Interpretacja indywidualna z dnia 2 stycznia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP2-2.4010.174.2022.3.IN

W analizowanej sprawie nie powstanie dochód z tytułu ukrytego zysku w związku z wynajmowaniem nieruchomości na rzecz podmiotów powiązanych, które będzie odbywało się na warunkach rynkowych.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

21 października 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 20 października 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia:

‒czy nabycie nieruchomości od matki wspólnika Spółki nie będzie powodowało utraty prawa do opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek;

‒czy nabycie nieruchomości od matki wspólnika Spółki nie będzie skutkowało powstaniem obowiązku podatkowego dla Spółki na gruncie innego podatku dochodowego, aniżeli estońskiego CITu;

‒czy wynajem nieruchomości na rzecz wspólników Spółki nie będzie powodowało utraty prawa do opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek’

‒czy Spółka nie będzie zobowiązana rozpoznać jako ukryty zysk na skutek wynajmu nieruchomości na rzecz wspólników Spółki.

Pismem z 30 listopada 2022 r. (data wpływu: 1 grudnia 2022 r.) – uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie z 23 listopada 2022 r., oraz pismem z 14 grudnia 2022 r. (data wpływu 15 grudnia 2022) – w odpowiedzi na wezwanie z 7 grudnia 2022 r.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca (dalej także jako „Spółka”) prowadzi działalność gospodarczą głównie w branży hotelowej, wykonując przede wszystkim usługi hotelowe, gastronomiczne (restauracja, pub, drink bar, grill itp. miejsca), organizacji eventów, głównie dla gości hotelu, a także działalność developerską polegającą na budowaniu lokali o charakterze mieszkalnym (apartamenty) i użytkowym a następnie sprzedaży lub wynajmie wybudowanych lokali.

Wnioskodawca począwszy od 1 marca 2022 r. stosuje zasady ryczałtowego podatku dochodowego od osób prawnych, tzw. CIT estońskiego.

Wnioskodawca działa w oparciu o własny majątek trwały obejmujący przede wszystkim obiekt hotelowo - restauracyjny, obecnie rozbudowany, a także inne niż ten obiekt środki trwałe i wyposażenie służące do prowadzenia działalności jak wyżej.

Ponadto każdy ze wspólników Wnioskodawcy prowadzi własną działalności gospodarczą, w każdym przypadku w formie działalności jednoosobowej.

Wnioskodawca zamierza nabyć od osoby powiązanej rodzinnie z jednym ze wspólników budynek mieszkalny w (…), a konkretnie będzie to zakup od matki wspólnika i zarazem Prezesa Zarządu Wnioskodawcy, p. „M.W.”. Zakup nastąpi po cenie rynkowej, w oparciu o wycenę odpowiedniego rzeczoznawcy.

Po nabyciu w/w nieruchomości Wnioskodawca zamierza zadysponować nią w sposób następujący: jedna część budynku zostanie wynajęta firmie wspólniczki Wnioskodawcy, p. „A.W”, firmie „A”, druga część budynku zostanie wynajęta firmie wspólnika i Prezesa Zarządu p. „M.W.”, natomiast trzecia część budynku zostanie wynajęta w/w osobom na ich potrzeby mieszkalne. W każdym przypadku ceny czynszu najmu Wnioskodawca ustali zgodnie z wartościami rynkowymi, stosowanymi dla podobnych lokali na tym samym rynku lokalnym. Łącznie wartość tych czynszów będzie stanowiła znikomy ułamek przychodów Wnioskodawcy.

Spółka jako podatnik podatku ryczałtowego podatku dochodowego przy bieżącym jego stosowaniu kieruje się przede wszystkim zasadą wynikającą z przepisu art. 28c pkt 4 ustawy CIT, a polegającą na ustalaniu zysku na podstawie przepisów ustawy o rachunkowości, o ile co innego nie wynika z innych postanowień rozdziału 6 b ustawy CIT. Ponadto Spółka w razie wątpliwości interpretacyjnych korzysta z Przewodnika Min. Fin. dotyczącego podatku ryczałtowego od osób prawnych.

Pomimo stosowania powyższych regulacji Wnioskodawca na tle wyżej planowanych zdarzeń przyszłych ma wątpliwości, które skutkują pytaniami wymienionymi poniżej.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego

Rok podatkowy (i obrotowy) spółki pokrywa się z rokiem kalendarzowym, natomiast ryczałt od zysków spółek kapitałowych na zasadach rozdziału 6b ustawy z dnia 15.02.1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jednolity: z 2021 r. Dz. U. poz. 1800 ze zmianami), dalej jako „ustawy CIT” Wnioskodawca wybrał od 1 marca 2022r.

Wnioskodawca nie jest małym podatnikiem w rozumieniu art. 4a pkt 10 ustawy CIT.

Wnioskodawca uzyskał w poprzednim roku podatkowym mniej niż 50 % przychodów z wierzytelności, odsetek i innych pożytków od wszelkiego rodzaju pożyczek, z części odsetkowej rat leasingowych, z poręczeń i gwarancji, z praw autorskich lub praw własności przemysłowej, w tym zbycia tych praw, ze zbycia i realizacji praw z instrumentów finansowych, z transakcji z podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11 a ust. 1 pkt 4 ustawy CIT, w przypadku gdy „w związku z tymi transakcjami nie jest wytwarzana wartość dodana pod względem ekonomicznym lub gdy wartość ta jest znikoma”; zdecydowaną większość przychodów (także pod względem procentowym) spółka osiąga z podstawowej działalności, to jest usług hotelowych i gastronomicznych oraz organizacji eventów i działalności developerskiej.

Od wielu lat Wnioskodawca zatrudnia znacznie więcej niż 3 osoby, przy czym ze względu na to, że od kilku lat jesteśmy zakładem pracy chronionej, nie może to być mniej niż 25 pracowników w przeliczeniu na pełne etaty.

Spółka prowadzi działalność, której udziałowcami są wyłącznie osoby fizyczne (dwie), nie posiadające praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczeń jako założyciele (fundatorzy) lub beneficjenci fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym.

Spółka nie posiada udziałów (akcji) w kapitale innej spółki, tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym lub w instytucji wspólnego inwestowania, ogółu praw i obowiązków w spółce nie będącej osobą prawną, oraz innych praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczeń jako założyciele (fundatorzy) lub beneficjenci fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym.

Wnioskodawca nie sporządził dotąd za okres opodatkowania ryczałtem sprawozdań finansowych „zgodnie z MSR na podstawie art. 45 ust. 1 a i 1 b ustawy o rachunkowości”, gdyż spółka opodatkowaniu ryczałtem podlega dopiero od 1 marca 2022r., a ponadto przepisy te nas dotyczą Spółki, gdyż nie jest ani emitentem papierów wartościowych (art. 45 ust. 1a), ani też nie wchodzi w skład grupy kapitałowej, w której jednostka dominująca sporządza sprawozdanie skonsolidowane (art. 45 ust. 1b); spółka sprawozdanie finansowe sporządzała i sporządzać będzie na podstawie art. 45 ust. 1 ustawy o rachunkowości.

Wnioskodawca złożył w związku z rozpoczęciem stosowania zasad podatku ryczałtowego od spółek kapitałowych od 1 marca 2022r. zawiadomienie do właściwego Naczelnika Urzędu Skarbowego o wyborze tych zasad według ustalonego wzoru w dniu 24.02.2022r., to jest w obowiązującym terminie.

Wnioskodawca nie jest żadnym z przedsiębiorstw finansowych w rozumieniu art. 15c ust. 16 (pkt 1-16) ustawy CIT jak i nie jesteśmy instytucją pożyczkową w rozumieniu art. 5 pkt 2a ustawy z dnia 12.05.2011r. o kredycie konsumenckim.

Wnioskodawca nie posiada zezwolenia na prowadzenie działalności w specjalnej strefie ekonomicznej, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy CIT, ani decyzji o wsparciu, o której mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 a ustawy CIT.

Spółka nie jest w stanie likwidacji ani upadłości.

Spółka nie została utworzona w wyniku połączenia lub podziału ani też na warunkach określonych w art. 28 k ust. 1 pkt 5 lit. b lub lit. c, co prawda do spółki już po jej utworzeniu została wniesiona zorganizowana część przedsiębiorstwa pod nazwą X. w (…), ale miało to miejsce w 2007 r., wobec czego zgodnie nie wyklucza to spółki ze stosowania zasad ryczałtowego opodatkowania spółek kapitałowych, gdyż sytuacja określona w art. 28k ust. 1 pkt 5 lit. c ustawy CIT wyklucza takiego podatnika z CIT estońskiego jedynie w roku podatkowym rozpoczęcia działalności i roku następnym, tymczasem spółka istnieje od 2007 r.

Spółka nie jest podatnikiem, który został podzielony przez wydzielenie jak i nie spełniamy kryteriów wskazanych w art. 28k ust. 1 pkt 6 lit. b ustawy CIT poza sytuacją opisaną w pkt 12 niniejszego pisma, to jest wniesienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa w 2007 r., co jak wyjaśniliśmy w tymże pkt 12 jest okolicznością bez znaczenia.

Cel zakupu nieruchomości w (…): odpłatne po cenach rynkowych wynajęcie obiektu na cele działalności gospodarczej członków Zarządu lub wspólników spółki (Wnioskodawcy) a także w mniejszym zakresie także odpłatne wynajęcie obiektu na cele mieszkalne tych samych osób.

W/w nieruchomość nie stanowiła wcześniej majątku spółki. Podmiot powiązany (matka jednego ze wspólników) stał się jej właścicielem w drodze nabycia.

W przekonaniu spółki nieruchomość nie wymaga doposażenia, ale spółka nie wyklucza, iż w ramach poprawienia jej funkcjonalności będzie dokonywać wydatków stanowiących takie doposażenie.

Umowy najmu będą zawarte na warunkach rynkowych.

Umowa zakupu nieruchomości przez spółkę zostanie zawarta na warunkach rynkowych.

Powiązanie stron nie będzie miało wpływu na warunki zawieranych umów najmu. Ustalanie czynszów nastąpi na podstawie odniesienia się do takich czynszów należnych za najem podobnych obiektów (lokali) na rynku lokalnym.

Powiązanie stron nie będzie miało wpływu na cenę zakupu nieruchomości przez spółkę – cen będzie opierać się na sporządzonej przez biegłego rzeczoznawcę wyceny.

Nie można wykluczyć, że spółka nabyłaby nieruchomość na własne potrzeby od podmiotu niepowiązanego, czyli fakt powiązania w ocenie spółki nie jest decydujący. Natomiast okoliczność złożenia oferty przez osobę powiązaną z jednym ze wspólników ze względu na jej dość zaawansowany wiek wpłynęła na to, iż spółka ma zamiar z tej oferty skorzystać.

Nabycie nieruchomości przez osobę powiązaną ze wspólnikiem nastąpiło w latach 90 – tych XX w. (dokładny rok wymagałby sprawdzenia księgi wieczystej, ale Wnioskodawca uważa, że na potrzeby niniejszego wniosku nie jest to chyba konieczne).

Nieruchomość, którą nabędzie spółka, nie będzie jego zdaniem wymagać adaptacji (remontu) w celu jej przystosowania do wynajmu. Nie wyklucza się jednak w czasie późniejszym przeprowadzania bieżących remontów, których będą musieli dokonywać najemcy.

Spółka wynajmuje również inne nieruchomości.

Przedmiotem działalności firmy „A” jest świadczenie usług sprzątających oraz organizacja eventów.

Przedmiotem działalności firmy Prezesa Zarządu „M.W.” prowadzonej pod firmą „B” są usługi budowlane świadczone przy użyciu koparki, wynajem sprzętu budowlanego oraz usługi świadczone na rzecz Polskiego Związku Motorowego na warunkach określonych w pisemnej umowie zawartej między stronami, a dotyczącej przygotowania i organizacji wyjazdów reprezentacji Polski na zawody rangi Mistrzostw Europy i Mistrzostw Świata.

Spółka wynajmowałaby nieruchomość bez względu na istniejące powiązania, ponieważ w spółce występuje potrzeba wynajmu lokali zarówno na cele działalności gospodarczej, jak i na cele mieszkalne zatrudnianych pracowników.

Pytania (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)

Pytania dotyczące zdarzenia przyszłego: nabycia przez Wnioskodawcę od krewnej (matki, czyli wstępnej) nieruchomości w (…) stanowiącej obiekt mieszkalny:

1.Czy Wnioskodawca w sytuacji wskazanego nabycia w przypadku, gdy nabycie nastąpi w warunkach transakcji z jednostką powiązaną rodzinnie nie utraci prawa do rozliczania się na zasadach podatku ryczałtowego od spółek kapitałowych, czyli CIT estońskiego?

2.Czy Wnioskodawca w związku z nabyciem w/w obiektu (obiektu mieszkalnego w (…)) od osoby powiązanej rodzinnie z jednym ze wspólników Wnioskodawcy będzie podlegał w przypadku gdy nabycie nastąpi po cenie rynkowej jakiemukolwiek innemu podatkowi dochodowemu ponad CIT estoński ustalony dla zysku według reguł ustawy o rachunkowości?

Pytania dotyczące zdarzenia przyszłego: wynajęcia nabytego obiektu mieszkalnego jednostkom powiązanym z Wnioskodawcą po cenach rynkowych:

3.Czy Wnioskodawca w sytuacji wskazanego wynajmu nie utraci prawa do rozliczania się na zasadach podatku ryczałtowego od spółek kapitałowych, czyli CIT estońskiego?

4.Czy Wnioskodawca będzie zobowiązany rozpoznać we wskazanej sytuacji (wynajem nabytej nieruchomości jednostkom powiązanym) ukryte korzyści (benefity) stanowiące obok zysku księgowego przedmiot opodatkowania CIT estońskim?

Państwa stanowisko w sprawie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)

Stanowisko Wnioskodawcy odnośnie pytań w zakresie planowanego zdarzenia przyszłego nabycia przez wnioskodawcę budynku mieszkalnego od osoby powiązanej rodzinnie:

Pytanie 1

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku nabycia obiektu mieszkalnego od jednostki (osoby fizycznej) powiązanej rodzinnie z jednym ze wspólników i zarazem Prezesem Zarządu Wnioskodawcy nie spowoduje wykluczenia Wnioskodawcy z prawa do opodatkowania dochodów CIT estoński.

Uzasadnienie

Takie stanowisko Wnioskodawcy wynika z następującej oceny prawnej:

Niewątpliwie w przypadku planowanej transakcji występuję powiązanie na gruncie przepisów o CIT estońskim, gdyż wstępna wspólnika (- i Prezesa Zarządu) spełnia kryterium powiązania zgodnie z art. 28c pkt 1 w związku z art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy CIT.

Powiązanie występujące przy planowanej transakcji nabycia budynku mieszkalnego nie powoduje jednak, by Wnioskodawca w wyniku takiej transakcji między podmiotami powiązanymi został wykluczony z CIT estońskiego. Cechy podmiotowe, jakie musi spełniać podatnik tego podatku określone w art. 28j ust. 1 pkt 2 – 7 ustawy CIT, zostaną po tej transakcji, zwłaszcza, ze dokonanej na warunkach rynkowych, zachowane, wobec czego transakcja ta nie spowoduje utraty prawa Wnioskodawcy do dalszego „pozostawania” w CIT estońskim.

Pytanie 2

Zdaniem Wnioskodawcy, planowane od podmiotu powiązanego nabycie obiektu mieszkalnego do majątku Wnioskodawcy nie będzie kreowało żadnego dochodu podatkowego, ani dla wspólników Wnioskodawcy, ani dla samego Wnioskodawcy.

Uzasadnienie

W przypadku wspólników nabycie przez Wnioskodawcę budynku mieszkalnego nie będzie miało żadnego znaczenia podatkowego, gdyż nie będą oni którąkolwiek ze stron umowy kupna - sprzedaży w/w budynku,

Jeżeli chodzi natomiast o Wnioskodawcę, to również dla niego samo nabycie w/w budynku nie spowoduje opodatkowania w CIT estońskim, gdyż katalog tytułów wskazanych jako przedmiot opodatkowania, zawarty w art. 28 m ust. 1 pkt 1-6 ustawy CIT nie przewiduje rozliczeń związanych z nabywaniem środków trwałych (oczywiście poza naliczaną systematycznie amortyzacją jako elementem wpływającym na kształtowanie się zysku – pkt 1). Co prawda w pkt 4 wspomnianego katalogu tytułów do opodatkowania jest mowa o nadwyżce wartości rynkowej nad wartością podatkową składników majątkowych, ale składników przejętych ( w wyniku połączenia, podziału, przekształcenie itp.) a nie nabytych, jak to ma nastąpić w planowanym zdarzeniu przyszłym. Ponadto w pkt 3 tego katalogu mowa jest o wydatkach nie związanych z działalnością gospodarczą jako dochodzie do opodatkowania, ale też w przekonaniu Wnioskodawcy nabycie budynku mieszkalnego nastąpi w wykonywaniu działalności gospodarczej, a jego planowane wynajmowanie (nie ma znaczenia, że także podmiotom powiązanym) będzie generować przychody z takiej działalności, więc nie można w żaden sposób uznać, by wydatki na zakup w/w budynku nie wiązały się z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy.

Reasumując: nabycie przez Wnioskodawcę budynku mieszkalnego od podmiotu powiązanego nie będzie źródłem opodatkowania podatkami dochodowymi ani dla wspólników Wnioskodawcy, ani nawet dla samego Wnioskodawcy.

Stanowisko Wnioskodawcy odnośnie pytań dotyczących zdarzenia przyszłego: wynajmu obiektu mieszkalnego na rzecz wspólników: dwóch części na cele indywidualnej działalności gospodarczej i jednej na cele prywatne (mieszkalne) wspólników:

Pytanie 3.

Zdaniem Wnioskodawcy wynajem obiektu, którego będzie właścicielem, chociażby na rzecz najemców powiązanych, a tak będzie w planowanym zdarzeniu przyszłym (najemcami będą wspólnicy posiadający łącznie 100 % udziałów w kapitale Wnioskodawcy), nie spowoduje utraty przez niego prawa do statusu podatnika CIT estońskiego. Wnioskodawca podkreśla przy tym , że czynsz zostanie ustalony dla najemców (powiązanych) na warunkach rynkowych.

Uzasadnienie

Po pierwsze, jak wskazano w opisie planowanego zdarzenia przyszłego, łącznie czynsze z najmu nabytego uprzednio obiektu mieszkalnego będą stanowiły niewielki ułamek przychodów ogółem Wnioskodawcy, gdyż główny przychód osiąga on i to nie ulegnie zmianie ze swojej podstawowej działalności: usług hotelowych, gastronomicznych, prowadzenia eventów itp. Czynsz z najmu obiektu mieszkalnego, mimo, że ustalony na warunkach rynkowych, na pewno nie osiągnie poziomu 50 % przychodów ze sprzedaży, zatem nie wystąpi sytuacja, która według a contrario art. 28 j ust. 1 pkt 2 lit. g wykluczałaby Wnioskodawcę z CIT estońskiego.

Ponadto przy realizacji umowy najmu z podmiotami powiązanymi nadal zachowane zostaną wszystkie warunki podmiotowe wymagane od podatnika CIT estońskiego (art. 28j ust. 1 pkt 2-7 ustawy CIT).

Nie ma więc żadnych podstaw prawnych by ze względu na wynajem obiektu mieszkalnego (zwłaszcza na warunkach rynkowych) podmiotom powiązanym Wnioskodawca nadal nie mógł się rozliczać na zasadach podatku ryczałtowego od dochodów spółek kapitałowych.

Pytanie 4.

Zdaniem Wnioskodawcy wynajem obiektu (lub jego części) na rzecz wspólników po cenach rynkowych nie będzie stanowić dla Wnioskodawcy przedmiotu opodatkowania podatkiem CIT z tytułu ukrytych korzyści (benefitów) na podstawie art. 28 m ust. 1 pkt 2 ustawy CIT.

Uzasadnienie.

Ukryte zyski, o których mowa w art. 28m ust. 1 pkt 2, a doprecyzowują je przepisy art. 28m ust. 3 ustawy CIT, to takie korzyści, których źródłem są prawa udziałowe wspólników do zysku w spółce kapitałowej, ale same te korzyści nie są zyskami (dywidendami), bo te ostatnie mają otwarty ( a nie „ukryty”) charakter.

Prawa do korzystania z majątku Wnioskodawcy przez wspólników za odpłatnością (umowy najmu) nie będą powiązane w żaden sposób z prawami wspólników do udziału w zyskach ani z nich nie będą wynikać, bo opierać będą się na odrębnych umowach i kształtowane będą na zasadach prawa cywilnego, a nie prawa handlowego (które zawierają normy o prawach do zysku). Możliwość odpłatnego korzystania z majątku Wnioskodawcy jest więc niezależnie od zasad tej odpłatności kwestią odrębną przedmiotowo od praw udziałowych (w konkretnym przypadku CIT estońskiego praw do zysku), wobec czego korzystanie takie nie może być rozumiane jako ukryty zysk dla wspólników.

Ponadto gdyby nawet więź prawna, o której braku była mowa wyżej, istniała, to rynkowość czynszów najmu w przekonaniu Wnioskodawcy wykluczać będzie traktowanie tego najmu jako ukrytej korzyści, bo nie byłoby uprawnione ekonomicznie uznać za korzyść takie korzystanie przez wspólników z majątku Wnioskodawcy, które nie będzie finansowo różnić się od korzystania przez wspólników z majątku osób trzecich, „obcych” czyli niepowiązanych dla tychże wspólników. Gdzie miałaby wówczas być ta ukryta korzyść (zysk)?

Dodatkowo Wnioskodawca zauważa, że katalog (aczkolwiek otwarty, gdyż poprzedzony zwrotem „w szczególności”: art. 28 m ust. 1 pkt 1-12 ustawy CIT) ukrytych zysków nie przewiduje opisanego planowanego zdarzenia przyszłego w postaci odpłatnego korzystania przez wspólników z majątku spółek będących podatnikami CIT estońskiego.

W pkt 3 wspomnianego katalogu jest co prawda wskazana jako „ukryty zysk” nadwyżka wartości rynkowej ponad cenę ustalonej transakcji między podmiotami powiązanymi, ale chodzi zapewne o sytuację odwrotną, to jest taką, gdyby to wspólnik wynajmował swój majątek spółce i określał czynsz w kwocie wyższej niż cena ustalona. Zresztą niezależnie od rozumienia tego przepisu nie będzie on miał zastosowania do planowanego zdarzenia przyszłego jako podstawa benefitu, bo cena ustalona (czynszu) będzie równa cenie rynkowej.

Odnośnie tego, iż sytuacja wskazana w pkt 3 (art. 28m ust. 3 ustawy CIT) dotyczy sytuacji odwrotnej, niż planowane zdarzenie przyszłe, Wnioskodawca powołuje w zakresie jw. Interpretację indywidualną z dnia 25.01.2022 r. sygn. 0111-KDIB1-2.4010.554.2021.2.AK, według której czynsz najmu na rzecz wspólników dokonujących najmu na rzecz spółki nie jest ukrytą korzyścią, o której mowa w art. 28m ust. 1 pkt 2 w związku z art. 28m ust. 3 ustawy CIT.

Reasumując: odpłatność według cen rynkowych za korzystanie przez wspólników z majątku (nieruchomego) Wnioskodawcy nie jest ukrytym zyskiem, który podlegałby opodatkowaniu w spółce (u Wnioskodawcy) na podstawie art. 28 m ust. 1 pkt 2 (z uwzględnieniem art. 28m ust. 3) ustawy CIT, przy czym Wnioskodawca zwraca uwagę na fakt, że ciężar finansowy takiego opodatkowania ponosiłby zgodnie z konstrukcja CIT estońskiego podmiot inny (Wnioskodawca) niż ten, który osiągnąłby taki ukryty zysk (wspólnicy np. płacący spółce czynsz niższy niż rynkowy).

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie, ustalenia:

‒czy nabycie nieruchomości od matki wspólnika Spółki nie będzie powodowało utraty prawa do opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek – jest prawidłowe;

‒czy nabycie nieruchomości od matki wspólnika Spółki nie będzie skutkowało powstaniem obowiązku podatkowego dla Spółki na gruncie innego podatku dochodowego, aniżeli estońskiego CITu – jest prawidłowe;

‒czy wynajem nieruchomości na rzecz wspólników Spółki nie będzie powodowało utraty prawa do opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek – jest prawidłowe;

‒czy Spółka nie będzie zobowiązana rozpoznać jako ukryty zysk na skutek wynajmu nieruchomości na rzecz wspólników Spółki – jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

W myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2587, dalej: „ustawa CIT”):

podatnicy, jeżeli mają siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Zgodnie z art. 28j ust. 1 ustawy CIT:

opodatkowaniu ryczałtem może podlegać podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, jeżeli spełnia łącznie następujące warunki:

2) mniej niż 50% przychodów z działalności osiągniętych w poprzednim roku podatkowym, liczonych z uwzględnieniem kwoty należnego podatku od towarów i usług, pochodzi:

a) z wierzytelności,

b) z odsetek i pożytków od wszelkiego rodzaju pożyczek,

c) z części odsetkowej raty leasingowej,

d) z poręczeń i gwarancji,

e) z praw autorskich lub praw własności przemysłowej, w tym z tytułu zbycia tych praw,

f) ze zbycia i realizacji praw z instrumentów finansowych,

g) z transakcji z podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 - w przypadku gdy w związku z tymi transakcjami nie jest wytwarzana wartość dodana pod względem ekonomicznym lub wartość ta jest znikoma;

3) podatnik:

a) zatrudnia na podstawie umowy o pracę co najmniej 3 osoby w przeliczeniu na pełne etaty, niebędące udziałowcami, akcjonariuszami ani wspólnikami tego podatnika, przez okres co najmniej 300 dni w roku podatkowym, a w przypadku gdy rokiem podatkowym nie jest okres kolejnych dwunastu miesięcy kalendarzowych - przez co najmniej 82% dni przypadających w roku podatkowym, lub

b) ponosi miesięcznie wydatki w kwocie stanowiącej co najmniej trzykrotność przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw z tytułu wypłaty wynagrodzeń na rzecz zatrudnionych na podstawie umowy innej niż umowa o pracę co najmniej 3 osób fizycznych, niebędących udziałowcami, akcjonariuszami ani wspólnikami tego podatnika, jeżeli w związku z wypłatą tych wynagrodzeń na podatniku ciąży obowiązek poboru zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych i składek określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych;

4) prowadzi działalność w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki akcyjnej, prostej spółki akcyjnej, spółki komandytowej, spółki komandytowo-akcyjnej, której odpowiednio udziałowcami, akcjonariuszami lub wspólnikami są wyłącznie osoby fizyczne nieposiadające praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciele (fundatorzy) lub beneficjenci fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym;

5) nie posiada udziałów (akcji) w kapitale innej spółki, tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym lub w instytucji wspólnego inwestowania, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną oraz innych praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciel (fundator) lub beneficjent fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym;

6) nie sporządza za okres opodatkowania ryczałtem sprawozdań finansowych zgodnie z MSR na podstawie art. 45 ust. 1a i 1b ustawy o rachunkowości;

7) złoży zawiadomienie o wyborze opodatkowania ryczałtem, według ustalonego wzoru, do   właściwego naczelnika urzędu skarbowego w terminie do końca pierwszego miesiąca pierwszego roku podatkowego, w którym ma być opodatkowany ryczałtem.

Podatnik, aby móc wybrać nową formę opodatkowania jest zobowiązany spełnić warunki określone w ww. przepisach o ryczałcie. Dodatkowo przepisy te wyłączają wprost niektóre kategorie podatników z zakresu podmiotowego tej regulacji.

Nowy reżim opodatkowania, zgodnie z art. 28f ust. 1 ustawy CIT:

opodatkowanie ryczałtem obejmuje okres bezpośrednio po sobie następujących 4 lat podatkowych wskazany przez podatnika w zawiadomieniu, o którym mowa w art. 28j ust. 1 pkt 7.

Po zakończeniu okresu czteroletniego, jeśli podatnik spełnia warunki ustawowe, może kontynuować rozliczenia zgodnie z przepisami rozdziału 6b ustawy CIT, w kolejnym okresie czteroletnim.

W myśl art. 28l ust. 1 ustawy CIT:

podatnik opodatkowany ryczałtem traci prawo do tego opodatkowania z końcem:

1) roku podatkowego okresu, o którym mowa w art. 28f ust. 1 albo 2 - w przypadku gdy podatnik złoży informację o rezygnacji z opodatkowania ryczałtem;

3) roku podatkowego, w którym podatnik nie spełnił któregokolwiek z warunków, o których mowa w art. 28j ust. 1 pkt 2 i 3;

4) roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym:

a) podatnik nie spełnił któregokolwiek z warunków, o których mowa w art. 28j ust. 1 pkt 4-6,

b) podatnik nie prowadził ksiąg podatkowych lub dane wynikające z ksiąg podatkowych nie pozwalają na określenie wyniku finansowego netto,

c) podatnik dokona przejęcia innego podmiotu w drodze łączenia albo podziału podmiotów lub otrzymania wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, chyba że:

-podmiot przejmowany, dzielony lub wnoszący wkład niepieniężny jest opodatkowany ryczałtem albo

-podmiot przejmowany, dzielony lub wnoszący wkład niepieniężny z dniem przejęcia lub wniesienia wkładu zamknie księgi rachunkowe, sporządzi sprawozdanie finansowe oraz dokona rozliczenia i ustaleń, o których mowa w art. 7aa, w zakresie transakcji pozostających w związku z przejmowanymi składnikami majątku,

d) podatnik zostanie przejęty przez inny podmiot w drodze łączenia lub podziału podmiotów, w tym podziału przez wydzielenie, lub wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, chyba że podmiot przejmujący jest opodatkowany ryczałtem.

Jak stanowi art. 28c pkt 1 ustawy o CIT: Ilekroć w niniejszym rozdziale jest mowa o:

podmiotach powiązanych - oznacza to podmioty powiązane w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4, przy czym wielkość udziałów i praw, o których mowa w art. 11a ust. 2 pkt 1 lit. a-c, wynosi, z zastrzeżeniem art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. g, co najmniej 5%

W myśl art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT: Ilekroć w niniejszym rozdziale jest mowa o:

podmiotach powiązanych - oznacza to:

a) podmioty, z których jeden podmiot wywiera znaczący wpływ na co najmniej jeden inny podmiot, lub

b) podmioty, na które wywiera znaczący wpływ:

- ten sam inny podmiot lub

- małżonek, krewny lub powinowaty do drugiego stopnia osoby fizycznej wywierającej znaczący wpływ na co najmniej jeden podmiot, lub

c) spółkę niebędącą osobą prawną i jej wspólnika, lub

ca) spółkę, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1, i jej komplementariusza, lub

cb) spółkę, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1a, i jej wspólnika, lub

d) podatnika i jego zagraniczny zakład, a w przypadku podatkowej grupy kapitałowej - spółkę kapitałową wchodzącą w jej skład i jej zagraniczny zakład;

Stosownie do art. 11a ust. 2 ustawy o CIT:

Przez wywieranie znaczącego wpływu, o którym mowa w ust. 1 pkt 4 lit. a i b, rozumie się:

1) posiadanie bezpośrednio lub pośrednio co najmniej 25%:

a) udziałów w kapitale lub

b) praw głosu w organach kontrolnych, stanowiących lub zarządzających, lub

c) udziałów lub praw do udziału w zyskach, stratach, lub majątku, lub ich ekspektatywy, w tym jednostek uczestnictwa i certyfikatów inwestycyjnych, lub

2) faktyczną zdolność osoby fizycznej do wpływania na podejmowanie kluczowych decyzji gospodarczych przez osobę prawną lub jednostkę organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, lub

3) pozostawanie w związku małżeńskim albo występowanie pokrewieństwa lub powinowactwa do drugiego stopnia.

Zgodnie z art. 24k ust. 1 ustawy CIT:

przepisów niniejszego rozdziału nie stosuje się do:

1. przedsiębiorstw finansowych, o których mowa w art. 15c ust. 16;

2. instytucji pożyczkowych w rozumieniu art. 5 pkt 2a ustawy z dnia 12 maja 2011 r. o kredycie konsumenckim;

3. podatników osiągających dochody, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a;

4. podatników postawionych w stan upadłości lub likwidacji;

podatników, którzy zostali utworzeni:

a) w wyniku połączenia lub podziału albo

b) przez osoby prawne, osoby fizyczne albo jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej wnoszące, tytułem wkładów niepieniężnych na poczet kapitału podatnika, składniki majątku uzyskane przez te osoby albo jednostki w wyniku likwidacji innych podatników, jeżeli te osoby albo jednostki posiadały udziały (akcje) tych innych likwidowanych podatników, albo

c) przez osoby prawne, osoby fizyczne albo jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, jeżeli w roku podatkowym, w którym podatnik został utworzony, lub w roku podatkowym bezpośrednio po nim następującym, zostało do niego wniesione na poczet kapitału uprzednio prowadzone przedsiębiorstwo, zorganizowana część przedsiębiorstwa albo składniki majątku tego przedsiębiorstwa o wartości przekraczającej łącznie równowartość w złotych kwoty 10 000 euro przeliczonej według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski w pierwszym dniu roboczym miesiąca poprzedzającego miesiąc, w którym wniesiono te składniki majątku, w zaokrągleniu do 1000 zł, przy czym wartość tych składników oblicza się, stosując odpowiednio przepisy art. 14

- w roku podatkowym, w którym rozpoczęli działalność, oraz w roku podatkowym bezpośrednio po nim następującym, nie krócej jednak niż przez okres 24 miesięcy od dnia utworzenia;

6) podatników, którzy:

a) zostali podzieleni przez wydzielenie albo

b) wnieśli tytułem wkładu do innego podmiotu, w tym na poczet kapitału:

‒uprzednio prowadzone przez siebie przedsiębiorstwo, zorganizowaną część przedsiębiorstwa albo składniki majątku tego przedsiębiorstwa o wartości przekraczającej łącznie równowartość w złotych kwoty 10 000 euro przeliczonej według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski w pierwszym dniu roboczym miesiąca poprzedzającego miesiąc, w którym wniesiono te składniki majątku, w zaokrągleniu do 1000 zł, przy czym wartość tych składników oblicza się, stosując odpowiednio przepisy art. 14, lub

‒składniki majątku uzyskane przez tego podatnika w wyniku likwidacji innych podatników, jeżeli ten podatnik posiadał udziały (akcje) tych innych likwidowanych podatników

‒w roku podatkowym, w którym dokonano podziału albo wniesiono wkład, oraz w roku podatkowym bezpośrednio po nim następującym, nie krócej jednak niż przez okres 24 miesięcy od dnia dokonania podziału albo wniesienia wkładu.

Zgodnie z art. 28k ust. 2 ustawy o CIT:

w przypadku łączenia, podziału podmiotów lub wniesienia do spółki wkładu niepieniężnego przepisy ust. 1 pkt 5 i 6 stosuje się odpowiednio do podmiotów przejmujących lub otrzymujących wkład niepieniężny.

Jak wynika z opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego od 1 marca 2022 r. Państwa formą opodatkowania jest ryczałt od dochodów spółek kapitałowych. Przedmiotem Państwa działalności jest branża hotelowa, gastronomiczna, a także działalność deweloperska. Wspólnikami Spółki są wyłącznie osoby fizyczne. Zamierzają Państwo zakupić budynek mieszkalny w (…) od matki Prezesa Zarządu Spółki, który jest jednocześnie wspólnikiem Spółki. Zakup nastąpi po cenie rynkowej, w oparciu o wycenę rzeczoznawcy. Następnie zamierzają Państwo wynajmować nabytą nieruchomość wspólnikowi „A.W” oraz „M.W.” na prowadzenie ich jednoosobowych działalności gospodarczych, a także na ich potrzeby mieszkalne. Spółka wynajmowałaby nieruchomość bez względu na istniejące powiazania, ponieważ w Spółce występuje potrzeba wynajmu lokali zarówno na cele działalności gospodarczej jak i na cele jej pracowników.

Przedmiotem Państwa wątpliwości jest kwestia ustalenia, czy w wyniku nabycia nieruchomości od podmiotu powiązanego ze wspólnikiem Spółki stracą Państwo uprawnienia do stosowania opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek.

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że przepisy prawa nie wykluczają możliwości świadczenia usług na rzecz podmiotu powiązanego w sytuacji korzystania już z opodatkowania ryczałtem. Bowiem czynność ta, nie jest wymieniona w art. 28k i art. 28l ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zatem w sytuacji nabycia przez Państwa nieruchomości w warunkach transakcji z jednostką powiązaną, nie utracą Państwo prawa do rozliczania się na zasadach ryczałtu od dochodów spółek. Również wynajem nieruchomości na rzecz wspólników Spółki nie spowoduje utraty uprawnień do stosowania tej metody opodatkowania.

Wobec powyższego, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 i 3 należało uznać za prawidłowe.

Powzięli Państwo wątpliwość również w zakresie czy nabycie nieruchomości od matki wspólnika Spółki nie będzie skutkowało powstaniem obowiązku podatkowego dla Spółki na gruncie innego podatku dochodowego, aniżeli ryczałtu od dochodów spółek kapitałowych.

W myśl art. 28h ustawy o CIT:

Podatnik opodatkowany ryczałtem nie podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 19, art. 24b, art. 24ca i art. 24d.

Przepis ten wskazuje, że dla ustalenia podstawy opodatkowania w ryczałcie nie stosuje się innych przepisów ustawy o CIT regulujących analogiczne kwestie, tj. w zakresie ustalenia dochodu, podstawy opodatkowania, stawki podatkowej, a także podatku od przychodów z budynków czy podatku minimalnego, których rozliczenie jest bezpośrednio związane z podstawowymi (klasycznymi) zasadami rozliczania podatku CIT.

W świetle wyżej wymienionych przepisów uznać należy, że w związku z nabyciem ww. nieruchomości od osoby powiązanej rodzinnie z jednym ze wspólników spółki, nie będą podlegali Państwo innemu podatkowi dochodowemu ponad CIT estoński.

Jednocześnie zaznaczyć należy, że dokonując weryfikacji stanowiska, organ nie odniósł się do kwestii, czy nabycie obiektu mieszkalnego do majątku Spółki nie będzie kreowało żadnego dochodu podatkowego dla wspólników spółki. Zgodnie z treścią pytania oznaczonego we wniosku nr 2, które ostatecznie przeformułowali Państwo w piśmie z 30 listopada 2022 r., dotyczy ono wyłącznie skutków podatkowych powstających po Państwa stronie. Organ nie odniósł się do ewentualnych konsekwencji podatkowych dla wspólników Spółki, bowiem treść pytań wyznacza granice tematyczne wydawanej interpretacji.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 należało uznać za prawidłowe.

Przedmiotem Państwa wątpliwości jest kwestia ustalenia, czy wynajmowanie nabytej nieruchomości wspólnikom Spółki na warunkach rynkowych będzie stanowiło ukryty zysk i będzie podlegało opodatkowaniu na gruncie estońskiego CITu.

Należy stwierdzić, że zgodnie z art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT:

Opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków).

Stosownie do art. 28m ust. 3 ustawy o CIT:

Przez ukryte zyski, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem, w szczególności:

1) kwotę pożyczki (kredytu) udzielonej przez podatnika udziałowcowi, akcjonariuszowi albo wspólnikowi, w tym za pośrednictwem tworzonych z zysku funduszy, lub podmiotowi powiązanemu z udziałowcem, akcjonariuszem lub wspólnikiem oraz odsetki, prowizje, wynagrodzenia i opłaty od pożyczki (kredytu) udzielonej przez te podmioty podatnikowi;

2) świadczenia wykonane na rzecz:

a) fundacji prywatnej lub rodzinnej, podmiotu równoważnego takiej fundacji lub przedsiębiorstwa prowadzonego przez taką fundację albo taki podmiot, lub na rzecz beneficjentów takiej fundacji lub takiego podmiotu,

b) trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym;

3) nadwyżkę wartości rynkowej transakcji określoną zgodnie z art. 11c ponad ustaloną cenę tej transakcji;

4) nadwyżkę zwróconej kwoty dopłaty, wniesionej do spółki zgodnie z odrębnymi przepisami, ponad kwotę wniesionej dopłaty, przy czym jeżeli dopłata została wniesiona w walucie obcej, przeliczenia tej kwoty na złote dokonuje się według średniego kursu waluty obcej ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na dzień odpowiednio zwrócenia dopłaty i faktycznego jej wniesienia;

5) wypłacone z zysku wynagrodzenie z tytułu umorzenia udziału (akcji), ze zmniejszenia wartości udziału (akcji), z wystąpienia wspólnika ze spółki, ze zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce;

6) równowartość zysku przeznaczonego na podwyższenie kapitału zakładowego;

7) darowizny, w tym prezenty i ofiary wszelkiego rodzaju;

8) wydatki na reprezentację;

9) dopłaty wypłacone w przypadku połączenia lub podziału podmiotów;

10) odsetki od udziału kapitałowego, wypłacane na rzecz wspólnika przez spółkę;

11) zysk przeznaczony na uzupełnienie udziału kapitałowego wspólnika spółki;

12) świadczenia pieniężne i niepieniężne wypłacone w przypadku zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce.

W myśl art. 28m ust. 4 ustawy o CIT:

Do ukrytych zysków, o których mowa w ust. 1 pkt 2, nie zalicza się:

1) wynagrodzeń z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłaconych osobie fizycznej - w części, w jakiej suma tych wynagrodzeń i zasiłków wypłacona w danym miesiącu tej osobie nie przekracza pięciokrotności średniego miesięcznego wynagrodzenia wypłacanego przez podatnika z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie więcej jednak niż pięciokrotności przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw, przy czym średnie i przeciętne miesięczne wynagrodzenie ustala się za miesiąc poprzedzający miesiąc dokonania wypłat osobie fizycznej;

2) wydatków i odpisów amortyzacyjnych oraz odpisów z tytułu trwałej utraty wartości, związanych z używaniem samochodów osobowych, środków transportu lotniczego, taboru pływającego oraz innych składników majątku:

a) w pełnej wysokości - w przypadku składników majątku wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności gospodarczej,

b) w wysokości 50% - w przypadku składników majątku, które nie są wykorzystywane wyłącznie na cele działalności gospodarczej;

3) kwoty pożyczki (kredytu) zwróconej przez podatnika udziałowcowi akcjonariuszowi lub wspólnikowi lub podmiotowi powiązanemu, z wyłączeniem odsetek, prowizji, wynagrodzeń i opłat.

Stosownie do postanowień art. 28o ust. 1 ustawy CIT:

Ryczałt wynosi:

1) 10% podstawy opodatkowania - w przypadku małego podatnika oraz podatnika rozpoczynającego prowadzenie działalności;

2) 20% podstawy opodatkowania - w przypadku podatnika innego niż wskazany w pkt 1.

Przedmiotem opodatkowania w systemie ryczałtu jest zatem co do zasady efektywna dystrybucja zysku ze spółki kapitałowej do jej udziałowca/akcjonariusza, przy czym przepisy nie ograniczają się wyłącznie do opodatkowania dywidend, ale uwzględniają również inne formy dystrybucji.

Istotą przyjętego modelu jest odroczenie opodatkowania dystrybuowanego zysku do dnia podjęcia uchwały o przeznaczeniu tego zysku i wypłat równoważnych takiej dystrybucji. Intencją ustawodawcy jest zatem uwzględnienie w katalogu dochodów do opodatkowaniem także innych, alternatywnych niż dywidenda, świadczeń dokonanych na rzecz udziałowców/akcjonariuszy lub podmiotów powiązanych bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tymi udziałowcami/akcjonariuszami, (tzw. ukryte zyski). Wypłata ukrytych zysków oznacza powstanie dla spółki odpowiadającego im dochodu, podlegającego opodatkowaniu ryczałtem.

Ukryte zyski stanowić zatem będą dla podatnika wszelkie świadczenia spółki:

‒wykonane w związku z prawem do udziału w zysku,

‒inne niż podzielony zysk o charakterze pieniężnym, niepieniężnym, odpłatnym, nieodpłatnym lub częściowo odpłatnym (wartość nieodpłatnych i częściowo odpłatnych świadczeń określa się zgodnie z art. 12 ust. 5-6a ustawy o CIT),

‒wykonane bezpośrednio lub pośrednio na rzecz udziałowca/akcjonariusza lub podmiotu powiązanego,

‒wykonane bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem/akcjonariuszem.

Zgodnie z art. 11c ustawy o CIT:

1. Podmioty powiązane są obowiązane ustalać ceny transferowe na warunkach, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane.

2. Jeżeli w wyniku istniejących powiązań zostaną ustalone lub narzucone warunki różniące się od warunków, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane, i w wyniku tego podatnik wykazuje dochód niższy (stratę wyższą) od tego, jakiego należałoby oczekiwać, gdyby wymienione powiązania nie istniały, organ podatkowy określa dochód (stratę) podatnika bez uwzględnienia warunków wynikających z tych powiązań.

3. Określając wysokość dochodu (straty) podatnika w sytuacji, o której mowa w ust. 2, organ podatkowy bierze pod uwagę faktyczny przebieg i okoliczności zawarcia i realizacji transakcji kontrolowanej oraz zachowanie stron tej transakcji.

4. W przypadku gdy organ podatkowy uzna, że w porównywalnych okolicznościach podmioty niepowiązane kierujące się racjonalnością ekonomiczną nie zawarłyby danej transakcji kontrolowanej lub zawarłyby inną transakcję, lub dokonałyby innej czynności, zwanych dalej "transakcją właściwą", uwzględniając:

1) warunki, które ustaliły między sobą podmioty powiązane,

2) fakt, że warunki ustalone między podmiotami powiązanymi uniemożliwiają określenie ceny transferowej na takim poziomie, na jaki zgodziłyby się podmioty niepowiązane kierujące się racjonalnością ekonomiczną uwzględniając opcje realistycznie dostępne w momencie zawarcia transakcji

-   organ ten określa dochód (stratę) podatnika bez uwzględnienia transakcji kontrolowanej, a w przypadku gdy jest to uzasadnione, określa dochód (stratę) podatnika z transakcji właściwej względem transakcji kontrolowanej.

5. Podstawą zastosowania ust. 4 nie może być wyłącznie:

1) trudność w weryfikacji ceny transferowej przez organ podatkowy albo

2) brak porównywalnych transakcji występujących pomiędzy podmiotami niepowiązanymi w porównywalnych okolicznościach.

6.  Za okres objęty uprzednim porozumieniem cenowym, porozumieniem inwestycyjnym, o którym mowa w art. 20zs § 1 Ordynacji podatkowej, albo porozumieniem podatkowym, o którym mowa w art. 20zb pkt 2 Ordynacji podatkowej, organ podatkowy nie określa zobowiązania podatkowego (wysokości straty) w zakresie, w jakim wykazany przez podatnika dochód (strata) został ustalony zgodnie z tym porozumieniem.

Jak już wcześniej wskazano, zgodnie z treścią art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT opodatkowaniu ryczałtem podlega m.in. dochód odpowiadający wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków).

Jak wskazano powyżej, definicję ukrytych zysków zawiera art. 28m ust. 3 ustawy o CIT, zgodnie z którym przez ukryte zyski rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz, albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem.

W przepisie art. 28m ust. 3 ustawy o CIT wskazano zatem na otwarty katalog świadczeń, które mogą zostać uznane za dochód z tytułu ukrytych zysków, ale również wskazane zostały przykłady transakcji traktowanych jako taki dochód. Jednym z wymienionych przykładów jest nadwyżka wartości rynkowej transakcji określona zgodnie z art. 11c ponad ustaloną cenę tej transakcji (art. 28m ust. 3 pkt 3 ustawy o CIT). Z treści tego przepisu wynika zatem, że wszystko co przewyższa wartość rynkową transakcji stanowi zysk ukryty podlegający opodatkowaniu.

Zasadniczy przykład odwołujący się do transakcji pomiędzy spółką a podmiotem powiązanym (art. 28m ust. 3 pkt 3 ustawy o CIT) nakazuje odczytywać pojęcie ukrytych zysków również poprzez odwołanie się do rynkowych warunków transakcji. W sytuacji, w której świadczenia spółki na rzecz podmiotu powiązanego przewyższać będą ich wartość rynkową, powstawać będzie ukryty zysk opodatkowany ryczałtem w spółce.

Ocena czy transakcja mogłaby zostać zawarta między podmiotami niepowiązanymi nie powinna się ograniczać jedynie do oceny ustalonej ceny transakcji (według wartości rynkowej) ale powinna również uwzględnić fakt czy doszłoby w ogóle do zawarcia danej transakcji, gdyby nie uczestniczyły w niej podmioty powiązane (tj. czy doszłoby do takiej transakcji między podmiotami niepowiązanymi). Dokonując takiej oceny należy uwzględnić potrzeby spółki z punktu widzenia przedmiotu jej działalności, zasadności zakupu lub świadczenia takiej transakcji w aspekcie sytuacji majątkowej spółki czy faktycznych jej potrzeb biznesowych.

Przepis art. 28m ust. 3 ustawy o CIT wskazuje, iż za ukryty zysk uznaje się każde świadczenie, którego beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest wspólnik lub inny podmiot powiązany. Świadczenie ma być wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, innym niż podzielony zysk.

Dochód z tytułu ukrytego zysku powstaje w wyniku wszelkich świadczeń związanych z funkcjonowaniem podatnika w grupie podmiotów powiązanych, których beneficjentem jest wspólnik lub inny podmiot powiązany (bezpośrednio lub pośrednio) z podatnikiem (spółką) lub z jego wspólnikiem. Aby świadczenie uznane było za ukryty zysk powinno być związane z wywieraniem wpływu na działanie i decyzje spółki będącej podatnikiem ryczałtu. Innymi słowy, świadczenie powinno bezpośrednio lub pośrednio wynikać z uzgodnień pomiędzy podmiotami powiązanymi, niezależnie od ich formy. Świadczenie uznane za ukryty zysk, w przypadku którego stroną jest wspólnik spółki opodatkowanej ryczałtem, może być ocenianie w kontekście świadczenia ekwiwalentnego dywidendzie. Takie świadczenie powstanie m.in. w sytuacji, kiedy podatnik dokonując czynności prawnej (jednej lub wielu) osiąga taki sam efekt ekonomiczny, jaki osiągnąłby poprzez wypłatę zysku w formie dywidendy.

Aby świadczenie wykonane z podmiotem powiązanym nie stanowiło podstawy do obliczenia dochodu z tytułu ukrytego zysku, powinno pozostawać poza jakąkolwiek polityką prowadzoną wewnątrz Spółki opodatkowanej ryczałtem. Świadczeniami, które nie powinny powodować powstania dochodu z tytułu ukrytego zysku, mogą być transakcje zakupu oraz sprzedaży, dokonywane w ramach podstawowej działalności podatnika (np. określonej w przedmiocie działalności), które wykonywane są na warunkach analogicznych jak wobec podmiotów niepowiązanych. Takimi świadczeniami mogą być np. świadczenia podwykonawców niezbędne dla wytworzenia produktu końcowego w zakresie obróbki towarów czy dostarczania komponentów. Jeśli warunki określonej transakcji z podmiotem powiązanym, mieszczące się w podstawowym przedmiocie działalności podatnika opodatkowanego ryczałtem, ustalone są na analogicznych zasadach jak transakcje dokonywane przez takiego podatnika z podmiotami niepowiązanymi i transakcja ta jest niezbędna w prowadzonej działalności gospodarczej, to nie powinny być one oceniane w aspekcie dochodu z tytułu ukrytego zysku.

Jak wynika z opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego nabytą nieruchomość będą Państwo wynajmować na rzecz wspólników Spółki. Część nieruchomości będzie wynajmowana na ich jednoosobowe działalności gospodarcze, a część na ich potrzeby mieszkalne. Umowy najmu zostaną zawarte na warunkach rynkowych, a powiązanie stron nie będzie miało wpływu na warunki tych umów. Wynajmowali będą Państwo ww. nieruchomość ze względu na cele biznesowe Spółki.

Mając na uwadze powyższe wyjaśnienia, stwierdzić należy, że w analizowanej sprawie nie powstanie dochód z tytułu ukrytego zysku w związku z wynajmowaniem nieruchomości na rzecz podmiotów powiązanych, które będzie odbywało się na warunkach rynkowych.

Zatem w analizowanej sprawie brak jest podstaw do przyjęcia, że w związku z dokonywanymi transakcjami powstanie ukryty zysk, skoro transakcje te będą się odbywać na warunkach rynkowych, a obrót nieruchomościami jest działalnością gospodarczą Wnioskodawcy.

Wynajem nieruchomości na rzecz wspólników Spółki, których wartości będą odpowiadały cenom rynkowym, nie będzie skutkowało koniecznością opodatkowania ukrytego zysku z tych transakcji w rozumieniu art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy CIT w związku z art. 28m ust. 3 ustawy CIT.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 4 należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

‒stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia;

‒zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

‒Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

‒Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329; dalej jako „PPSA”).   

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

-w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

-w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).