Interpretacja indywidualna z dnia 4 stycznia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0113-KDIPT2-2.4011.836.2022.2.KK

Zwolnienia od podatku dochodu ze sprzedaży nieruchomości (udziałów) w związku z wydatkowaniem przychodu na własne cele mieszkaniowe.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

30 września 2022 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia od podatku dochodu ze sprzedaży nieruchomości (udziałów) w związku z wydatkowaniem przychodu na własne cele mieszkaniowe. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem złożonym 8 grudnia 2022 r. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

23 marca 2021 r. aktem notarialnym wraz z małżonką (…) dokonał Pan sprzedaży mieszkania położonego przy ul. ..., nabytego uprzednio 1 marca 2016 r., aktem notarialnym z rynku wtórnego. Mieszkanie wówczas nabył Pan za kwotę 255 000 zł. Wziął Pan wtedy wspólnie w małżonką na ten zakup kredyt hipoteczny w wysokości 233 000 zł.

Mieszkanie sprzedał Pan wraz z żoną za kwotę 355 000 zł. W tym czasie stosunki majątkowe w małżeństwie podlegały ustrojowi rozdzielności majątkowej, co zostało ustanowione 13 listopada 2020 r., aktem notarialnym. Kwotę sprzedaży przeznaczył Pan wraz żoną w głównej mierze na spłatę kredytu hipotecznego, którego wysokość wynosiła wówczas 204 564 zł 65 gr.

26 kwietnia 2021 r. aktem notarialnym dokonał Pan zakupu nieruchomości mieszkalnej przy ul. ... za kwotę 495 000 zł. Za przedmiotową nieruchomość zapłatą były środki własne pochodzące ze sprzedaży ww. mieszkania oraz kredyt hipoteczny zaciągnięty przez Pana na kwotę 397 665 zł 84 gr.

Nie posiada Pan aktualnie innych lokali mieszkalnych, ani budynków mieszkalnych. Ww. dom służy realizacji Pana własnych celów mieszkaniowych i znajduje się w centrum interesów osobistych i gospodarczych. W domu zamieszkuje Pan wraz z małżonką i córką.

W uzupełnieniu wniosku wskazał Pan, że kredyt hipoteczny na zakup 1 marca 2016 r. lokalu mieszkalnego został zaciągnięty w Banku (…) 18 lutego 2016 r., w banku mającym siedzibę w państwie należącym do Unii Europejskiej (w Polsce). Przeznaczeniem tego kredytu było finansowanie zakupu lokalu mieszkalnego, którego dokonał Pan wspólnie z małżonką. Kredyt był spłacany przez okres 5 lat, mieszkanie sprzedał Pan wraz z żoną i pozostała kwota do spłaty dla banku (ok. 200 000 zł) została spłacona z kwoty otrzymanej od kupującego mieszkanie w marcu 2021 r.

Na zakup lokalu mieszkalnego 26 kwietnia 2021 r. kredyt zaciągnął wyłącznie Pan na zaspokojenie własnych oraz rodziny potrzeb mieszkaniowych (w listopadzie 2020 r. dokonał Pan wraz z małżonką rozdziału majątku aktem notarialnym). Kredyt hipoteczny został zaciągnięty w Banku. Kredyt został faktycznie wydatkowany na zakup nieruchomości przy ul. ... jest przez Pana spłacany. Przychód uzyskany ze sprzedaży przysługującego Panu udziału w przedmiotowym mieszkaniu został częściowo przeznaczony na spłatę całej pozostałej kwoty kredytu hipotecznego zaciągniętego na zakup ww. mieszkania przy ul. ... oraz na wkład własny do kredytu hipotecznego dla Banku (w wysokości ok. 100 000 zł). Środki ze sprzedaży lokalu mieszkalnego przy ul. ... zostały wydatkowane w całości w 2021 r. na spłatę kredytu hipotecznego w Banku oraz na wkład własny dla kredytu hipotecznego w Banku.

Pytania (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)

Czy w Pana sytuacji zastosowanie ma art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art.21 ust. 25 pkt 2 b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który stanowi, że za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się: „spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 (źródła przychodów ust. 1 pkt 8 lit. a-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a”?

Czy wobec zaistniałego stanu faktycznego może Pan uznać, iż należny do zapłaty podatek od zbycia nieruchomości zostaje „umorzony”, ponieważ kwota pozostała ze sprzedaży i spłaty kredytu hipotecznego została w całości spożytkowana na zaspokojenie własnych celów mieszkaniowych?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie w części dotyczącej wydatkowania przychodu z tytułu zbycia udziału w lokalu mieszkalnym na wkład własny przeznaczony na zakup nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym. W zakresie wydatkowania przychodu na spłatę kredytu zaciągniętego na zbywaną nieruchomość zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Pana stanowisko w sprawie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)

W Pana ocenie, spłata kredytu zaciągniętego na zakup mieszkania przy ul. ... powinna być uznana jako koszt wydatkowany z przychodu osiągniętego ze sprzedaży. Mieszkanie do momentu jego sprzedaży w dużej części pozostawało własnością Banku, w którym zaciągnął Pan kredyt, a więc kwota pozwalająca spłacić ów kredyt hipoteczny nigdy nie była Pana majątkiem. Kwota ze sprzedaży mieszkania w pierwszej kolejności pozwoliła spłacić kredyt hipoteczny. Pozostałą część przychodu wydatkował Pan na wkład własny dla kredytu hipotecznego na zakup lokalu mieszkalnego przy ul. ... Oba kredyty hipoteczne zawierane były na zaspokojenie Pana potrzeb mieszkaniowych, Pana małżonki oraz córki i nie miały związku z prowadzoną przez Pana działalnością gospodarczą.

Mając na uwadze zaistniały stan faktyczny, przepisy prawa podatkowego oraz ostatnie stanowiska prezentowane w interpretacjach i wyrokach sądów, uważa Pan, że cały przychód ze sprzedaży winien korzystać ze zwolnienia od opodatkowania podatkiem od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych (art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Uważa Pan, że powinno się również wziąć pod uwagę przepisy art. 21 ust. 25 pkt 2 i art. 21 ust. 30a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2021 r., poz. 1128, ze zm.):

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy:

Przytoczony przepis formułuje generalną zasadę, zgodnie z którą sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w tym przepisie przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw nastąpi po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Zatem, sprzedaż przez Pana 23 marca 2021 r. udziału w lokalu mieszkalnym, nabytego 1 marca 2016 r., stanowi źródło przychodu w myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ponieważ odpłatne zbycie zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy:

Zgodnie z uregulowaniami zawartymi w art. 19 ust. 1 ww. ustawy:

Z kolei jak stanowi art. 19 ust. 3 ww. ustawy:

Natomiast w myśl art. 19 ust. 4 ww. ustawy:

Zgodnie z powyższym, przychodem z odpłatnego zbycia jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, o ile odpowiada wartości rynkowej, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez zbywającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Można do takich kosztów zaliczyć np.: koszty wyceny sprzedawanej nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, koszty pośrednictwa w sprzedaży nieruchomości, wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej, koszty i opłaty sądowe, o ile były ponoszone przez zbywcę. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy.

Ustalenie kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia odbywa się natomiast zgodnie z art. 22 ust. 6c lub 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w zależności od tego, czy zbywaną nieruchomość lub prawo nabyto odpłatnie, czy nieodpłatnie.

W myśl art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie z art. 22 ust. 6e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jak wynika z powyższych przepisów, podstawą obliczenia podatku jest dochód, stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości określonym zgodnie z art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. wartością wyrażoną w cenie określonej w umowie sprzedaży) a kosztami uzyskania przychodu ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tak obliczony dochód podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do treści art. 30e ust. 4 ww. ustawy:

Z kolei, jak stanowi art. 30e ust. 5 ww. ustawy:

W myśl natomiast art. 30e ust. 7 ww. ustawy:

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy stanowi, że:

Dochód zwolniony należy obliczyć według następującego wzoru:

dochód zwolniony = D × W/P

gdzie:

D – dochód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa,

W – wydatki poniesione na cele mieszkaniowe wymienione w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

P – przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa.

Należy wyjaśnić, że powyższe zwolnienie obejmuje taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia. W sytuacji, gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Cele mieszkaniowe, których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uprawnia do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania, wymienione zostały w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do treści art. 21 ust. 25 pkt 1-2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie z art. 21 ust. 25a ww. ustawy:

W myśl art. 21 ust. 26 ww. ustawy:

Przy czym, stosownie do art. 21 ust. 28 ww. ustawy:

Z kolei jak stanowi art. 21 ust. 30 ww. ustawy:

Rozstrzygając o prawie do zwolnienia z opodatkowania należy pamiętać, że zawarty w art. 21 ust. 25 ww. ustawy, katalog wydatków uprawniających do zwolnienia ma charakter zamknięty i w związku z tym, tylko wydatkowanie środków na realizację celów w nim wskazanych pozwala na skorzystanie ze zwolnienia z opodatkowania. Inne wydatki niż wymienione w tym katalogu nie uprawniają do skorzystania z powyższego zwolnienia.

Należy zauważyć, że wszelkiego rodzaju ulgi czy zwolnienia są odstępstwem od konstytucyjnej zasady równości i powszechności opodatkowania, w sposób szczegółowy uregulowanymi  w przepisach materialnego prawa podatkowego. Są one przywilejami, z których podatnik ma prawo, a nie obowiązek skorzystania. Zatem oceniając ciążące na nim obowiązki wynikające z zastosowania danej ulgi, czy zwolnienia podatkowego należy dokonać ścisłej, literalnej wykładni przepisu regulującego daną ulgę czy zwolnienie.

Podkreślenia wymaga również kwestia, że w przypadku korzystania z ulg i zwolnień podatkowych wynikających z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, obowiązek udowodnienia, że określony wydatek został poniesiony przez podatnika przy spełnieniu wszystkich warunków wynikających z przepisów podatkowych spoczywa na podatniku, który wywodzi z tego określone skutki prawne.

Podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia wynikającego z cytowanego wyżej art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy, jest zatem fakt wydatkowania począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych na wskazane w art. 21 ust. 25 ww. ustawy własne cele mieszkaniowe. Zawarte w tych przepisach wyliczenie tzw. wydatków mieszkaniowych, których realizacja uprawnia do zastosowania ww. zwolnienia ma charakter enumeratywny (wyczerpujący).

W przypadku niewypełnienia warunków określonych w wyżej cytowanym art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnik traci prawo do ulgi i jest zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego.

Z treści wniosku wynika, że środki pieniężne uzyskane ze sprzedaży 23 marca 2021 r. lokalu mieszkalnego przeznaczył Pan na zakup 26 kwietnia 2021 r. zabudowanej nieruchomości położonej przy ul. ..., w postaci wkładu własnego. Nie posiada Pan aktualnie innych lokali mieszkalnych, ani budynków mieszkalnych. Ww. dom służy realizacji Pana własnych celów mieszkaniowych i znajduje się w centrum interesów osobistych i gospodarczych. W domu zamieszkuje Pan wraz z małżonką i córką.

Zgodnie z cytowanym art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe można zaliczyć m.in. wydatki związane z zakupem budynku mieszkalnego.

Zatem, dokonane przez Pana 23 marca 2021 r. odpłatne zbycie udziału w lokalu mieszkalnym nabytego 1 marca 2016 r., stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym, ponieważ odpłatne zbycie zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jego nabycie.

Wydatkowanie przez Pana w 2021 r., tj. w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, części przychodu uzyskanego ze sprzedaży udziału w lokalu mieszkalnym, na pokrycie kosztów związanych z zakupem budynku mieszkalnego, tj. wkład własny przy zakupie nieruchomości w związku z zaciągnięciem kredytu hipotecznego, w którym realizuje Pan własne potrzeby mieszkaniowe, uprawnia Pana do skorzystania ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z ust. 25 pkt 1 lit. a) ww. ustawy. Zwolnienie od podatku będzie obejmowało tylko taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia udziału w lokalu mieszkalnym, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na ww. własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia ww. udziału w lokalu.

Zatem Pana stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Pana i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zaznaczyć należy, że prawo do zwolnienia podlega szczegółowej i ostatecznej weryfikacji przez organ podatkowy w toku postępowania podatkowego. Mając na uwadze treść art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r., poz. 2651), tutejszy Organ wydając interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego nie jest uprawniony do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które wskazałoby, czy zrealizował Pan swój cel mieszkaniowy, czy nie. Wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, organy podatkowe podejmują w toku postępowania podatkowego. Podstawowym narzędziem realizacji tej zasady jest postępowanie dowodowe, które nie jest prowadzone w ramach postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Pana w złożonym wniosku. Interpretacja indywidualna wydawana jest jedynie w oparciu o przedstawione we wniosku stan faktyczny. Organ wydający interpretację przepisów prawa podatkowego nie prowadzi postępowania, ani nie podejmuje rozstrzygnięć zastrzeżonych dla innego typu orzekania, w tym kontroli podatkowej, czy postępowania podatkowego prowadzonego w oparciu o konkretną dokumentację i zebrane dowody. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Końcowo wskazać należy, że interpretacje prawa podatkowego wydawane są w indywidualnej sprawie zainteresowanego, co wynika z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, w związku z czym, niniejsza interpretacja jest wiążąca dla Pana, jako osoby występującej z wnioskiem, nie wywiera natomiast skutku prawnego dla Pana żony.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

-Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r., poz. 2651). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

-Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

-Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).  

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA) :

-w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres : Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

-w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r., poz. 2651).