniżany, jeżeli nastąpiło nabycie wyników prac R&D od podmiotu powiązanego lub też nastąpiło nabycie samego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. W przypadku gdy wartość wskaźnika nexus jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1. Kwalifikowane prawo własności intelektualnej powinno zostać wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności R&D. Konstrukcja wskaźnika nexus wskazuje jednak, że podatnik nie jest zobowiązany do samodzielnego wytworzenia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, ani prowadzenia prac R&D, dając możliwość nabycia wyników kwalifikowanego prawa własności intelektualnej lub prac R&D od innych podmiotów. Z przedstawionego wzoru wynika, że im więcej procesów związanych z innowacjami podatnik będzie przeprowadzał we własnym zakresie lub zlecał podmiotom niepowiązanym, tym większy będzie kwalifikowany dochód podlegający preferencyjnemu opodatkowaniu, gdyż wskaźnik nexus będzie bliższy 1. W sytuacji, w której podatnik faktycznie poniesie koszty oznaczone we wzorze literami a i b, a nie wystąpią okoliczności oznaczone we wzorze literami c i d, czyli nabycie wyników prac R&D związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d. od podmiotu powiązanego lub nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, współczynnik nexus zawsze będzie wynosił 1.

Wniosek ten znajduje poparcie w podejściu nexus prezentowanym przez OECD, zgodnie z którym jeżeli podatnik nie nabywa prawa własności intelektualnej od innego podmiotu, ani nie zleca rozwinięcia tego prawa podmiotowi powiązanemu, wówczas wskaźnik nexus wynosi 100%, a preferencyjne opodatkowanie znajduje zastosowanie do całości dochodu osiągniętego z prawa własności intelektualnej (tak: OECD/G20 Base Erosion and Profit Shifting Project, Countering HarmfulTaxPractices Morę Effectively, Taking into Account Transparency and Substance, Action5: 2015 Finał Report, s. 24-25, w szczególności akapit 31).

W rezultacie, w celu ustalenia wskaźnika nexus na poziomie 1 konieczne jest faktyczne poniesienie przez podatnika kosztów oznaczonych we wzorze literami a i b oraz niewystąpienie znacznym (z uwagi na mnożnik 1,3 znajdujący się liczniku wzoru dla wskaźnika nexus) kosztów oznaczonych literami c i d. W odniesieniu do kwalifikowanych praw własności intelektualnej wytworzonych w przeszłości w ustawie z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U.2018, poz. 2193, dalej: „Ustawa Nowelizująca”) przewidziano przepis wskazujący jak powinna przebiegać analiza kosztów R&D na potrzeby obliczenia współczynnika nexus.

Zgodnie z art. 24 ust. 1 Ustawy Nowelizującej w przypadku podatników, którzy przed dniem 1 stycznia 2019 r. ponosili koszty związane z kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej, o których mowa w art. 30ca ust. 2 ustawy zmienianej w art. 1 oraz art. 24d ust. 2 ustawy zmienianej w art. 2, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, a którzy na podstawie prowadzonej ewidencji nie mogą ustalić wysokości kosztów poniesionych w ramach tej działalności, na potrzeby stosowania art. 30ca i art. 30cb ustawy zmienianej wart. 1 oraz art. 24d i art. 24e ustawy zmienianej w art. 2 mogą przyjąć ich wartość z roku podatkowego rozpoczętego po dniu 31 grudnia 2018 r.

Z kolei zgodnie z art. 24 ust. 2 Ustawy Nowelizującej, jeżeli w roku podatkowym rozpoczynającym się po dniu 31 grudnia 2018 r. podatnicy, o których mowa w ust. 1, nie ponoszą kosztów związanych z kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, mogą uwzględnić ich wartość poniesioną w latach poprzednich, nie wcześniej jednak niż po dniu 31 grudnia 2012 r. Jak wskazano w stanie faktycznym Spółka ponosiła po 1 stycznia 2013 r. koszty R&D związane z Patentem, a Patent, ani wyniki prac R&D związane z kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej nie zostały nabyte od innego podmiotu powiązanego. W rezultacie Spółka powinna ustalić współczynnik nexus na poziomie 1.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Panowie we wniosku do pytań nr 1 i 3 jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2020 r. (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647) jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zgodnie z art. 5a pkt 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

ilekroć w ustawie jest mowa o:

26)spółce niebędącej osobą prawną - oznacza to spółkę inną niż określona w pkt 28;

Natomiast zgodnie z brzmieniem art. 5a pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o:

spółce - oznacza to:

a)spółkę posiadającą osobowość prawną, w tym także spółkę zawiązaną na podstawie rozporządzenia Rady (WE) nr 2157/2001 z dnia 8 października 2001 r. w sprawie statutu spółki europejskiej (SE) (Dz.Urz. WE L 294 z 10.11.2001, str. 1, z późn. zm.; Dz.Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 6, t. 4, str. 251),

b)spółkę kapitałową w organizacji,

c)spółkę komandytowo-akcyjną mającą siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

d)spółkę niemającą osobowości prawnej mającą siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa jest traktowana jak osoba prawna i podlega w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania;

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

W myśl art. 8 ust. 2 ww. ustawy – zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do:

1.rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat;

2.ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki niebędącej osobą prawną.

Stosownie do art. 9 ust. 1 ww. ustawy:

opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl natomiast art. 9 ust. 2 ww. ustawy:

dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 23o, art. 23u, art. 24-24b, art. 24c, art. 24e, art. 30ca, art. 30da oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej – oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 5a pkt 39 cytowanej ustawy:

ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych oznacza to:

a)badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2021 r. poz. 478 i 619),

b)badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce:

–badania naukowe są działalnością obejmującą:

1)badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

2)badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Stosownie do art. 4 ust. 3 wskazanej wyżej ustawy:

prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Należy wskazać, że od 1 stycznia 2019 r. obowiązują przepisy ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018, poz. 2193). Na podstawie regulacji wprowadzonych ww. ustawą zmieniającą, do systemu prawa podatkowego implikowano przepisy dotyczące preferencyjnego rozwiązania w podatkach dochodowych - tzw. Innovation Box.

Powyższe zmiany wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej. W tym zakresie wpisują się one w realizację „Planu na rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju”, „Strategii na rzecz doskonałości naukowej, nowoczesnego szkolnictwa wyższego, partnerstwa z biznesem i społecznej odpowiedzialności nauki” oraz „Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju” w obszarze innowacyjności. Znowelizowane przepisy mają prowadzić do wzrostu zainteresowania pracami badawczo-rozwojowymi prowadzonymi w Polsce oraz stanowić swoiste „zamknięcie” łańcucha wartości związanego z procesem tworzenia i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych.

Regulacje dotyczące stosowania opisanej powyżej ulgi zostały odzwierciedlone w art. 30ca – 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 1

kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1)patent,

2)prawo ochronne na wzór użytkowy,

3)prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4)prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5)dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6)prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7)wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz.U. z 2018 r. poz. 432 oraz z 2020 r. poz. 288),

8)autorskie prawo do programu komputerowego

–podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Na mocy art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Stosownie natomiast do ust. 4 art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a + b) x 1,3

a + b + c + d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a – prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d – nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Na podstawie art. 30ca ust. 5 cytowanej ustawy:

do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Artykuł 30ca ust. 6 tej ustawy stanowi:

w przypadku gdy wartość wskaźnika, o którym mowa w ust. 4, jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1.

Stosownie natomiast do treści art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy:

dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1)z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2)ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3)z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4)z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

W powołanym przepisie ustawodawca wskazuje zamknięty katalog tytułów, z jakich może być osiągany dochód uznawany za uzyskany z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Wśród nich wymienił sprzedaż kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży (pkt 3) .

W myśl art. 30ca ust. 8 ustawy o podatku dochodowego od osób fizycznych – w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r.:

do ustalenia dochodów (strat), o których mowa w ust. 7 pkt 3, przepis art. 23o stosuje się odpowiednio.

Na mocy art. 30ca ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w którym osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę).

Ponadto należy wskazać, że podatnik, który ma zamiar skorzystać z ww. preferencji jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Na podstawie art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1)wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;

2)prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

3)wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;

4)dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;

5)dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Stosownie do treści art. 30cb ust. 2 cytowanej ustawy:

podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Zgodnie z art. 30cb ust. 3 powołanej ustawy:

w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Odnosząc powyższe przepisy na grunt analizowanej sprawy należy wskazać, że aby działalność Spółki komandytowej, której wspólnikami są Zainteresowani spełniała przesłanki działalności badawczo-rozwojowej, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności, które spełniają definicje wskazane w art. 5a pkt 38-40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 5a pkt 38 ww. ustawy, zgodnie z którą (jak już wyżej wskazano) przez działalność badawczo-rozwojową, należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Z ustawowej definicji wynika zatem, że taka działalność musi mieć charakter twórczy. Posłużenie się tym sformułowaniem wskazuje, że działalność badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru. Po drugie, z art. 5a pkt 38 tej ustawy wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w systematyczny sposób. Po trzecie, taka działalność musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań.

W tym miejscu wskazać należy, że w ramach prac rozwojowych następuje połączenie wyników prac badawczych z wiedzą techniczną w celu wprowadzenia do produkcji nowego lub zmodernizowanego wyrobu, nowej technologii czy nowego systemu organizacji. Innymi słowy, prowadzone systematycznie prace opierają się na istniejącej wiedzy, uzyskanej w wyniku działalności badawczej oraz/lub doświadczeń praktycznych i mają na celu wytworzenie nowych materiałów, produktów lub urządzeń, inicjowanie nowych i znaczące udoskonalenie już istniejących procesów, systemów i usług. Podmioty gospodarcze zajmujące się działalnością badawczo-rozwojową realizują ją obok swojej działalności podstawowej (np. przedsiębiorstwa przemysłowe dysponujące własnym zapleczem badawczo-rozwojowym, laboratoria, zakłady i ośrodki badawczo-rozwojowe, działy badawczo-technologiczne, biura konstrukcyjne i technologiczne, zakłady rozwoju technik, biura studiów i projektów itp.).

Prace rozwojowe mogą obejmować nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług. Prace rozwojowe nie obejmują rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do istniejących produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, usług nawet jeśli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Podkreślić, w tym miejscu należy, że przepisy o działalności badawczo-rozwojowej należy interpretować ściśle. Zatem, tylko te działania spółki komandytowej można zaliczyć do działalności badawczo-rozwojowej, które wyczerpują znamiona definicji zawartej w treści art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, co oznacza, że aktywność ta winna być nastawiona na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym (które nie mają odtwórczego charakteru), związanych z postępem naukowym, czy technologicznym.

Z treści wniosku wynika, że Zainteresowani prowadząc działalność w spółce komandytowej wprowadzali do 2020 r. innowacyjne rozwiązania techniczno-wzornicze, które spółka komandytowa zastrzegała w urzędzie patentowym. Realizowana przez Panów działalność w tej formie organizacyjnej w zakresie opracowania nowych rozwiązań techniczno-wzorniczych obejmowała nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. Wykonane prace w zakresie opracowania nowych rozwiązań techniczno-wzorniczych miały charakter twórczy i były podejmowane w sposób systematyczny, a ich celem było zwiększenie zasobów wiedzy lub wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Powstały całkowicie nowe rozwiązania wytworzone w toku Państwa działalności prowadzonej w formie spółki komandytowej, które były następnie przedmiotem zgłoszeń patentowych (patentów, praw ochronnych na wzory użytkowe, praw z rejestracji wzorów przemysłowych). Spółka komandytowa uzyskiwała na nie prawa ochronne w postaci patentów oraz praw ochronnych na wzory użytkowe i prawa z rejestracji wzorów przemysłowych. Z natury rzeczy rozwiązania te były więc innowacyjne i stanowiły rozwiązania niedostępne dotychczas na rynku.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1-2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu preferencyjną 5% stawką podatku podlegają wyłącznie dochody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnego. Zatem, inne dochody niebędące dochodami z kwalifikowanego IP nie mogą korzystać z opodatkowania ww. preferencyjną stawką 5%.

Jak już wyżej wskazano, z treści art. 30ca ust. 2 pkt 1-3 ww. ustawy wprost wynika, że kwalifikowanym prawem własności intelektualnej jest patent, prawo ochronne wzoru użytkowego, prawo z rejestracji wzoru przemysłowego podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, który przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

W tym miejscu wskazać należy, że ustalając dochód z ww. tytułów należy mieć na uwadze uregulowania zawarte w art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tym przepisem, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest osiągnięty przez podatnika w roku podatkowym dochód (strata) m.in. z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi.

Powyższe oznacza, że kwalifikowanym dochodem z kwalifikowanych praw własności intelektualnej jest wyłącznie dochód z samego kwalifikowanego IP, który jest uwzględniony (zawarty) w cenie produktu, czy usługi, a nie cała wartość produktu/usługi zawarta w cenie sprzedaży.

Ponadto, w objaśnieniach podatkowych dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej – IP BOX a opublikowanych przez Ministerstwo Finansów na stronie internetowej, wskazano m.in., że obliczając wysokość dochodu z kwalifikowanego IP, który w dalszej kolejności zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus w celu obliczenia końcowego dochodu podlegającego 5% stawce podatku, niezbędne jest określenie związanych z kwalifikowanym IP przychodów oraz kosztów. Konieczne jest więc wskazanie przez podatnika przychodów osiąganych z danego kwalifikowanego IP oraz alokowanie do tych przychodów funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu. Zatem, dochodem z kwalifikowanego IP jest nadwyżka sumy przychodów osiągnięta z tego kwalifikowanego IP nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą z kwalifikowanego IP.

Podkreślić należy, że także w piśmiennictwie wskazuje się, iż mając na uwadze, że Innovation Box udziela preferencji podatkowej jedynie dla dochodu z kwalifikowanego prawa własności zawartego w sprzedawanych towarach, podatnik będzie musiał wyekstrahować ten właśnie dochód z całości dochodu, który uzyskuje ze sprzedaży danego produktu na rynku i posiadając w tym zakresie odpowiednią dokumentację.

Ponadto, wyżej wymienione regulacje powinny być stosowane z uwzględnieniem art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, regulującym zasady prowadzenia szczegółowej ewidencji rachunkowej.

Mając na uwadze powyższe, zgodzić należy się z Zainteresowanymi, że działalność spółki komandytowej prowadzona do 2020 r. związana z wytworzeniem patentu, wzoru użytkowego oraz wzoru przemysłowego może być uznana za działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w związku z czym Zainteresowani mogą opodatkować dochody uzyskane ze sprzedaży Produktu, w którego cenie sprzedaży zostało uwzględnione kwalifikowane prawo własności intelektualnej stawką preferencyjną na podstawie art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w części, za którą odpowiada patent, wzór użytkowy oraz wzór przemysłowy, w części przypadającej na każdego z nich zgodnie z art. 8 ust. 1 tej ustawy. Tym samym, stanowisko Zainteresowanych, w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 należy uznać za prawidłowe.

Odnosząc się do kwestii będącej przedmiotem pytania nr 3 wskazać należy, że do wyliczenia wskaźnika nexus, o którym mowa w treści art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, mogą być użyte w niektórych przypadkach także koszty poniesione w przeszłości, tj. po dniu 31 grudnia 2012 r.

Wynika to z treści art. 24 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2018 r., poz. 2193), zgodnie z którym

1.W przypadku podatników, którzy przed dniem 1 stycznia 2019 r. ponosili koszty związane z kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej, o których mowa w art. 30ca ust. 2 ustawy zmienianej w art. 1 oraz art. 24d ust. 2 ustawy zmienianej w art. 2, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, a którzy na podstawie prowadzonej ewidencji nie mogą ustalić wysokości kosztów poniesionych w ramach tej działalności, na potrzeby stosowania art. 30ca i art. 30cb ustawy zmienianej w art. 1 oraz art. 24d i art. 24e ustawy zmienianej w art. 2 mogą przyjąć ich wartość z roku podatkowego rozpoczętego po dniu 31 grudnia 2018 r.

2.Jeżeli w roku podatkowym rozpoczynającym się po dniu 31 grudnia 2018 r. podatnicy, o których mowa w ust. 1, nie ponoszą kosztów związanych z kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, mogą uwzględnić ich wartość poniesioną w latach poprzednich, nie wcześniej jednak niż po dniu 31 grudnia 2012 r.

Ponadto, ustawodawca wprowadzając do ustawy przepisy regulujące zasady korzystania z preferencyjnego opodatkowania tzw. IP Box - art. 30ca-30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ograniczył stosowanie ulgi B+R w odniesieniu do kosztów działalności B+R uwzględnionych do ustalenia dochodu z IP Box. Z treści objaśnień podatkowych z 15 lipca 2019 r. dotyczących opodatkowania dochodów z tzw. IP BOX (akapit nr 153) wynika, że: „ulga B+R nie podlega uwzględnieniu w obliczeniu podstawy opodatkowania podlegającej 5% podatkowi z IP Box, a więc podatnik nie może „łącznie” (tj. równocześnie) stosować ulgi B+R oraz 5% opodatkowania w stosunku do jednego (tego samego) dochodu. Niemniej jednak ulgę B+R oraz preferencję IP Box można stosować naprzemiennie, nawet jeśli odbywa się to w jednym (tym samym) roku podatkowym”.

Powyższe regulacje pozwalają podatnikom, którzy wytworzyli, rozwinęli lub ulepszyli kwalifikowane prawa IP przed 1 stycznia 2019 r. i nie mogą ustalić (na podstawie wówczas prowadzonej ewidencji) kosztów poniesionych na te kwalifikowane prawa IP w ramach działalności badawczo-rozwojowej, na potrzeby stosowania przepisów dotyczących IP Box mogą przyjąć ich wartość z roku podatkowego rozpoczętego po dniu 31 grudnia 2018 r.

Natomiast, jeżeli w roku podatkowym rozpoczynającym się po 31 grudnia 2018 r. podatnicy nie ponoszą kosztów związanych z kwalifikowanymi IP, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, mogą uwzględnić ich wartość poniesioną w latach poprzednich, nie wcześniej jednak niż po 31 grudnia 2012 r., o ile wydatki te nie zostały już ujęte w kosztach uzyskania przychodów, które pomniejszyły dochód.

Należy wskazać, że przepisy intertemporalne dotyczące preferencji IP Box nie znajdą jednak zastosowania w przypadku, gdy podatnik ponosił i ponosi nadal koszty działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej i może na podstawie prowadzonej ewidencji rachunkowej je wyodrębnić i ustalić ich wysokość dla celów obliczenia wskaźnika nexus. Wówczas podatnik przyjmuje ich wartość wynikającą z prowadzonej przez niego ewidencji.

Przepisy o IP BOX nie zawierają ograniczenia czasowego dla możliwości uwzględnienia przez podatnika przy obliczaniu wskaźnika nexus kosztów działalności badawczo-rozwojowej, w przypadku podatników, w stosunku do których nie znajdą zastosowania przepisy przejściowe. Jednakże należy podkreślić, że podatnik, by móc skorzystać z ulgi IP Box jest zobowiązany spełnić warunek prowadzenia szczegółowej ewidencji wynikający z art. 30cb, o którym mowa powyżej.

Reasumując, jeżeli Zainteresowani uzyskali w roku podatkowym 2019 i 2020 w ramach spółki komandytowej, dochody z wytworzonego przez siebie kwalifikowanego IP, a nie ponieśli w którymś z tych lat kosztów związanych z tym kwalifikowanym IP, to mogli uwzględniać do kalkulacji wskaźnika nexus koszty związane z tymi kwalifikowanymi IP poniesione w latach poprzednich, po dniu 31 grudnia 2012 r.

Wobec powyższego – ww. koszty poniesione przez Zainteresowanych w ramach spółki komandytowej w latach poprzednich, tj. nie wcześniej niż po 31 grudnia 2012 r. mogą stanowić koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w okresie od 2019 do 2020 r.

Zasadą jednak jest, że przy stosowaniu preferencyjnej 5% stawki do opodatkowania dochodu z praw własności intelektualnej (IP) należy mieć na uwadze, czy przedmiotowe koszty poniesione przed dniem 1 stycznia 2019 r., ale nie wcześniej niż po 31 grudnia 2012 r. – nie zostały już ujęte w kosztach uzyskania przychodów, pomniejszając tym samym dochód do opodatkowania. Koszty te bowiem nie mogą zostać ponownie uwzględnione do obliczenia wskaźnika nexus, który służy do określenia tej części dochodu z kwalifikowanego prawa podlegającego opodatkowaniu preferencyjną stawką podatku. Innymi słowy, koszty te nie mogą dwukrotnie zmniejszać podstawy opodatkowania.

Mając na uwadze powyższe przepisy oraz przedstawiony stan faktyczny, jeżeli Zainteresowani uzyskali dochody w latach 2019 do 2020 r. z wytworzonego kwalifikowanego IP w roku podatkowym zaczynającym się po dniu 31 grudnia 2018 r., a nie ponieśli w żadnym z tych lat kosztów związanych z tym kwalifikowanym IP, to mogli uwzględnić do kalkulacji wskaźnika nexus koszty związane z tym kwalifikowanym IP poniesione w latach poprzednich, po dniu 31 grudnia 2012 r., o ile wydatki te nie zostały już ujęte w kosztach uzyskania przychodów, które pomniejszały dochód.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika m.in., że z uwagi na fakt, że kwalifikowane IP nie zostały nabyte Wnioskodawca zamierza ustalić wskaźnik wskazany w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych na poziomie 1, bowiem jak wynika z przedstawionego wzoru im więcej procesów związanych z innowacjami podatnik będzie przeprowadzał we własnym zakresie lub zlecał podmiotom niepowiązanym, tym większy będzie kwalifikowany dochód podlegający preferencyjnemu opodatkowaniu, gdyż wskaźnik nexus będzie bliższy 1.

W sytuacji, w której Zainteresowani w ramach działalności prowadzonej w formie spółki komandytowej faktycznie ponieśli koszty oznaczone we wzorze literami a i b, a nie wystąpiły okoliczności oznaczone we wzorze literami c i d, czyli nabycie wyników prac R&D związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d od podmiotu powiązanego lub nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, współczynnik nexus zawsze będzie wynosił 1.

Zgodzić należy się z Zainteresowanymi, , że skoro spółka komandytowa w ramach której prowadzili działalność ponosiła po 1 stycznia 2015 r. koszty R&D związane z patentem, wzorem użytkowym, wzorem przemysłowym, a wyniki prac R&D związane z nim nie zostały nabyte od innego podmiotu to powinni ustalić współczynnik nexus na poziomie 1 (art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Tym samym, stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 3 należy uznać za prawidłowe.

Reasumując, stanowisko Zainteresowanych, w zakresie ustalenia, czy:

–działalność prowadzoną przez Spółkę komandytową w okresie do 2020 r. można uznać za działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w związku z czym Zainteresowani mogą opodatkować dochody uzyskane ze sprzedaży Produktu, w którego cenie sprzedaży zostało uwzględnione kwalifikowane prawo własności intelektualnej, stawką preferencyjną na podstawie art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za lata 2019-2020 w części, za którą odpowiada patent, wzór przemysłowy, wzór użytkowy, stosownie do posiadanego udziału w spółce komandytowej.

–skoro Zainteresowani będący wspólnikami spółki komandytowej ponosili w ramach tej działalności po 1 stycznia 2015 r. koszty R&D związane z patentem, wzorem użytkowym, wzorem przemysłowym, a wyniki prac R&D związane z nim nie zostały nabyte od innego podmiotu to Zainteresowani mogą za lata 2019-2020 ustalić współczynnik nexus na poziomie 1 (art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych)

- jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze opisem stanu faktycznego podanym przez Zainteresowanych w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

•Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651).

Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

•Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

•Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

Pan A.A. (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego.

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm., dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

•w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA) albo

•w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA)

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651).

Ulgi podatkowe na innowacje i rozwój

Dane dokumentu

Interpretacja

Interpretacja indywidualna z dnia 5 stycznia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0115-KDIT3.4011.683.2022.4.JG